風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)視角下建立健全會(huì)計(jì)師事務(wù)所法律風(fēng)險(xiǎn)的防范機(jī)制【畢業(yè)論文】

1、<p><b>　　畢業(yè)論文</b></p><p><b>　?。?0_ _屆）</b></p><p>　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)視角下建立健全會(huì)計(jì)師事務(wù)所法律風(fēng)險(xiǎn)的防范機(jī)制</p><p>　　所在學(xué)院 </p><p>　　專業(yè)班級(jí)

2、 會(huì)計(jì)學(xué) </p><p>　　學(xué)生姓名 學(xué)號(hào) </p><p>　　指導(dǎo)教師 職稱 </p><p>　　完成日期 年 月 </p><p><b>　　摘

3、 要</b></p><p>　　20 世紀(jì) 90 年代初，企業(yè)外部環(huán)境急劇變化、經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)日益復(fù)雜、管理舞弊案件的層出不窮，大大增加了審計(jì)工作的難度，使用傳統(tǒng)的賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和制度基礎(chǔ)審計(jì)難以發(fā)現(xiàn)管理舞弊。審計(jì)期望差距日益擴(kuò)大，社會(huì)公眾質(zhì)疑注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的能力及價(jià)值，審計(jì)職業(yè)界面臨著很大的職業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。國(guó)外的一些大型會(huì)計(jì)師事務(wù)所認(rèn)識(shí)到了開發(fā)新的審計(jì)方法的必要性，開始與學(xué)術(shù)機(jī)構(gòu)合作共同研究并實(shí)踐出了以企業(yè)經(jīng)營(yíng)

4、風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的新的審計(jì)方法。我國(guó)2006年2月頒布了新的審計(jì)準(zhǔn)則，要求我國(guó)審計(jì)行業(yè)的審計(jì)模型全面轉(zhuǎn)向風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型，但是我國(guó)運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的效果并不好，社會(huì)依然不斷爆發(fā)出審計(jì)失敗的丑聞。</p><p>　　本文先對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的概念做了全面系統(tǒng)的介紹；在第二部分中運(yùn)用案例分析說(shuō)明會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)；第三部門主要闡述了會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨了哪些法律風(fēng)險(xiǎn)以及從風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的角度分析造成這些法律風(fēng)險(xiǎn)的原因是什么

5、；最后提出針對(duì)上述不足對(duì)策。</p><p>　　關(guān)鍵詞：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)；會(huì)計(jì)師事務(wù)所；法律風(fēng)險(xiǎn)；對(duì)策 </p><p><b>　　Abstract</b></p><p>　　In the early 1990s，Enterprise external environment change sharply，economic business

6、increasingly complex fraud cases，management endlessly，Greatly increase the difficulty of audit work.Traditional risk-oriented audit patterns inherent internal-oriented characteristics and financial reporting audit simpli

7、fied socialist makes registered accountants audit process management fraud difficult to find．Audit expectation gap widening，　and the social public questioning the ability of certified public accou</p><p>　　T

8、his paper first　proposes the risk to guide audit of the concept of doing comprehensive system；the second section use case analysis in this paper shows that the accounting firm faces legal risk; The third department mainl

9、y expounds the accountants face what legal risk and what is the reason caused these legal risk；Finally put forward the countermeasures to the shortages.</p><p>　　Keywords：Risk-oriented audit;；Accountants；Leg

10、al risk；countermeasures</p><p><b>　　目 錄</b></p><p>　　1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)相關(guān)概念的理論界定1</p><p>　　1.1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的概念1</p><p>　　1.2 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生發(fā)展的原因1</p><p>　　1.2.1

11、賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式1</p><p>　　1.2.2 制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式3</p><p>　　1.2.3 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式5</p><p>　　2 實(shí)際案例看注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)及其原因7</p><p>　　2.1 案例簡(jiǎn)介7</p><p>　　2.2 達(dá)爾曼主要舞弊手段7</p>

12、<p>　　2.3 案例分析8</p><p>　　2.3.1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及相關(guān)人員面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)8</p><p>　　2.3.2 案例中注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨法律風(fēng)險(xiǎn)的原因8</p><p>　　3 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)角度下會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨法律風(fēng)險(xiǎn)及其原因10</p><p>　　3.1 會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)10&l

13、t;/p><p>　　3.2 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)視角下會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨法律風(fēng)險(xiǎn)的原因10</p><p>　　4 國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下的應(yīng)對(duì)策略14</p><p>　　4.1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型法律風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)的引入，提高審計(jì)質(zhì)量14</p><p>　　4.2 加強(qiáng)審計(jì)人員對(duì)新的審計(jì)模式的理解，允許多種模式并存17</p>

14、<p>　　4.3 正確運(yùn)用分析復(fù)核程序17</p><p>　　4.4 提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)素質(zhì)，改變事務(wù)所會(huì)計(jì)人員的結(jié)構(gòu)17</p><p><b>　　結(jié) 論19</b></p><p><b>　　參考文獻(xiàn)20</b></p><p>　　致 謝錯(cuò)誤!未定義書簽。

15、</p><p>　　近幾十年來(lái)，隨著世界范圍內(nèi)重大管理欺詐及審計(jì)失敗案例的不斷增加，對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論及其應(yīng)用的研究已成為國(guó)內(nèi)外審計(jì)理論界和實(shí)務(wù)界廣泛關(guān)注的前沿課題。20世紀(jì)90年代初，我國(guó)著名審計(jì)領(lǐng)航人文碩開始關(guān)注風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)。在之后的十幾年中，我國(guó)審計(jì)界不斷有一些研究成果發(fā)表，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)已經(jīng)成為國(guó)際審計(jì)方法發(fā)展的一種新趨勢(shì)。</p><p>　　1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)相關(guān)概念的理論界定&

16、lt;/p><p>　　1.1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的概念</p><p>　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是在賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和制度基礎(chǔ)審計(jì)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來(lái)的，它是審計(jì)人員在被審計(jì)單位對(duì)內(nèi)部控制充分了解和評(píng)價(jià)的基礎(chǔ)上，分析、判斷被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)及其程度，把審計(jì)資源集中于高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，針對(duì)不同的風(fēng)險(xiǎn)因素采取相應(yīng)的審計(jì)策略，加強(qiáng)對(duì)高風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)的實(shí)質(zhì)性測(cè)試，以將剩余風(fēng)險(xiǎn)降至最低水平的一種審計(jì)模式。</p><p

17、>　　1.2 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)產(chǎn)生發(fā)展的原因</p><p>　　1.2.1 賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式</p><p>　　(1)賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的概念及特征</p><p>　　20世紀(jì)初以前，當(dāng)時(shí)企業(yè)組織結(jié)構(gòu)簡(jiǎn)單，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)單一。注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)主要是為了滿足財(cái)產(chǎn)所有者對(duì)會(huì)計(jì)核算進(jìn)行獨(dú)立檢查，促使受托責(zé)任人在授權(quán)經(jīng)營(yíng)過(guò)程中做出誠(chéng)實(shí)、可靠的行為。注冊(cè)會(huì)計(jì)師將大部分時(shí)間投入到

