中注協(xié)業(yè)質(zhì)量檢查相關(guān)問題

1、2019年中注協(xié)執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查相關(guān)問題主講人：孫永杰,根據(jù)《中國注冊會計師協(xié)會關(guān)于開展2019年證券資格事務(wù)所執(zhí)業(yè)質(zhì)量檢查工作的通知》的要求，中注協(xié)第五檢查組一行13人于2019年7月18日至8月1日對本所進行了檢查。選擇了3項上市公司年報審計業(yè)務(wù)、1項期貨交易所、1項上市公司聯(lián)營企業(yè)年報審計業(yè)務(wù)作為具體業(yè)務(wù)項目的檢查對象。,一、審計方面,（一）函證《準(zhǔn)則第1312號——函證》及其指南相關(guān)規(guī)定：第七條規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對銀

2、行存款、借款（包括零余額賬戶和在本期內(nèi)注銷的賬戶）及與金融機構(gòu)往來的其他重要信息實施函證。,針對“應(yīng)收賬款”的規(guī)定： 第八條 注冊會計師應(yīng)當(dāng)對應(yīng)收賬款實施函證：除非有充分證據(jù)表明應(yīng)收賬款對財務(wù)報表不重要，或函證很可能無效。 如果不對應(yīng)收賬款函證，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在工作底稿中說明理由。 如果認為函證很可能無效，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序，獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。,《指南》：針對應(yīng)收賬款存在性認定的替代程序主要包括：1

3、、檢查期后收款記錄；2、檢查銷售合同、銷售發(fā)票和發(fā)貨記錄等證明交易確實已經(jīng)發(fā)生的證據(jù)；3、檢查被審計單位與客戶之間的函電記錄。,,第九條指出，注冊會計師可以根據(jù)具體情況和實際需要對下列內(nèi)容（包括但并不限于）實施函證：往來款項、投資、擔(dān)保抵押、重大或異常交易等。第十條規(guī)定，如果采用審計抽樣的方式確定函證程序的范圍，無論采用統(tǒng)計抽樣方法，還是非統(tǒng)計抽樣方法，選取的樣本應(yīng)當(dāng)足以代表總體。,第十八條規(guī)定，當(dāng)實施函證時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)對選擇被詢

4、證者、設(shè)計詢證函以及發(fā)出和收回詢證函保持控制。第十九條規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)采取下列措施對函證實施過程進行控制：,（l）將被詢證者的名稱、地址與被審計單位有關(guān)記錄核對；（2）將詢證函中列示的賬戶余額或其他信息與被審計單位有關(guān)資料核對；（3）在詢證函中指明直接向接受審計業(yè)務(wù)委托的會計師事務(wù)所回函；（4）詢證函經(jīng)被審計單位蓋章后，由注冊會計師直接發(fā)出；（5）將發(fā)出詢證函的情況形成審計工作記錄；（6）將收到的回函形成審計工作記錄，并

5、匯總統(tǒng)計函證結(jié)果。,第二十條規(guī)定，如果被詢證者以傳真、電子郵件等方式回函，注冊會計師應(yīng)當(dāng)直接接收，并要求被詢證者寄回詢證函原件。第二十一條規(guī)定，如果采用積極的函證方式實施函證而未能收到回函，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮與被詢證者聯(lián)系，要求對方作出回應(yīng)或再次寄發(fā)詢證函。如果未能得到被詢證者的回應(yīng)，注冊會計師應(yīng)當(dāng)實施替代審計程序。所實施的替代程序因所涉及的賬戶和認定而異，但替代審計程序應(yīng)當(dāng)能夠提供實施函證所能夠提供的同樣效果的審計證據(jù)。例如，對應(yīng)付

6、賬款的存在性認定，替代審計程序可能包括檢查期后付款記錄、對方提供的對賬單等；對完整性認定，替代審計程序可能包括檢查收貨單等入庫記錄和憑證。,第二十六條規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮不符事項是否構(gòu)成錯報及其對財務(wù)報表可能產(chǎn)生的影響，并將結(jié)果形成審計工作記錄。如果發(fā)現(xiàn)了不符事項，注冊會計師應(yīng)當(dāng)首先提請被審計單位查明原因，并作進一步分析和核實。,有關(guān)函證方面的問題：,1、未獲取部分銀行存款詢證函回函截至2019年12月31日，貨幣資金期末余額9,

