會(huì)計(jì)的契約本質(zhì)與企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)則變遷研究.pdf

1、制度變遷是一個(gè)利益的重新分配和配置的過程，是在單個(gè)行為主體為謀求在現(xiàn)存制度下得不到利益而產(chǎn)生的。會(huì)計(jì)規(guī)則變遷不僅僅是一個(gè)純粹的技術(shù)過程，還涉及法律、經(jīng)濟(jì)、意識(shí)形態(tài)背景，是一個(gè)復(fù)雜的政治經(jīng)濟(jì)過程。其內(nèi)在發(fā)展依賴于會(huì)計(jì)計(jì)量水平的改善和經(jīng)濟(jì)學(xué)理論水平的提高，比如計(jì)算機(jī)技術(shù)在會(huì)計(jì)領(lǐng)域的應(yīng)用，使會(huì)計(jì)信息市場(chǎng)化成為可能，會(huì)計(jì)活動(dòng)的交易成本降低；從外在層面來看是為了得到契約所帶來的超額利潤一“契約租金”(陳國富，2002)。會(huì)計(jì)規(guī)則作為經(jīng)濟(jì)制度結(jié)構(gòu)中

2、的組成部分，一直處于一種“配角”地位，高度依附于其他制度安排，所以對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則進(jìn)行研究的學(xué)者較少。國內(nèi)外進(jìn)行相關(guān)研究的包括：劉峰(1996，2000)、楊時(shí)展(1998)、曲曉輝(1999)欒甫貴(2004)分別對(duì)企業(yè)會(huì)計(jì)規(guī)則本身的變遷作了研究；蔣義宏(1998)討論了1985-1997年中國股市發(fā)展對(duì)會(huì)計(jì)規(guī)則本身的影響；項(xiàng)兵(1998)分析了中國會(huì)計(jì)規(guī)則改革的趨勢(shì)。希米爾(Hilmy，1999)分析了中國1949-1993年會(huì)計(jì)環(huán)境的變

3、遷和會(huì)計(jì)制度改革中的一些概念；項(xiàng)懷城(1999)對(duì)中國1949-1999年會(huì)計(jì)的發(fā)展歷程進(jìn)行了描述。總體看來，這些研究主要有以下幾個(gè)特點(diǎn)：(1)研究時(shí)間主要集中在“兩則兩制”實(shí)施以后(1993年)，主要研究內(nèi)容集中在有關(guān)規(guī)則的討論；(2)研究的深度和廣度不夠。從已有的文獻(xiàn)可以看到，有關(guān)會(huì)計(jì)制度相關(guān)環(huán)境、中國會(huì)計(jì)制度國際協(xié)調(diào)方面的研究較多，但較少將會(huì)計(jì)制度放在整個(gè)經(jīng)濟(jì)制度結(jié)構(gòu)中進(jìn)行研究。(3)缺乏理論基礎(chǔ)。任何學(xué)科的建立和發(fā)展都離不開特定

4、理論基礎(chǔ)的支持，由于進(jìn)行會(huì)計(jì)基礎(chǔ)理論的研究較少，自然難以進(jìn)行會(huì)計(jì)制度理論基礎(chǔ)的探討。 回顧我國會(huì)計(jì)改革和會(huì)計(jì)制度變遷，不難發(fā)現(xiàn)這樣一個(gè)事實(shí)：改革開放后，特別是在實(shí)行社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制以后，中國的社會(huì)結(jié)構(gòu)發(fā)生了持續(xù)而深刻的變遷，最大的變化是中國社會(huì)的整合開始由行政性整合向契約性整合轉(zhuǎn)變，原有的以身份關(guān)系和準(zhǔn)身份關(guān)系為基礎(chǔ)的經(jīng)濟(jì)政治關(guān)系正逐步被自由合意的契約關(guān)系所取代。與此相適應(yīng)，經(jīng)濟(jì)生活中層出不窮的新業(yè)務(wù)和新活動(dòng)不斷涌現(xiàn)，為涵蓋

5、這類新業(yè)務(wù)、新活動(dòng)，并適應(yīng)經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展趨勢(shì)，中國會(huì)計(jì)改革高潮迭起，成效顯著。但會(huì)計(jì)信息失真、注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德約束軟化等現(xiàn)象卻屢禁不止。 這些問題的發(fā)生與企業(yè)經(jīng)營者、政府和市場(chǎng)都有關(guān)系。要解決這些問題，我們必須從規(guī)則背后的契約關(guān)系入手。在研究的過程中我們借助于契約提供的平臺(tái)，把企業(yè)、政府和市場(chǎng)都納入了分析的框架?，F(xiàn)代企業(yè)理論把研究的視角投入到構(gòu)成企業(yè)整體的內(nèi)部利益關(guān)系網(wǎng)絡(luò)之中，這種利益關(guān)系既是企業(yè)利益相關(guān)者之間的產(chǎn)權(quán)關(guān)系，又