18、會(huì)計(jì)憑證、賬簿和資產(chǎn)負(fù)債表的詳細(xì)檢查。這種審計(jì)方法就是賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)（accounting number-based audit approach），又叫詳細(xì)審計(jì)。其常用的審計(jì)方法包括順查法和逆查法。</p><p>　　順查法具體步驟是：①查閱和分析原始憑證，旨在查明反映經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的原始憑證是否正確可靠；②審閱記賬憑證并與原始憑證核對(duì)，旨在查明記賬憑證是否正確以及與原始憑證是否相符；③查閱明細(xì)賬、日記賬并與記賬憑證

19、核對(duì)，旨在查明明細(xì)賬、日記賬記錄是否正確無(wú)誤以及與憑證內(nèi)容是否相符；④審閱總賬并與相關(guān)明細(xì)賬、日記賬余額核對(duì)，旨在查明總賬記錄是否正確以及與明細(xì)賬、日記賬是否相符；⑤審閱和分析會(huì)計(jì)報(bào)表并于總賬和明細(xì)賬核對(duì)，旨在查明會(huì)計(jì)報(bào)表的正確性以及與賬簿記錄是否相等；⑥根據(jù)會(huì)計(jì)記錄抽查盤點(diǎn)實(shí)物和核對(duì)相關(guān)總賬和債權(quán)債務(wù)，以驗(yàn)證債項(xiàng)是否正確，財(cái)務(wù)是否完整。</p><p>　　逆差法的操作步驟大致與順查法相反。</p>

20、<p><b>　?。?）小案例</b></p><p>　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師審查榮昌通用機(jī)械廠2006年度會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，該年11月20日第10號(hào)記賬憑證及所附原始憑證引起了會(huì)計(jì)師的注意。原始憑證有一張發(fā)貨票、一張驗(yàn)收入庫(kù)單和一張轉(zhuǎn)賬支票的存根，其中發(fā)貨票、入庫(kù)驗(yàn)收單的實(shí)際內(nèi)容（見表1、表2）。</p><p>　　表1 某縣xx供銷社xx門市部發(fā)貨票</

21、p><p>　　資料來(lái)源：《審計(jì)學(xué)》自編教材</p><p>　　表2 榮昌通用機(jī)械廠入庫(kù)驗(yàn)收單</p><p>　　資料來(lái)源：《審計(jì)學(xué)》自編教材</p><p>　　轉(zhuǎn)賬支票上的付款金額及收貨單位與上述發(fā)票相符。</p><p>　　根據(jù)上述會(huì)計(jì)憑證及會(huì)計(jì)人員所掌握的被審查單位的基本情況，注冊(cè)會(huì)計(jì)師歸納出以下幾個(gè)疑點(diǎn)：&

22、lt;/p><p>　　①該廠生產(chǎn)的產(chǎn)品主要是消耗鋼材和耐火材料，對(duì)于上述三種化工原料的年需求量最多不過(guò)百余千克，而上述會(huì)計(jì)憑證所反映的購(gòu)進(jìn)數(shù)量表現(xiàn)為異常數(shù)量。</p><p>　?、谶@三種化工原料是機(jī)電化工公司獨(dú)家經(jīng)營(yíng)的易耗品，xx供銷社xx門市部不可能經(jīng)營(yíng)這三種化工原料。</p><p>　　③入庫(kù)驗(yàn)收單上的日期與發(fā)票上的日期不相符。根據(jù)在本地購(gòu)貨與以發(fā)貨票進(jìn)行貨款

23、結(jié)算的情況，入庫(kù)驗(yàn)收單上的驗(yàn)收日期一般遲于發(fā)票上的日期。</p><p>　　根據(jù)上述疑點(diǎn)，會(huì)計(jì)師進(jìn)行了追蹤審查。通過(guò)查閱原材料明細(xì)賬，到倉(cāng)庫(kù)對(duì)照保管賬，盤查實(shí)物，并到xx供銷社xx門市部查證等手段。終于查清了真相：該廠購(gòu)進(jìn)小型面包車一輛，價(jià)款及運(yùn)雜費(fèi)（運(yùn)雜費(fèi)由某汽車銷售公司墊付）共計(jì)41460.49元，為了在賬上不直接反映該汽車的購(gòu)進(jìn)情況，決定將購(gòu)進(jìn)款擠進(jìn)生產(chǎn)成本。于是該廠財(cái)務(wù)科利用與xx供銷社xx門市部的購(gòu)銷

24、關(guān)系，向其索取了一張發(fā)票，由材料會(huì)計(jì)填寫了虛假內(nèi)容，并交倉(cāng)庫(kù)“入庫(kù)”。另一會(huì)計(jì)人員對(duì)轉(zhuǎn)賬支票的轉(zhuǎn)賬聯(lián)填寫不同的內(nèi)容，即轉(zhuǎn)賬聯(lián)填寫真實(shí)的收款單位——某汽車銷售公司及其開戶銀行和帳號(hào)，存根聯(lián)填寫了xx供銷社xx門市部。</p><p>　　審計(jì)意見：建議該廠將購(gòu)面包車款項(xiàng)從原材料調(diào)入固定資產(chǎn)，并補(bǔ)提當(dāng)年折舊。</p><p>　?。?）賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的局限性</p><p&g

25、t;　　賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一項(xiàng)復(fù)雜繁重的工作，每筆業(yè)務(wù)都要從原始憑證開始，審計(jì)程序與會(huì)計(jì)記錄過(guò)程一致，或者與會(huì)計(jì)記錄相反，經(jīng)歷了各種會(huì)計(jì)文件形式以及其在會(huì)計(jì)系統(tǒng)內(nèi)的周轉(zhuǎn)過(guò)程。所以賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)成本高，效率低，對(duì)于會(huì)計(jì)程序中的錯(cuò)誤和內(nèi)部控制制度缺乏鑒別力，如舞弊和技術(shù)性錯(cuò)誤。</p><p>　　盡管在19世紀(jì)末，詳細(xì)審計(jì)中也加入了抽樣技術(shù)，但是當(dāng)時(shí)抽樣技術(shù)低下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)、樣本取舍、誤差范圍乃至誤差率的估計(jì)都