7、593萬元，占資產(chǎn)總額的9.4%。注冊會計師編制了銀行存款明細表，檢查了銀行存款對賬單，獲取了部分銀行存款賬戶的詢證函回函，實施了憑證測試和截止性測試。注冊會計師未獲取下列銀行存款詢證函回函：中行信用卡3141（余額171,401.63元）、中行信用卡2669（余額53,804.23元）、中行信用卡0212（余額50,103.97元）、子公司子公司A公司交行（余額64,365.51元）。,2、往來款項函證樣本選取不當(dāng),（1）注冊會計

8、師對本部其他應(yīng)收款選擇函證樣本金額7,085.52萬元，函證比例為81.78%，但其中5,842.8萬元為關(guān)聯(lián)方往來，占函證金額的82.46%，對非關(guān)聯(lián)方金額大、帳齡長的未實施函證。如應(yīng)收A公司1,267.9萬元大部分帳齡3年以上，未函證，也未實施替代程序。,2、往來款項函證樣本選取不當(dāng),（2）對本部預(yù)收賬款--順和建材（尹素珍）期末余額1858萬元，占本部預(yù)收賬款總額40.34%，占匯總報表預(yù)收賬款總額的18.35%，注冊會計師對此函

9、證，回函結(jié)果是尹素珍按手印確認，沒有順和建材的蓋章。注冊會計師沒有執(zhí)行獲取合同及對尹素珍進行是否為關(guān)聯(lián)方審核程序。,2、往來款項函證樣本選取不當(dāng),（3）對本部預(yù)收賬款--婁煩建材（趙三毛）1,027萬元，占本部預(yù)收賬款總額22.3%，占匯總報表預(yù)收賬款總額的10.14%，注冊會計師對此函證,回函結(jié)果是尹培蘭按手印確認。對如此異常的函證結(jié)果，注冊會計師沒有實施獲取合同及人員關(guān)系的調(diào)查的程序，底稿中的替代程序有11筆業(yè)務(wù)抽憑，未對抽查結(jié)果作

10、出記錄。（4）注冊會計師僅編制函證匯總表，缺少函證實施程序的控制軌跡。,3、預(yù)付款項函證程序?qū)嵤┎坏轿?子公司A公司預(yù)付賬款期末預(yù)付款項3,958.86萬元，注冊會計師對25個明細賬戶實施了函證，收回詢證函回函15戶。注冊會計師未保留函證控制軌跡，對未回函的賬戶也未實施替代程序。,4、貨幣資金審計程序?qū)嵤┎坏轿?截至2019年12月31日，貨幣資金余額25,284,815.59萬元。（1）本部匯總數(shù)年末銀行存款余額2,520,327

11、.24萬元,注冊會計師僅僅對基建部的銀行存款922.23萬元實施了函證，其他銀行存款賬戶均未實施函證；除獲取了大額定期存單復(fù)印件外，未見對大額定期存單實施進一步的審計程序。此外，獲取的銀行詢證回函日期為2019年2月21日，晚于某交易所的報告日2019年1月31日。,4、貨幣資金審計程序?qū)嵤┎坏轿?（2）某交易所行子公司政服務(wù)有限責(zé)任公司銀行存款中，工行1857戶賬面余額840.87萬元,獲取的銀行對賬單記錄為1,240.37萬元，未

12、達賬項中支付的物業(yè)管理費397.91萬元，注冊會計師未實施進一步的審計程序。,5、函證控制程序?qū)嵤┎坏轿?，對未回函賬戶未實施替代程序,①應(yīng)付保證金科目實際執(zhí)行結(jié)算保證金函證4.84億、占7.1%；交易保證金函證47.55億、占30.33%；總比例23%；底稿記錄函證均為期末總額的66%，與實際函證情況不符。②預(yù)付款項年末余額3396.73萬元，預(yù)付賬款底稿注明發(fā)了部分函證，但是沒有任何發(fā)函及回函記錄。,6、銀行存款函證程序?qū)嵤┎坏轿?