6、是企業(yè)利益相關(guān)者之間形成契約關(guān)系的基礎(chǔ)。本研究通過論述會(huì)計(jì)與企業(yè)的關(guān)系，找出恰當(dāng)?shù)那腥朦c(diǎn)一會(huì)計(jì)契約本質(zhì)論，運(yùn)用新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的制度變遷與契約的關(guān)系理論審視我國1978-2004年間的會(huì)計(jì)規(guī)則變遷，最終得出這樣的結(jié)論：隨著產(chǎn)權(quán)主體的多元化，契約談判重新進(jìn)行，威脅點(diǎn)、風(fēng)險(xiǎn)態(tài)度和談判實(shí)力的變化，會(huì)通過與契約內(nèi)對(duì)應(yīng)變量的相對(duì)關(guān)系成為“內(nèi)生的"，從而會(huì)計(jì)契約的各參與主體對(duì)成本一收益的預(yù)期進(jìn)行調(diào)整，進(jìn)而產(chǎn)生再建立合約的動(dòng)力，會(huì)計(jì)規(guī)則的變遷體現(xiàn)在會(huì)計(jì)契

7、約中占強(qiáng)勢(shì)地位的一方(或幾方)的利益。更重要的一點(diǎn)是已有的關(guān)于會(huì)計(jì)規(guī)則的研究把制度直接視為契約，這雖然強(qiáng)調(diào)了制度的契約屬性，但掩蓋了契約對(duì)于制度及其變遷的特殊意義一制度是契約的外在表象；制度變遷是契約關(guān)系調(diào)整的結(jié)果。有鑒于此，本文的另一目的在于在會(huì)計(jì)活動(dòng)(交易)一會(huì)計(jì)本質(zhì)(契約)一會(huì)計(jì)規(guī)則(制度)的關(guān)系鏈中，揭示本質(zhì)是契約的會(huì)計(jì)與會(huì)計(jì)規(guī)則之間的邏輯關(guān)系。本研究的創(chuàng)新之處在于：首先，論文突破了以往會(huì)計(jì)研究往往是就會(huì)計(jì)論會(huì)計(jì)，而是從經(jīng)濟(jì)學(xué)有

8、關(guān)理論出發(fā)，深刻認(rèn)識(shí)會(huì)計(jì)的本質(zhì)特征一會(huì)計(jì)就是一種契約。筆者認(rèn)為，無論是會(huì)計(jì)理論研究還是會(huì)計(jì)應(yīng)用研究，都必須有一定的理論基礎(chǔ)作為指導(dǎo)。這些理論基礎(chǔ)主要包括哲學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、管理學(xué)與法學(xué)等。契約作為法學(xué)和經(jīng)濟(jì)學(xué)研究的一個(gè)范疇，它把有關(guān)會(huì)計(jì)信息交易的各方都納入了分析框架，能從更深、更廣的層次上對(duì)規(guī)范會(huì)計(jì)信息交易的會(huì)計(jì)規(guī)則的變遷進(jìn)行研究，并找出會(huì)計(jì)規(guī)則變遷的動(dòng)力源，為會(huì)計(jì)研究提供了更寬闊的平臺(tái)；其次，論文提出了會(huì)計(jì)規(guī)則是會(huì)計(jì)契約的表現(xiàn)形式，會(huì)計(jì)契約

9、是會(huì)計(jì)規(guī)則供需實(shí)現(xiàn)均衡的工具的觀點(diǎn)，并根據(jù)所掌握的資料對(duì)這些觀點(diǎn)進(jìn)行論證。會(huì)計(jì)規(guī)則的發(fā)展是由其背后的會(huì)計(jì)契約關(guān)系調(diào)整所決定，而會(huì)計(jì)契約關(guān)系調(diào)整又與各參與方的力量對(duì)比和它所處的環(huán)境有關(guān)。完整、系統(tǒng)、動(dòng)態(tài)的把握會(huì)計(jì)規(guī)則的內(nèi)涵及其演變規(guī)律，增強(qiáng)會(huì)計(jì)規(guī)則設(shè)計(jì)的科學(xué)性和運(yùn)用的自覺性、有效性，提高會(huì)計(jì)規(guī)則的理論性等無疑是非常必要和重要的；第三，站在整體性和系統(tǒng)性的角度研究會(huì)計(jì)規(guī)則。以往關(guān)于會(huì)計(jì)規(guī)則的研究主要是基于國家統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度的內(nèi)容和方法研究、會(huì)