26、有相當(dāng)難度，處理不當(dāng)，反而增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。</p><p>　　1.2.2 制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式</p><p>　?。?）制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)概念和特征</p><p>　　制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)也稱為制度基礎(chǔ)審計(jì)。它要求審計(jì)人員全面了解委托單位的內(nèi)部控制制度，強(qiáng)調(diào)對(duì)于內(nèi)部控制制度的評(píng)價(jià)，并在此基礎(chǔ)上確定實(shí)質(zhì)性測(cè)試的時(shí)間、范圍和程度。對(duì)于可信賴的內(nèi)部控制制度環(huán)節(jié)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常對(duì)其交易和

27、賬戶余額進(jìn)行抽樣審計(jì)；對(duì)于內(nèi)部控制存在缺陷的環(huán)節(jié)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通常將涉及的交易和賬戶余額作為審計(jì)重點(diǎn)，甚至進(jìn)行詳細(xì)審計(jì)。這樣大大減少了會(huì)計(jì)師的工作量，提高了審計(jì)效率，同時(shí)降低了企業(yè)承擔(dān)的審計(jì)成本。</p><p>　?。?）制度基礎(chǔ)審計(jì)的審計(jì)模型的運(yùn)用（見圖1）。</p><p>　　圖1 制度基礎(chǔ)審計(jì)模型運(yùn)行圖</p><p>　　資料來(lái)源：王翠霞《制度基礎(chǔ)審計(jì)和風(fēng)

28、險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)比較研究》</p><p><b>　　（3）小案例</b></p><p>　　某企業(yè)的購(gòu)貨業(yè)務(wù)一年內(nèi)共有12萬(wàn)筆，使用制度基礎(chǔ)審計(jì)方法，首先考慮的是該公司的內(nèi)部控制制度是否完整和有效，只有內(nèi)部控制制度嚴(yán)密，這12萬(wàn)筆賬就基本可靠，購(gòu)貨付款業(yè)務(wù)的內(nèi)部控制制度表現(xiàn)在購(gòu)貨申請(qǐng)——審批——采購(gòu)——審批付款——付款——驗(yàn)收入庫(kù)——編制記賬憑證——憑證復(fù)核——記賬—

29、—記賬復(fù)核等一系列環(huán)節(jié)的控制上，各個(gè)環(huán)節(jié)分工不同，責(zé)任不同，相互配合，相互牽制。如果嚴(yán)格按照制度進(jìn)行，它所產(chǎn)生的數(shù)據(jù)，基本可信賴，所以對(duì)這12萬(wàn)筆業(yè)務(wù)，抽樣審查25筆，45筆，60筆，驗(yàn)證一下這個(gè)制度是否有效執(zhí)行，從而是否可以信賴，以及可信賴的程度，并可以決定其他審計(jì)工作的程序。</p><p>　　（4）制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)的局限性</p><p>　　制度基礎(chǔ)審計(jì)的前提為內(nèi)部控制制度存在并且可

30、以信賴，如果前提不存在，則制度基礎(chǔ)審計(jì)不能實(shí)施。</p><p>　　基于內(nèi)部控制系統(tǒng)的審計(jì)模式?jīng)]有和審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)聯(lián)系起來(lái)，影響審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的因素要遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出內(nèi)部控制系統(tǒng)的作用范圍。由于審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)受到企業(yè)固有風(fēng)險(xiǎn)因素的影響，如管理人員的品行和能力、行業(yè)所處環(huán)境、業(yè)務(wù)性質(zhì)、容易產(chǎn)生錯(cuò)報(bào)的會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目、容易受到損失或被挪用的資產(chǎn)等導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)，又受到內(nèi)部控制風(fēng)險(xiǎn)因素的影響，如賬戶余額或各類交易存在錯(cuò)報(bào)，內(nèi)部控制未能防止、發(fā)現(xiàn)或糾正

31、風(fēng)險(xiǎn)，還會(huì)受到注冊(cè)會(huì)計(jì)師實(shí)施審計(jì)程序未能發(fā)現(xiàn)賬戶余額或各類交易存在錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的影響，因此，會(huì)計(jì)師僅以內(nèi)部控制測(cè)試為基礎(chǔ)實(shí)施的抽樣審計(jì)就很難將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)降低至可接受的水平，抽取樣本量的大小也很難說(shuō)服政府監(jiān)管部門和社會(huì)公眾。</p><p>　　1.2.3 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式</p><p>　?。?）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的運(yùn)用（見圖2）</p><p>　　圖2 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模

32、式運(yùn)行圖</p><p>　　資料來(lái)源：www.baidu.com</p><p>　?。?）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的優(yōu)點(diǎn)</p><p>　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是一個(gè)由表及里，有點(diǎn)到面的審計(jì)過(guò)程，它從戰(zhàn)略出發(fā)，全面認(rèn)識(shí)被審計(jì)單位，首先它研究、理解企業(yè)環(huán)境及其所從事的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，企業(yè)的內(nèi)部控制及其運(yùn)行，從各個(gè)角度逐步驗(yàn)證某項(xiàng)認(rèn)定。如此一來(lái)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師能抓住企業(yè)內(nèi)部控制的不足，然后將審

33、計(jì)資料集中在高風(fēng)險(xiǎn)領(lǐng)域，運(yùn)用分析性復(fù)核等高效率審計(jì)手段，在保證質(zhì)量的前提下提高審計(jì)效率。</p><p>　　（2）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的缺點(diǎn)</p><p>　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)相對(duì)與賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和制度基礎(chǔ)審計(jì)有許多的優(yōu)勢(shì)，但同時(shí)它也有一些不足。比如風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的基礎(chǔ)是抽樣，雖然這樣可以節(jié)省人力物力，但是相對(duì)于賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)將每筆業(yè)務(wù)進(jìn)行檢查這樣的程序，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)可能會(huì)造成“漏網(wǎng)之魚”，沒(méi)有將財(cái)務(wù)錯(cuò)

34、誤糾察出來(lái)。</p><p>　　2 實(shí)際案例看注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)及其原因</p><p>　　西安達(dá)爾曼實(shí)業(yè)股份有限公司在2005年3月25日成為中國(guó)有史以來(lái)第一個(gè)因無(wú)法披露定期報(bào)告而遭到退市的上市公司。在達(dá)爾曼成立的八年時(shí)間里，它通過(guò)舞弊、欺詐等手段，從股市和銀行騙走資金達(dá)30億元，給投資者和債權(quán)人造成了嚴(yán)重的損失。</p><p><b>

35、;　　2.1 案例簡(jiǎn)介</b></p><p>　　西安達(dá)爾曼實(shí)業(yè)股份有限公司于1993年以募集方式設(shè)立，主要從事珠寶、玉器的加工和銷售。1996年12月，公司在上交所掛牌上市，并于1998年、2001年兩次配股，在股市募集資金共7.17億元，從公司1997——2003年的報(bào)表中看出，達(dá)爾曼銷售收入合計(jì)18億元，凈利潤(rùn)合計(jì)4.12億元，資產(chǎn)總額比上市時(shí)增長(zhǎng)5倍，達(dá)到22億元。凈資產(chǎn)增長(zhǎng)4倍，達(dá)到12億

