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文檔簡(jiǎn)介
1、<p> 出租無(wú)形資產(chǎn)攤銷問(wèn)題探討</p><p> 一、出租無(wú)形資產(chǎn)攤銷問(wèn)題的提出</p><p> 出租無(wú)形資產(chǎn)即轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán),與出售無(wú)形資產(chǎn)的所有權(quán)往往一同提到,其中轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的所有權(quán)不再涉及該項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的攤銷問(wèn)題,而轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán)即出租無(wú)形資產(chǎn)卻仍然涉及無(wú)形資產(chǎn)的攤銷問(wèn)題。但對(duì)此2006年2月15日新頒發(fā)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第6號(hào)——無(wú)形資產(chǎn)》中并未提到
2、出租無(wú)形資產(chǎn)的處理方法,只在第17條中規(guī)定:“無(wú)形資產(chǎn)的攤銷金額一般應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益,其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則另有規(guī)定的除外?!保镀髽I(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第21號(hào)——租賃》第28條規(guī)定:“對(duì)于經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn)中的固定資產(chǎn),出租人應(yīng)當(dāng)采用類似資產(chǎn)的折舊政策計(jì)提折舊;對(duì)于其他經(jīng)營(yíng)租賃資產(chǎn),應(yīng)當(dāng)采用系統(tǒng)合理的方法進(jìn)行攤銷”,以上規(guī)定均沒(méi)有對(duì)出租無(wú)形資產(chǎn)及其攤銷問(wèn)題給出明確的指導(dǎo)建議性的答復(fù)。若仍借鑒2001《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則——無(wú)形資產(chǎn)》第19條中規(guī)定的“企業(yè)出租無(wú)形資產(chǎn)
3、時(shí),所取得租金應(yīng)按《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則--收入》的規(guī)定予以確認(rèn);同時(shí),還應(yīng)確認(rèn)相關(guān)費(fèi)用?!奔柏?cái)政部《關(guān)于執(zhí)行〈企業(yè)會(huì)計(jì)制度〉和相關(guān)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則有關(guān)問(wèn)題解答(一)(財(cái)會(huì)〖2002〗18號(hào))》中提到的“出租無(wú)形資產(chǎn)取得的租金收入要通過(guò)‘其他業(yè)務(wù)收入’科目核算,發(fā)生的與轉(zhuǎn)讓有關(guān)的各種費(fèi)用記入‘其他業(yè)務(wù)支</p><p> 二、出租無(wú)形資產(chǎn)攤銷會(huì)計(jì)處理的評(píng)價(jià)</p><p> 筆者認(rèn)為上述出租無(wú)形資產(chǎn)攤
4、銷的會(huì)計(jì)處理與出租無(wú)形資產(chǎn)的含義、特點(diǎn)均不符、不利于賬戶信息的正常讀取以及報(bào)表信息的正確披露,從而影響監(jiān)督管理。 </p><p> ?。ㄒ唬備N會(huì)計(jì)處理應(yīng)符合出租的含義</p><p> 無(wú)形資產(chǎn)出租指企業(yè)將所擁有的無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán)讓渡給他人,并收取租金,受讓方只能在合同規(guī)定的范圍內(nèi)合理使用而無(wú)權(quán)轉(zhuǎn)讓。出讓方仍保留對(duì)該無(wú)形資產(chǎn)的所有權(quán),對(duì)其仍擁有占用、使用、收益、處分的權(quán)利,仍應(yīng)作為企