13、注冊會計師對除美元戶外的存款余額實施了函證，并編制了銀行存款（其他貨幣資金）函證結(jié)果匯總表，但未見銀行函證是如何發(fā)出和收回的控制軌跡；對美元戶余額8.56美元未函證。,7、未對預(yù)付賬款詢證函回函差異實施進一步的審計程序,預(yù)付賬款期末余額3,379.93萬元，占期末資產(chǎn)總額的3.39%。注冊會計師對其中主要明細戶實施了函證并收到回函，但回函中存在以下情況：對**公司函證中向?qū)Ψ讲少徑痤~64.50萬元，對方回函“本公司向貴公司采購金額，我

14、方為54.05萬元”；對**公司函證金額1555.51萬元，對方回函“差6萬元”；對**公司函證金額2.64萬元，對方回函“本公司1月13日收到貴公司票據(jù)號為03282999的銀行承兌匯票12月未入賬，金額為20萬元”。對上述回函金額不符的情況，注冊會計師未查明原因并合理記錄說明。,8、應(yīng)付賬款審計程序?qū)嵤┎坏轿?應(yīng)付賬款期末余額70,711,922.26元，其中余額前三名分別為日本某會社48,77.65萬元，B公司565.00萬元，C

15、公司324.33萬元，合計金額5766.98萬元，占應(yīng)付賬款期末余額的81.56%。其中對A公司期末余額和交易條款注冊會計師未實施函證程序，對B公司和C公司的期末余額雖實施了函證但未收到回函。對上述明細賬戶，注冊會計師未實施替代的檢查程序，也未檢查債務(wù)形成的相關(guān)原始憑證以確定應(yīng)付賬款金額的準(zhǔn)確性。,9、銀行存款函證程序?qū)嵤┎坏轿?①母公司期末銀行存款余額為1.10萬元，涉及四個銀行賬戶，注冊會計師僅對農(nóng)行安昌支行實施了函證。②收到甲上

16、市公司子公司A公司交通銀行詢證函回函日期為2019年4月8日，晚于審計報告日。③未見銀行詢證函的發(fā)函控制軌跡。,10、短期借款審計程序?qū)嵤┎坏轿?（1）短期借款期末余額48,864.64萬元，注冊會計師未對中信銀行貿(mào)易融資（余額1,548.15萬元）、華夏銀行貿(mào)易融資（余額466.84萬元）和市中行進口押匯日元戶（余額148.10萬元）三個明細戶實施函證。（2）注冊會計師對貸款卡信息進行了核對，但貸款卡信息核對表中顯示“貸款、信用證

17、和貿(mào)易融資”美元戶合計貸款卡中數(shù)額與企業(yè)賬面數(shù)額差異615,669.89美元，注冊會計師在底稿中作了簡要說明，但未實施進一步審計程序以查明具體原因。,（二）存貨,《準(zhǔn)則第1311號——存貨監(jiān)盤》及其指南相關(guān)規(guī)定：第五條明確了基本要求，規(guī)定注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)被審計單位存貨的特點、盤存制度和存貨內(nèi)部控制的有效性等情況，在評價被審計單位存貨盤點計劃的基礎(chǔ)上，編制存貨監(jiān)盤計劃，對存貨監(jiān)盤作出合理安排。第十八條規(guī)定，注冊會計師應(yīng)當(dāng)特別關(guān)注存貨

18、的狀況，觀察被審計單位是否已經(jīng)恰當(dāng)區(qū)分所有毀損、陳舊、過時及殘次的存貨。,1、對子公司F公司存貨監(jiān)盤（抽盤）程序?qū)嵤┎坏轿?截至2019年12月31日，存貨期末余額1,240萬元，占資產(chǎn)總額的1.2%。注冊會計師對存貨實施了編制明細表、計價測試、憑證測試審計程序。注冊會計師未對子公司F公司存貨（期末余額678萬元）實施監(jiān)盤（抽盤）程序。,2、存貨審計程序?qū)嵤┎坏轿?2019年末，存貨期末占期末資產(chǎn)總額的5.72%，包括本部及三個分公

19、司。注冊會計師實施了內(nèi)控調(diào)查、計價測試、費用分攤、成本核算測試等程序，獲取了交接驗收手續(xù)、盤點表等資，但存在以下問題：（1）注冊會計師未編制有關(guān)存貨盤點計劃的工作底稿，對本部及一分公司的存貨未實施監(jiān)盤。（2）注冊會計師只根據(jù)企業(yè)出具的說明，確認存貨不存在減值，沒有實施存貨減值測試程序。,2、存貨審計程序?qū)嵤┎坏轿?（3）存貨底稿中有抵債物資502.12萬元，包括4部車輛，5處房產(chǎn)，在財務(wù)報表附注中歸類于原材料。 1）注冊會計師獲取