36、元。在2003年之前，公司各項(xiàng)財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)呈現(xiàn)均衡增長(zhǎng)，然而，2003年公司首次出現(xiàn)凈利潤(rùn)虧損，主營(yíng)業(yè)務(wù)收入由2002年的3.16億元下降到2.14億元，虧損達(dá)1.4億元，每股收益為－0.49元，同時(shí)，公司的重大違規(guī)擔(dān)保事項(xiàng)浮出水面，涉及人民幣3.45億元，美元133.5萬(wàn)元；還有重大質(zhì)押事項(xiàng)，涉及人民幣5.18億元。</p><p>　　2004年5月10日，達(dá)爾曼被上交所實(shí)行特別處理，變更為“ST達(dá)爾曼”，同時(shí)證

37、監(jiān)會(huì)對(duì)公司涉嫌虛假陳述行為立案調(diào)查。2004年9月，公司公告顯示，截至2004年6月20日，公司總資產(chǎn)銳減為13億元，凈資產(chǎn)為－3.46億元，僅半年時(shí)間虧損高達(dá)成14億元，不僅抵銷了上市以來(lái)大部分業(yè)績(jī)，而且瀕臨退市破產(chǎn)。此后，達(dá)爾曼股價(jià)一路狂跌。2004年12月30日跌破一元面值。2005年3月25日，達(dá)爾曼被終止上市。</p><p>　　2.2 達(dá)爾曼主要舞弊手段 </p><p>　

38、　達(dá)爾曼的舞弊手段主要有以下三點(diǎn)：</p><p>　?。?）通過(guò)賒賬，用“應(yīng)收賬款”與“其他應(yīng)收款”操縱資產(chǎn)負(fù)債表。</p><p>　?。?）通過(guò)虛構(gòu)巨額“固定資產(chǎn)”投資，從中彌補(bǔ)龐大的資金空洞。</p><p>　?。?）通過(guò)虛報(bào)高的離譜且來(lái)路不明的“其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)”作假賬。</p><p>　?。?）通過(guò)虛增采購(gòu)，虛增存貨。</p

39、><p><b>　　2.3 案例分析</b></p><p>　　2.3.1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及相關(guān)人員面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)</p><p>　　2005年5月17日，證監(jiān)會(huì)公布了對(duì)達(dá)爾曼及相關(guān)人員的行政處罰決定書，同時(shí)，證監(jiān)會(huì)還處罰了擔(dān)任達(dá)爾曼審計(jì)工作的三名注冊(cè)會(huì)計(jì)師——西安希格瑪有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所的曹愛(ài)民、袁蓉、范敏華。根據(jù)《股票條例》第七十三條

40、的規(guī)定，證監(jiān)會(huì)決定對(duì)范敏華、袁蓉分別處以罰款3萬(wàn)元，對(duì)曹愛(ài)民給予警告；三名注冊(cè)會(huì)計(jì)師所在的西安西格瑪有限責(zé)任會(huì)計(jì)師事務(wù)所(簡(jiǎn)稱西格瑪)也受到了相應(yīng)的處罰。</p><p>　　2.3.2 案例中注冊(cè)會(huì)計(jì)師面臨法律風(fēng)險(xiǎn)的原因</p><p>　　本文認(rèn)為西格瑪及其三位會(huì)計(jì)師之所以受到處罰是因?yàn)椋海?）達(dá)爾曼的造假手段高明，注冊(cè)會(huì)計(jì)師現(xiàn)有水準(zhǔn)難以發(fā)現(xiàn)其舞弊。達(dá)爾曼從上市到退市長(zhǎng)達(dá)8年之久，期間

41、換過(guò)多家事務(wù)所為其審計(jì)，但是都是平安度過(guò)，可見達(dá)爾曼造假本事高超。比如：達(dá)爾曼專門在不易被覺(jué)察的“其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)”上做手腳。因?yàn)樵诋?dāng)時(shí)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定，在損益表上，主營(yíng)業(yè)務(wù)涉及的記錄比其他業(yè)務(wù)要多的多，主營(yíng)業(yè)務(wù)收如和成本必須妥善登記，其他業(yè)務(wù)往往只需簡(jiǎn)單登記利潤(rùn)就可以了，對(duì)于工業(yè)公司來(lái)說(shuō)，偽造主營(yíng)業(yè)務(wù)收入必須偽造大量貨物單據(jù)(也就是偽造“應(yīng)收賬款”)，這種赤裸裸的造假更容易被發(fā)現(xiàn)，而偽造其他業(yè)務(wù)利潤(rùn)相對(duì)比較溫和。</p>&l

42、t;p>　?。?）注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)達(dá)爾曼公司進(jìn)行審計(jì)。比如達(dá)爾曼通過(guò)賒賬，用“應(yīng)收賬款”與“其他應(yīng)收款”操縱資產(chǎn)負(fù)債表。這一手段使用多年，一直未被識(shí)破，但實(shí)際上，本文認(rèn)為，只要注冊(cè)會(huì)計(jì)只要運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)中的分析性復(fù)核的橫向比較就會(huì)發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)。</p><p>　　根據(jù)下圖顯示，在1996年——2002年期間，應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款在達(dá)爾曼流動(dòng)資產(chǎn)中所占的比例逐年上升，其中1998年和2001年應(yīng)

43、收賬款和其他應(yīng)收款的減少主要是由于配股募集現(xiàn)金，使公司流動(dòng)資產(chǎn)增加導(dǎo)致的。而同處珠寶行業(yè)的戴夢(mèng)得的應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款在流動(dòng)資產(chǎn)中的比例逐年下降。戴夢(mèng)得在上市之前的應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收賬款比例每一年都高于達(dá)爾曼，但上市之后，戴夢(mèng)得的應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收款比例每一年都低于達(dá)爾曼，而且戴夢(mèng)得從來(lái)沒(méi)有通過(guò)配股募集資金。所以本文判斷達(dá)爾曼應(yīng)收賬款和其他應(yīng)收賬款比例偏高，其業(yè)績(jī)可信度是要打上一個(gè)大大的問(wèn)號(hào)的。其實(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師要發(fā)現(xiàn)這樣的問(wèn)題是不難的，

44、運(yùn)用分析性復(fù)核中的橫向?qū)Ρ?，就能發(fā)現(xiàn)問(wèn)題，可是即便如此，在長(zhǎng)達(dá)8年的時(shí)間里，都沒(méi)有注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)達(dá)爾曼公司提出疑問(wèn)（見圖3）。</p><p>　　圖3達(dá)爾曼和戴夢(mèng)得“應(yīng)收賬款”“其他應(yīng)收款“比較</p><p>　　資料來(lái)源：http://wenku.baidu.com/view/378e9675a417866fb84a8ea1.html</p><p>　　3 風(fēng)