10、計(jì)制度與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的關(guān)系研究等，筆者從會(huì)計(jì)規(guī)則的整體性和系統(tǒng)性角度出發(fā)，全面、多角度地研究了會(huì)計(jì)規(guī)則的理論問題和建設(shè)問題，構(gòu)建了會(huì)計(jì)規(guī)則的理論體系。各章梗概和主要觀點(diǎn)如下文所示： 第一章導(dǎo)論。主要是提出問題；給出一些基本的概念和假定；闡述研究方法；研究的邏輯起點(diǎn)；論文的整體結(jié)構(gòu)以及論文的創(chuàng)新和研究的難點(diǎn)。 第二章是理論回顧。包括新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的制度變遷理論、公共選擇學(xué)派的制度變遷理論、國內(nèi)外關(guān)于會(huì)計(jì)規(guī)則變遷和會(huì)計(jì)本質(zhì)的有關(guān)理

11、論。指出新制度經(jīng)濟(jì)學(xué)的制度變遷理論對(duì)制度變遷的研究忽視了對(duì)外部環(huán)境的研究，使得對(duì)制度變遷不能很好地與外部環(huán)境相結(jié)合；公共選擇學(xué)派的制度變遷理論雖然對(duì)利益集團(tuán)及其利益關(guān)系進(jìn)行了探討，但并沒有揭示利益沖突的結(jié)果。國內(nèi)外關(guān)于會(huì)計(jì)規(guī)則變遷的研究大致可分為四個(gè)流派：技術(shù)手段論；經(jīng)濟(jì)后果論(政治過程論)；企業(yè)收益分享論和公共合約論。前三種觀點(diǎn)都是以新古典經(jīng)濟(jì)學(xué)為基礎(chǔ)展開的，將企業(yè)看成是一個(gè)生產(chǎn)實(shí)體，認(rèn)為會(huì)計(jì)主要是為企業(yè)服務(wù)的。研究的重點(diǎn)在于企業(yè)對(duì)于

12、它與市場(chǎng)之間發(fā)生的交易進(jìn)行利益確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，以及利益管理。但是現(xiàn)實(shí)中的企業(yè)行為是由構(gòu)成企業(yè)的各個(gè)參與者的具體行為所決定，并不是以企業(yè)整體利益為目標(biāo)導(dǎo)向的。第四種觀點(diǎn)雖是以現(xiàn)代企業(yè)理論為基礎(chǔ)展開的討論的，但認(rèn)為“會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的性質(zhì)是一份公共合約”，它掩蓋了契約對(duì)于制度及其變遷的特殊意義。 第三、四章是理論框架的構(gòu)建。其中第三章以企業(yè)的契約性質(zhì)為基礎(chǔ)，探討會(huì)計(jì)的本質(zhì)、作為契約的會(huì)計(jì)與企業(yè)契約的關(guān)系及會(huì)計(jì)契約特點(diǎn)?，F(xiàn)代企業(yè)理論認(rèn)

13、為企業(yè)的本質(zhì)是一組合約關(guān)系的聯(lián)結(jié)，會(huì)計(jì)是作為企業(yè)契約推行機(jī)制的必要組成部分而存在的；會(huì)計(jì)契約具有關(guān)系性契約和市場(chǎng)性契約的特點(diǎn)；第四章在第三章的基礎(chǔ)上推導(dǎo)出會(huì)計(jì)規(guī)則變遷的契約范式一會(huì)計(jì)規(guī)則變遷是會(huì)計(jì)契約關(guān)系調(diào)整的結(jié)果，會(huì)計(jì)規(guī)則變遷體現(xiàn)了會(huì)計(jì)契約參與者力量對(duì)比中占強(qiáng)勢(shì)地位的一方或己方的利益。從而將政府、注冊(cè)會(huì)計(jì)師、市場(chǎng)上的投資者和企業(yè)經(jīng)營者都納入了分析的框架。在第四章本文還就會(huì)計(jì)契約的基本構(gòu)成進(jìn)行了簡單的討論，并勾畫出了會(huì)計(jì)契約的基本框架。