5、業(yè)資產(chǎn)進(jìn)行核算,因此不應(yīng)注銷無(wú)形資產(chǎn)的賬面價(jià)值,轉(zhuǎn)讓取得的收入計(jì)入“其他業(yè)務(wù)收入”,發(fā)生與轉(zhuǎn)讓有關(guān)的各種費(fèi)用支出,計(jì)入“其他業(yè)務(wù)支出”,例如:出租無(wú)形資產(chǎn)的洽談費(fèi)、差旅費(fèi)、工資、耗用材料以及其他履行合同所發(fā)生的費(fèi)用應(yīng)計(jì)入“其他業(yè)務(wù)支出”,轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)使用權(quán)應(yīng)繳的營(yíng)業(yè)稅計(jì)入“其他業(yè)務(wù)支出”。顯然,與轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)取得的收入相配比的只應(yīng)該是為履行合同取得收入而發(fā)生的一些必須的費(fèi)用,而不應(yīng)該包括無(wú)形資產(chǎn)的正常攤銷費(fèi)用。出租無(wú)形資產(chǎn)仍屬于企業(yè)資產(chǎn)
6、,因此其攤銷的成本與企業(yè)其他無(wú)形資產(chǎn)一樣,應(yīng)計(jì)入“管理費(fèi)用”,這樣處理更符合無(wú)形資產(chǎn)出租的含義。 </p><p> ?。ǘ備N會(huì)計(jì)處理應(yīng)符合出租的特點(diǎn) </p><p> 大家知道無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán)與有形資產(chǎn)的使用權(quán)是有區(qū)別的,某項(xiàng)有形資產(chǎn)的使用權(quán)不能同時(shí)既出租給A公司,又出租給B公司,也就是說(shuō)有形資產(chǎn)的使用權(quán)是排他的,而某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)(如:商標(biāo)權(quán))的使用權(quán)既可以轉(zhuǎn)讓給A公司,同時(shí)也可以
7、將其轉(zhuǎn)讓給B公司、C公司等等?!渡虡?biāo)法》未用法律條文確定商標(biāo)使用許可形式,而是將其留給訂立商標(biāo)使用許可合同的雙方當(dāng)事人在合同中設(shè)定。從實(shí)踐中看,商標(biāo)使用許可形式一般包括獨(dú)占使用許可形式、排他使用許可形式、普通使用許可形式三種。在獨(dú)占使用許可形式下,許可人將注冊(cè)商標(biāo)的使用權(quán)全權(quán)授予一家被許可人,許可人承諾在商標(biāo)使用許可合同存續(xù)期間放棄自己依法享有的商標(biāo)使用權(quán),其商標(biāo)使用權(quán)具有與許可人的商標(biāo)專用權(quán)同等的法律地位;在排他使用許可形式下,許可人
8、承諾在商標(biāo)使用許可合同存續(xù)期間,除許可人自己依法使用被許可商標(biāo)外,僅將被許可商標(biāo)的使用權(quán)授予一家被許可人使用,不再將該商標(biāo)許可給第二家;在普通使用許可形式下,許可人可以將被許可商標(biāo)許可給多家使用,同時(shí),許可人自己也可以使用該商標(biāo)。從商標(biāo)使用權(quán)許可形式可以看出,在第三種情況普通使用許可形式下,某項(xiàng)無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán)可以同時(shí)轉(zhuǎn)讓給不同的公司,這樣取得</p><p> (三)攤銷處理應(yīng)有利于賬戶信息的正常讀取 <
9、;/p><p> 無(wú)形資產(chǎn)的使用權(quán)轉(zhuǎn)讓大多都是經(jīng)過(guò)企業(yè)使用一段時(shí)間后才轉(zhuǎn)讓的,出租前無(wú)形資產(chǎn)的攤銷計(jì)入“管理費(fèi)用——無(wú)形資產(chǎn)攤銷”,轉(zhuǎn)讓后若計(jì)入“其他業(yè)務(wù)支出”,容易混同于為取得其他業(yè)務(wù)收入而發(fā)生的一般費(fèi)用支出,而且在“管理費(fèi)用”的多欄或三欄明細(xì)賬戶上就會(huì)中斷對(duì)該出租無(wú)形資產(chǎn)攤銷信息的記載顯示;若出租的無(wú)形資產(chǎn)期滿收回,又會(huì)在“管理費(fèi)用”的明細(xì)賬上突然出現(xiàn)。因而,在“管理費(fèi)用——無(wú)形資產(chǎn)攤銷”的賬戶上讀取不到關(guān)于無(wú)