45、險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)角度下會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨法律風(fēng)險(xiǎn)及其原因</p><p>　　使用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)并不是一本萬(wàn)利的，也會(huì)有審計(jì)失敗的情況出現(xiàn)。因?yàn)樗两襁€處在探索階段，還沒(méi)有形成成熟的理論和方法。以下幾方面總結(jié)概括了會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)以及在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的視角下會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨法律風(fēng)險(xiǎn)的原因。</p><p>　　3.1 會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨的法律風(fēng)險(xiǎn)</p><p>　　我

46、國(guó)關(guān)于注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律風(fēng)險(xiǎn)主要有：</p><p>　?。?）《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》第42條規(guī)定，會(huì)計(jì)師事務(wù)所違法本法規(guī)定，給委托人、其他厲害關(guān)系人造成損失的，應(yīng)當(dāng)依法承擔(dān)責(zé)任。</p><p>　?。?）《證券法》第202條規(guī)定，為證券發(fā)行、上市或證券交易活動(dòng)出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評(píng)估報(bào)告或法律意見書等文件的專業(yè)機(jī)構(gòu)，就其所應(yīng)負(fù)責(zé)的內(nèi)容弄虛作假，沒(méi)收違法所得，并處以違法所得1倍

47、或5倍以上的罰款，并由有關(guān)主管部門責(zé)令該機(jī)構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人的資格證書。造成損失的，承擔(dān)連帶責(zé)任，構(gòu)成犯罪的，依法追究刑事責(zé)任。</p><p>　?。?）《公司法》第219條規(guī)定，承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資或者驗(yàn)證的機(jī)構(gòu)提供虛假證明文件的，沒(méi)收非法所得，處以非法所得1倍以上5倍以下的罰款，并可由有關(guān)主管部門依法責(zé)令該機(jī)構(gòu)停業(yè)，吊銷直接責(zé)任人員的資格證書。構(gòu)成犯罪的。依法追究刑事責(zé)任。</p><

48、p>　　（4）《刑法》第229條規(guī)定，承擔(dān)資產(chǎn)評(píng)估、驗(yàn)資、驗(yàn)證、會(huì)計(jì)、審計(jì)、法律服務(wù)等職責(zé)的中介組織的人員故意提供虛假證明文件，情節(jié)嚴(yán)重的，處5年以下有期徒刑或者拘役，并處罰金。</p><p>　　3.2 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)視角下會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨法律風(fēng)險(xiǎn)的原因</p><p>　?。?） 會(huì)計(jì)師事務(wù)所人才結(jié)構(gòu)單一，會(huì)計(jì)師不能勝任審計(jì)工作</p><p>　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)

49、向?qū)徲?jì)遵循的是“整體→部分→整體”這樣一個(gè)審計(jì)思路。所以注冊(cè)會(huì)計(jì)師在對(duì)重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行評(píng)估之前，應(yīng)該從宏觀上了解企業(yè)的內(nèi)部環(huán)境和外部環(huán)境，例如：行業(yè)狀況、法律與監(jiān)管環(huán)境等外部因素；被審計(jì)單位的戰(zhàn)略目標(biāo)、經(jīng)營(yíng)環(huán)境、被審計(jì)單位對(duì)會(huì)計(jì)政策的選擇等內(nèi)部因素。審計(jì)業(yè)務(wù)的開始就要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備除了會(huì)計(jì)、審計(jì)這兩項(xiàng)最基本的知識(shí)技能，還要具備金融、法律、經(jīng)濟(jì)分析、戰(zhàn)略管理、企業(yè)管理等多門專業(yè)知識(shí)。也就是說(shuō)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該是一個(gè)多元化的復(fù)合型人才，各個(gè)

50、會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該擁有強(qiáng)大的專家陣容以適應(yīng)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的要求。</p><p>　　國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所，特別是“四大”會(huì)計(jì)師事務(wù)所在招聘人才時(shí)總是將各種人才網(wǎng)羅在帳下，而我國(guó)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所在招聘員工方面過(guò)于強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)審計(jì)方面的能力，這種“窄口徑”導(dǎo)致本土事務(wù)所人員知識(shí)結(jié)構(gòu)單一、雷同，無(wú)法滿足風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)對(duì)知識(shí)的要求。“良好的開始是成功的一半”，在運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)這一審計(jì)方法時(shí)，只有盡可能的了解被審計(jì)單位的情況，運(yùn)用分析

51、性測(cè)試，然后確定審計(jì)重點(diǎn)。而匱乏的專業(yè)知識(shí)對(duì)于了解當(dāng)今復(fù)雜的企業(yè)環(huán)境和業(yè)務(wù)是極為不利的，確定的風(fēng)險(xiǎn)水平準(zhǔn)確度也會(huì)不高。最終導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量低下，甚至審計(jì)失敗，會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨法律風(fēng)險(xiǎn)。</p><p>　?。?）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的審計(jì)理論和方法體系嚴(yán)重脫節(jié)</p><p>　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的理論實(shí)質(zhì)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所將大部分的人力物力集中到研究被審計(jì)單位的行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，然后根據(jù)研究的成果

52、來(lái)決定控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試的性質(zhì)、時(shí)間、程序。而風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)采用的審計(jì)技術(shù)和方法體系是根據(jù)“審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)x檢查風(fēng)險(xiǎn)”這一風(fēng)險(xiǎn)模型進(jìn)行操作，重點(diǎn)關(guān)注的是重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，對(duì)于企業(yè)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)因素較少考慮，也未考慮經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)之間的邏輯關(guān)系。這樣做，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論體系與其方法體系嚴(yán)重脫節(jié)。</p><p>　　關(guān)注經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和關(guān)注重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)在內(nèi)容、方法、程序上都存在著很大的差別。企業(yè)的經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和會(huì)計(jì)學(xué)的

53、一個(gè)基本假設(shè)或慣例——持續(xù)經(jīng)營(yíng)有關(guān)。而重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)是指財(cái)務(wù)報(bào)表在審計(jì)前存在重大錯(cuò)報(bào)的可能性。</p><p>　　在持續(xù)經(jīng)營(yíng)的假設(shè)下，企業(yè)在編制財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)假定其經(jīng)營(yíng)活動(dòng)在可預(yù)期的將來(lái)是會(huì)一直持續(xù)下去的，不擬也不必終止經(jīng)營(yíng)或破產(chǎn)清算，可以在正常的經(jīng)營(yíng)過(guò)程中變現(xiàn)資產(chǎn)、清償債務(wù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師依照審計(jì)過(guò)程中各個(gè)階段搜集的證據(jù)，從整體上考慮被審計(jì)單位是否存在經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的事項(xiàng)。在計(jì)劃審計(jì)階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)考慮是否存在經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，

54、并且在發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位持續(xù)經(jīng)營(yíng)不下去的情況下與管理層討論持續(xù)經(jīng)營(yíng)假設(shè)的合理性，并充分關(guān)注被審計(jì)方在財(cái)務(wù)、經(jīng)營(yíng)方面的事項(xiàng)或情況。在實(shí)施審計(jì)程序時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)在發(fā)現(xiàn)被審計(jì)單位可能存在經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)并導(dǎo)致對(duì)其持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力產(chǎn)生重大懷疑的事項(xiàng)或情況時(shí)，提請(qǐng)管理層對(duì)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力作出書面評(píng)價(jià)，然后注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)考慮管理當(dāng)局對(duì)經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)和持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的評(píng)價(jià)是否適當(dāng)。在審計(jì)報(bào)告階段，當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具不同意見類型的審計(jì)報(bào)告之前，已經(jīng)實(shí)施了必要地審計(jì)程序，

55、搜集了足夠的證據(jù)，其應(yīng)能確定或解除原來(lái)對(duì)被審計(jì)單位是否存在經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的疑慮。</p><p>　　中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)《財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)》第二十條規(guī)定“在設(shè)計(jì)審計(jì)程序以確定財(cái)務(wù)報(bào)表整體是否存在重大錯(cuò)報(bào)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)從財(cái)務(wù)報(bào)表層次和各類交易、賬戶余額、列報(bào)（包括披露）認(rèn)定層次考慮重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)?！钡诙l規(guī)定“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)評(píng)估認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)，并根據(jù)既定的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平和評(píng)估的認(rèn)定層次重大錯(cuò)報(bào)

56、風(fēng)險(xiǎn)確定可接受的檢查風(fēng)險(xiǎn)水平?！崩碚撆c方法體系的矛盾會(huì)導(dǎo)致審計(jì)失敗，會(huì)計(jì)師事務(wù)所面臨法律風(fēng)險(xiǎn)。</p><p>　?。?）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法難度大，實(shí)施困難</p><p>　?、匐y以確定期望的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平。確定期望的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的第一步。期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的大小反映了注冊(cè)會(huì)計(jì)師能夠承擔(dān)多少風(fēng)險(xiǎn)，沒(méi)有專門的理論框架或科學(xué)指南為其確定期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大小提供依據(jù)，完全取決于審計(jì)人員的主觀判

57、斷。對(duì)被審計(jì)單位各種風(fēng)險(xiǎn)因素進(jìn)行識(shí)別、評(píng)估這一過(guò)程本身帶有很大的風(fēng)險(xiǎn)，如果錯(cuò)誤判斷一個(gè)風(fēng)險(xiǎn)因素，后果不堪設(shè)想。國(guó)外大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所將期望的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平定為5%。美國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)頒布的第47號(hào)《審計(jì)準(zhǔn)則說(shuō)明》提出的指導(dǎo)性風(fēng)險(xiǎn)水平也為5%(陳曉芳，韓芳 2006)。為此，我國(guó)許多事務(wù)所也將期望審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平定為5%。也就意味著每簽發(fā)的100份審計(jì)報(bào)告在只能有5份審計(jì)報(bào)告有錯(cuò)誤。但是這個(gè)數(shù)字對(duì)大多數(shù)事務(wù)所來(lái)說(shuō)，還是難以承受的。審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平不

58、能合理確定，將會(huì)影響審計(jì)質(zhì)量，嚴(yán)重的會(huì)造成審計(jì)失敗，事務(wù)所面臨法律風(fēng)險(xiǎn)。</p><p>　?、诠逃酗L(fēng)險(xiǎn)難以被評(píng)估。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在運(yùn)用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)時(shí)，難以對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)作出準(zhǔn)確的評(píng)估，一般情況下都是將其簡(jiǎn)單地確定為高水平，轉(zhuǎn)而將審計(jì)資源投向控制測(cè)試和實(shí)質(zhì)性測(cè)試。由于忽視對(duì)固有風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估，注冊(cè)會(huì)計(jì)師往往不注重從宏觀層面上了解企業(yè)及其環(huán)境(行業(yè)狀況，企業(yè)目標(biāo)戰(zhàn)略等)，而從較低層面上評(píng)估風(fēng)險(xiǎn)，易犯只見樹木不見森林的錯(cuò)誤。&l

59、t;/p><p>　　③風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下重要性難以判斷。重要性的判斷也相當(dāng)主觀，因?yàn)橹匾耘c審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)是相互聯(lián)系的概念，重要性分為數(shù)量和質(zhì)量?jī)煞矫?，從?shù)量上來(lái)看，不同企業(yè)具有不同重要性水平，而且重要性界限的計(jì)算基礎(chǔ)也不一樣，各個(gè)不同的利益群體在決策時(shí)對(duì)重要性的要求也不一樣；質(zhì)量方面的特征表現(xiàn)在財(cái)務(wù)報(bào)表性質(zhì)上的錯(cuò)誤會(huì)改變財(cái)務(wù)報(bào)表使用者的決策。如：損益數(shù)額的錯(cuò)誤。如果該錯(cuò)誤使報(bào)表轉(zhuǎn)虧為贏，或者損益趨勢(shì)有下降轉(zhuǎn)為上升，即使數(shù)額

60、很小，也將視為重要事項(xiàng)，這些難以用數(shù)量表示的重要錯(cuò)報(bào)往往不易被發(fā)現(xiàn)。上述問(wèn)題給注冊(cè)會(huì)計(jì)師的判斷造成相當(dāng)大的困難。</p><p>　?。?）風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)不適合我國(guó)中小型會(huì)計(jì)師事務(wù)所</p><p>　　國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所已經(jīng)發(fā)展了幾百年的歷史，而我國(guó)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)在90年代初才剛剛起步，與之相比，差距很大。第一，我國(guó)事務(wù)所經(jīng)營(yíng)規(guī)模小。像世界四大會(huì)計(jì)師事務(wù)所——普華永道在全球設(shè)有數(shù)百家辦事機(jī)

61、構(gòu)和會(huì)所，擁有萬(wàn)名合伙人，一萬(wàn)多名雇員。而我國(guó)本土事務(wù)所大多數(shù)規(guī)模都很小，年?duì)I業(yè)額達(dá)千萬(wàn)的屈指可數(shù)；第二，執(zhí)業(yè)范圍狹窄，內(nèi)容單一。我國(guó)許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接的業(yè)務(wù)都是一些小企業(yè)的會(huì)計(jì)和審計(jì)業(yè)務(wù)，對(duì)這些業(yè)務(wù)不多的企業(yè)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，運(yùn)用簡(jiǎn)單的制度導(dǎo)向?qū)徲?jì)或賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)就能夠滿足，一味盲目的使用風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)反而增加審計(jì)成本，審計(jì)質(zhì)量也不高。有些對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)還是一知半解的會(huì)計(jì)師，不小心造成工作上的錯(cuò)誤，嚴(yán)重的會(huì)導(dǎo)致審計(jì)失敗，事務(wù)所也不得不面臨法