10、形資產(chǎn)攤銷的完整信息,影響信息使用者完整理解、有效使用會(huì)計(jì)信息,從而影響到整個(gè)會(huì)計(jì)信息提供的質(zhì)量。 (四)攤銷會(huì)計(jì)處理應(yīng)有利于報(bào)表信息的正確披露 </p><p> 出租無(wú)形資產(chǎn)的攤銷計(jì)入“其他業(yè)務(wù)支出”或“管理費(fèi)用——無(wú)形資產(chǎn)攤銷”不會(huì)影響其他業(yè)務(wù)收入,也不會(huì)影響按轉(zhuǎn)讓合同金額計(jì)算計(jì)繳的印花稅、按轉(zhuǎn)讓金額計(jì)算繳納的營(yíng)業(yè)稅、城市維護(hù)建設(shè)稅、教育費(fèi)附加,以及按利潤(rùn)總額計(jì)算的所得稅等。但出租無(wú)形資產(chǎn)的攤銷計(jì)入“其他
11、業(yè)務(wù)支出”卻會(huì)使其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)相對(duì)減少。假設(shè)該無(wú)形資產(chǎn)出租前其他業(yè)務(wù)收入與其他業(yè)務(wù)支出均為0,出租無(wú)形資產(chǎn)的費(fèi)用支出為0,在其他條件不變的情況下,出租無(wú)形資產(chǎn)會(huì)使企業(yè)的其他業(yè)務(wù)收入增加,而把無(wú)形資產(chǎn)的攤銷成本也計(jì)算在內(nèi),同期增加的其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)與上期其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)相比并不是出租無(wú)形資產(chǎn)的租金凈額,而是扣除了該無(wú)形資產(chǎn)攤銷成本后的凈額。在該無(wú)形資產(chǎn)出租前,其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)為0,無(wú)形資產(chǎn)的攤銷是在營(yíng)業(yè)利潤(rùn)的管理費(fèi)用項(xiàng)目中扣除的,也就是說(shuō)出租前其他業(yè)務(wù)
12、收入(0)、其他業(yè)務(wù)支出(0)、管理費(fèi)用(成本攤銷)三項(xiàng)內(nèi)容變?yōu)槌鲎夂笃渌麡I(yè)務(wù)收入(租金)、其他業(yè)務(wù)支出(成本攤銷)兩項(xiàng)內(nèi)容,這樣容易給報(bào)表的閱讀者造成混擾,不利于指標(biāo)的縱向比較。 (五)攤銷會(huì)計(jì)處理應(yīng)有利于監(jiān)督管理 </p><p> 《無(wú)形資產(chǎn)準(zhǔn)則》(2001)規(guī)定:“無(wú)形資產(chǎn)出售凈損益,作為非經(jīng)常性損益的一部分,而無(wú)形資產(chǎn)出租凈損益,作為經(jīng)常性損益的一部分”,現(xiàn)在不少上市公司通過(guò)無(wú)形資產(chǎn)出租獲得巨額的其他
13、業(yè)務(wù)收入,進(jìn)而虛增經(jīng)常性收益,主觀上惡意操縱利潤(rùn)。規(guī)范出租無(wú)形資產(chǎn)的攤銷,除無(wú)形資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所有權(quán)一次結(jié)轉(zhuǎn)成本不再進(jìn)行攤銷外,其他無(wú)形資產(chǎn)攤銷一律計(jì)入“管理費(fèi)用——無(wú)形資產(chǎn)攤銷”一個(gè)賬戶,這樣有利于對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓業(yè)務(wù)進(jìn)行全面監(jiān)督審核,避免將無(wú)形資產(chǎn)所有權(quán)轉(zhuǎn)讓造假為使用權(quán)轉(zhuǎn)讓的現(xiàn)象發(fā)生;盡量壓縮利潤(rùn)的操縱空間,有利于達(dá)到規(guī)范市場(chǎng)行為的目的。 綜上所述,出租無(wú)形資產(chǎn)的攤銷與企業(yè)其他無(wú)形資產(chǎn)的攤銷保持一致,計(jì)入“管理費(fèi)用”更符合其本質(zhì)特點(diǎn),也更
14、方便信息使用者獲取有效信息進(jìn)行科學(xué)決策。 </p><p><b> ———————— </b></p><p><b> 參考文獻(xiàn): </b></p><p> [1]李海波.劉學(xué)華.宋勝菊,新編財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)[M].立信會(huì)計(jì)出版社,2001 </p><p> [2]中國(guó)人民共和國(guó)財(cái)政部制定.
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