62、律風(fēng)險(xiǎn)。</p><p>　　4 國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)下的應(yīng)對(duì)策略</p><p>　　4.1 風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型法律風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)的引入，提高審計(jì)質(zhì)量</p><p>　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的內(nèi)在思想是：任何審計(jì)業(yè)務(wù)都必須將審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的風(fēng)險(xiǎn)水平。這一思想的一個(gè)極端性應(yīng)用是：注冊(cè)會(huì)計(jì)師只要經(jīng)過(guò)測(cè)試認(rèn)為其風(fēng)險(xiǎn)可接受，即便會(huì)計(jì)師知道被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)報(bào)表存在一些不符

63、合會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的現(xiàn)象，注冊(cè)會(huì)計(jì)師也可以簽發(fā)無(wú)保留意見的審計(jì)報(bào)告。</p><p>　　另外，我國(guó)現(xiàn)今法律法規(guī)的不完善導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所的賠付風(fēng)險(xiǎn)很低。出現(xiàn)這種情況原因之一是因?yàn)轱L(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型自身存在缺陷，即沒(méi)有引進(jìn)法律風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)。設(shè)：</p><p>　　法律風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)(LRC)=被發(fā)現(xiàn)的概率x發(fā)現(xiàn)后承擔(dān)的賠償責(zé)任（R3） </p><p>　　被發(fā)現(xiàn)的概率=誰(shuí)可以起訴

64、注冊(cè)會(huì)計(jì)師(R1)x訴訟的門檻要求（R2） </p><p>　　即：法律風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)（LRC）=R1x R2x R3 </p><p>　?。?）誰(shuí)可以起訴注冊(cè)會(huì)計(jì)師（R1）。按照審計(jì)合同，委托人通常是公司的管理者或者所有者。如果只有委托人是唯一有資格起訴注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為主體，那么可以預(yù)見的結(jié)果是：①可以對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為進(jìn)行監(jiān)督的只是管理當(dāng)局以及相應(yīng)的政府管制機(jī)構(gòu)，監(jiān)督力度不大；②注冊(cè)

65、會(huì)計(jì)師有很大的可能屈從于委托人發(fā)布虛假審計(jì)報(bào)告的要求。</p><p>　?。?）訴訟的門檻要求（R2），主要是指訴訟的技術(shù)難度。訴訟的技術(shù)難度越高，注冊(cè)會(huì)計(jì)師被訴訟的可能性也就越小。審計(jì)是技術(shù)性活動(dòng)，若讓資本市場(chǎng)的普通投資者來(lái)證明注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)行審計(jì)的過(guò)程中存在不當(dāng)行為，難度很大，且成本很高。 </p><p>　?。?）賠償責(zé)任（R3）。對(duì)提起訴訟的人來(lái)說(shuō)，賠償責(zé)任代表了訴訟的收益。賠償

66、責(zé)任越大，訴訟收益越高；反之，則訴訟收益越低。 </p><p>　　當(dāng)LRC=0時(shí)，表示審計(jì)出現(xiàn)違規(guī)情況時(shí)，無(wú)人對(duì)其提起訴訟或者賠付金額幾乎為0；當(dāng)LRC=1時(shí)，表明審計(jì)出現(xiàn)違規(guī)時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師承擔(dān)一定的法律責(zé)任。一般，LRC在0——1之間，當(dāng)LRC越大，注冊(cè)會(huì)計(jì)師受到法律制裁的可能性越大，此時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師會(huì)試圖降低法律風(fēng)險(xiǎn)，提高審計(jì)質(zhì)量。</p>

67、<p>　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)x檢查風(fēng)險(xiǎn)，引入法律風(fēng)險(xiǎn)因數(shù)后，模型為：審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)=重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)x檢查風(fēng)險(xiǎn)x法律風(fēng)險(xiǎn)因素。以下通過(guò)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型和修正后的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的對(duì)比中尋求最佳改進(jìn)模式。具體分析過(guò)程（見表3——表7）所示：</p><p>　　表3 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平為5%時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)控制</p><p>　　表4 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平為10%時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)控制</p>

68、<p>　　表5 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平為20%時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)控制</p><p>　　表6 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平系數(shù)為5%、法律風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)為0.25時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)控制</p><p><b>　　續(xù)表</b></p><p>　　表7 審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平系數(shù)為5%、法律風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)為0.5時(shí)的風(fēng)險(xiǎn)控制</p><p>　　資料來(lái)源：石勇；陳雪梅《

69、風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型中法律風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)的引入》</p><p>　　根據(jù)以上幾張表格，得出下面幾點(diǎn)結(jié)論：當(dāng)沒(méi)有LRC時(shí)，從表3到表5中可得出檢查風(fēng)險(xiǎn)會(huì)隨著審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平的提高而增加。</p><p>　　當(dāng)LRC為0時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具虛假審計(jì)報(bào)告的可能性無(wú)限大，投資者利益受到損害。</p><p>　　當(dāng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平為5%，法律系數(shù)為0.25時(shí)，修正后的審計(jì)模型所需的審計(jì)證據(jù)

70、成本與修正前審計(jì)模型風(fēng)險(xiǎn)水平為20%時(shí)所需的審計(jì)證據(jù)成本相等；當(dāng)風(fēng)險(xiǎn)水平為5%、法律風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)為0.5時(shí)，修正后的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型所需的審計(jì)證據(jù)成本相當(dāng)于風(fēng)險(xiǎn)水平為10%的風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型的審計(jì)證據(jù)成本。</p><p>　　當(dāng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平為5%,LRC由0.25逐漸增加到0.5時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)會(huì)逐漸增強(qiáng)，同時(shí)，審計(jì)證據(jù)成本可能會(huì)增加。相反，如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師可以預(yù)見的法律風(fēng)險(xiǎn)較高時(shí)，他的理性行為應(yīng)當(dāng)是提高審計(jì)質(zhì)

71、量，盡可能降，低法律風(fēng)險(xiǎn)。當(dāng)審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平為5%、LRC=1時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將會(huì)嚴(yán)格按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求執(zhí)行審計(jì)，并努力保持95%的可信賴程度，執(zhí)行充分有效地測(cè)試程序。</p><p>　　作為一個(gè)理性的人，注冊(cè)會(huì)計(jì)師當(dāng)看到法律風(fēng)險(xiǎn)系數(shù)越高，所面臨的訴訟風(fēng)險(xiǎn)及賠付的金額越大，他就會(huì)嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行。從而提高審計(jì)質(zhì)量（石勇；陳雪梅，2008）。</p><p>　　4.2 加強(qiáng)審計(jì)人員對(duì)新

72、的審計(jì)模式的理解，允許多種模式并存</p><p>　　新的審計(jì)模式產(chǎn)生并不意味著原有審計(jì)模式的淘汰和消亡，而是意味著我們擁有了更多的審計(jì)模式的選擇。當(dāng)前，風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)已經(jīng)成為了審計(jì)界的必然選擇，所以，注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)應(yīng)該加大學(xué)習(xí)認(rèn)知的投入，盡快掌握風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法進(jìn)行審計(jì)。在這個(gè)過(guò)渡時(shí)期，浙江天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所的副總經(jīng)理王越豪提出的混合審計(jì)模式可以作為各個(gè)事務(wù)所的參考借鑒：所謂的混合審計(jì)模式一是以會(huì)計(jì)報(bào)表

73、為主，結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的混合審計(jì)模式；二是以制度基礎(chǔ)審計(jì)為主，結(jié)合風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)的混合模式。第一種方法通常適用資本、資金和經(jīng)營(yíng)規(guī)模比較小。業(yè)務(wù)流程簡(jiǎn)單，經(jīng)營(yíng)范圍單一的中、小型企業(yè)。第二種方法則比較適用于資產(chǎn)、資本規(guī)模較大，經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)復(fù)雜。這種企業(yè)一般擁有較健全的管理理念和完善的內(nèi)控制度。采用制度基礎(chǔ)審計(jì)可以保證審計(jì)效果的同時(shí)提高審計(jì)效率。</p><p>　　4.3 正確運(yùn)用分析復(fù)核程序</p><

74、;p>　　在整個(gè)審計(jì)過(guò)程，注冊(cè)會(huì)計(jì)師都要運(yùn)用分析性復(fù)核。 在審計(jì)計(jì)劃階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師運(yùn)用分析性復(fù)核對(duì)企業(yè)所提供的會(huì)計(jì)表報(bào)及其他有關(guān)資料進(jìn)行分析，以了解企業(yè)的業(yè)務(wù)經(jīng)營(yíng)情況，找出具有潛在風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)領(lǐng)域，規(guī)劃審計(jì)工作所需時(shí)間、人員，確定經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)和各會(huì)計(jì)科目實(shí)施符合性測(cè)試的范圍等。在具體審計(jì)階段，注冊(cè)會(huì)計(jì)師通過(guò)實(shí)施分析性復(fù)核程序。進(jìn)一步搜集審計(jì)證據(jù)，發(fā)現(xiàn)需要進(jìn)一步檢查的事項(xiàng)。在結(jié)束審計(jì)時(shí)，會(huì)計(jì)師運(yùn)用分析性復(fù)核程序?qū)?huì)計(jì)信息進(jìn)行全面檢查，以

75、評(píng)價(jià)局部的審計(jì)結(jié)論和擬形成的審計(jì)意見的正確性。</p><p>　　4.4 提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)素質(zhì)，改變事務(wù)所會(huì)計(jì)人員的結(jié)構(gòu)</p><p>　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須術(shù)業(yè)有專攻，應(yīng)該具備完整的會(huì)計(jì)和審計(jì)知識(shí)，對(duì)于風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向這樣最新的審計(jì)方法，注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須掌握好它的理論和方法體系。在進(jìn)行審計(jì)工作時(shí)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該具備與客戶所在行業(yè)及企業(yè)相關(guān)的知識(shí)結(jié)構(gòu)，如：行業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)特特點(diǎn)、經(jīng)濟(jì)

76、技術(shù)指標(biāo)及行業(yè)政策等。會(huì)計(jì)師還必須掌握一些常用的分析工具，如：財(cái)務(wù)分析，績(jī)效分析，戰(zhàn)略分析等，并能學(xué)以致用，將這些分析工具運(yùn)用到風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估中去。我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)該像國(guó)外會(huì)計(jì)師事務(wù)所學(xué)習(xí)，引入一些法律、計(jì)算機(jī)、金融、工程技術(shù)等非會(huì)計(jì)審計(jì)專業(yè)的專業(yè)人才，并對(duì)項(xiàng)目審計(jì)小組進(jìn)行科學(xué)的配備。</p><p><b>　　結(jié) 論</b></p><p>　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是在賬項(xiàng)

77、導(dǎo)向?qū)徲?jì)和制度基礎(chǔ)審計(jì)的基礎(chǔ)上發(fā)展起來(lái)的。它首先對(duì)客戶的戰(zhàn)略風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行綜合評(píng)估，形成對(duì)行業(yè)利潤(rùn)的合理預(yù)期；對(duì)客戶的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)形成合理預(yù)期；最終在綜合分析、評(píng)價(jià)之后，查找出被審計(jì)單位的不合理預(yù)期及可能風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)；在分析、評(píng)估被審計(jì)單位的不合理預(yù)期和可能風(fēng)險(xiǎn)點(diǎn)之后，注冊(cè)會(huì)計(jì)師便可以有的放矢的開展有針對(duì)性地審計(jì)工作了。</p><p>　　風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)規(guī)避了一些賬項(xiàng)導(dǎo)向?qū)徲?jì)和制度基礎(chǔ)基礎(chǔ)審計(jì)的不足，不但節(jié)省了審計(jì)成本，而且提高

78、審計(jì)質(zhì)量。但是風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)在實(shí)務(wù)中也存在很多不足，這些缺陷經(jīng)常導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)面臨法律風(fēng)險(xiǎn)。比如：會(huì)計(jì)師事務(wù)所人才結(jié)構(gòu)單一，會(huì)計(jì)師不能勝任審計(jì)工作；風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)理論和方法體系嚴(yán)重脫節(jié)；難以合理確定期望的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)水平；重要性判斷困難；難以評(píng)估固有風(fēng)險(xiǎn)；風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法不適合我國(guó)中小型事務(wù)所等等。</p><p>　　那么，事務(wù)所在面臨這樣的問(wèn)題的情況下，采取了那些措施來(lái)避免呢？本文提出的措施有：風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模型法律風(fēng)

79、險(xiǎn)系數(shù)的引入，提高審計(jì)質(zhì)量；加強(qiáng)審計(jì)人員對(duì)新的審計(jì)模式的理解；正確運(yùn)用分析復(fù)核程序；提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)素質(zhì)，改變事務(wù)所會(huì)計(jì)人員的結(jié)構(gòu)等等。</p><p><b>　　參考文獻(xiàn)</b></p><p>　　[1]陳毓圭．對(duì)風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)方法的由來(lái)及其發(fā)展的認(rèn)識(shí)[J]．會(huì)計(jì)研究，2004（2）．</p><p>　　[2]謝榮，吳建友．代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向

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