20、的11-2-202房屋的房產(chǎn)所有權(quán)在胡改英名下，已經(jīng)出租，（月租金1667元）出租合同為股份公司與承租方簽訂，注冊會計師未實施進一步審計程序以確定其權(quán)屬。2）注冊會計師獲取的6#樓1004號房產(chǎn)所有權(quán)在李建明名下；03樓3層E區(qū)38號房產(chǎn)自2019年10月由李春蓮對外出租，注冊會計師未獲取房產(chǎn)證。對上述產(chǎn)權(quán)存在瑕疵的資產(chǎn)注冊會計師沒有實施追加程序，也未在附注中披露。此外，注冊會計師未考慮上述抵債資產(chǎn)計入存貨科目的恰當(dāng)性。,3、對存貨

21、實施的部分審計程序不到位,（1）期末存貨余額14,731.36萬元，其中原材料2,930.29萬元，庫存商品6,917.74萬元。注冊會計師存貨計價測試審計工作底稿中主要原材料測試金額比例為73.90%，合計測試差異-21.47萬元，主要產(chǎn)成品測試金額比例為86.88%，合計測試差異52.20萬元，并且每個測試樣本均有較大差異；注冊會計師未實施進一步審計程序以確認該事項對財務(wù)報表的影響，其中對主要產(chǎn)成品進行計價測試時，未計算期初結(jié)存數(shù)

22、量導(dǎo)致計價測試結(jié)果錯誤。,3、對存貨實施的部分審計程序不到位,（2）注冊會計師僅編制了存貨抽查情況表，未編制存貨抽盤的計劃、實施、核對、結(jié)論等均未見記錄及其他相關(guān)資料和底稿。（3）未見注冊會計師實施適當(dāng)?shù)膶徲嫵绦蛞躁P(guān)注期末存貨的是否存在減值跡象。,（三）承接、計劃、完成階段,1、業(yè)務(wù)承接與保持審計程序?qū)嵤┎坏轿唬?）除收費和相關(guān)人員簽字外，業(yè)務(wù)保持評價表未填寫其他內(nèi)容。（2）部分項目組成員未簽署獨立性聲明。,2、初步業(yè)務(wù)活動程序?qū)?/p>

23、施不到位。,（1）某交易所已多年連續(xù)接受委托，未編制業(yè)務(wù)保持評價表。（2）某交易所是金融企業(yè)屬于A類項目，按照《業(yè)務(wù)分類管理制度》第八條A類項目的承接，除需項目承接合伙人批準(zhǔn)外，必需同時經(jīng)過本所主任會計師的批準(zhǔn)，底稿中沒有跡象表明履行了項目承接合伙人和主任會計師的批準(zhǔn)。 （3）未見項目組成員在業(yè)務(wù)承接前簽署獨立性聲明書。（4）業(yè)務(wù)約定書未裝訂在底稿中，后提供的業(yè)務(wù)約定書沒有簽署日期和企業(yè)法定負責(zé)人簽字，業(yè)務(wù)約定書重要條款不完整。,

24、（三）承接、計劃、完成階段,4、審計業(yè)務(wù)約定書簽署不規(guī)范審計業(yè)務(wù)約定書無簽約雙方法定代表人或其授權(quán)代表簽章，也未簽署日期。5、業(yè)務(wù)約定書要素填寫不完整，未填寫收費金額。6、總體審計策略和具體審計計劃編制不恰當(dāng)（1）重要性水平以2009年度審定報表營業(yè)收入為基礎(chǔ)確定，未分配到子公司。（2）E公司為甲上市公司聯(lián)營公司，在編制審計計劃時將其列為子公司。,7、審計計劃編制不恰當(dāng)、不完善,（1）以2009年度審定會計報表營業(yè)收入的0.5

25、%作為重要性水平不恰當(dāng)。（2）審計分工及時間預(yù)算管理存在缺陷。審計計劃中無時間預(yù)算及項目助理人員審計分工，無法反映和監(jiān)控項目組成員對項目投入的時間，項目助理人員擔(dān)負的具體工作職責(zé)不明確，不利于對項目組人員的現(xiàn)場審計工作管理及進行工時考核和項目成本控制。,8、完成階段的審計程序?qū)嵤┎坏轿?（1）復(fù)核程序?qū)嵤┎坏轿换虿磺‘?dāng)。審計底稿中只有一級復(fù)核（詳細復(fù)核）記錄，復(fù)核記錄過于簡單、無實質(zhì)內(nèi)容且沒有復(fù)核意見的回復(fù)記錄；底稿中無全面復(fù)核與

26、重點復(fù)核的復(fù)核記錄以及項目質(zhì)量控制復(fù)核記錄；審計計劃時間是2019年1月21日，一級復(fù)核底稿記錄日期為2019年1月6日，復(fù)核時間不合邏輯。,8、完成階段的審計程序?qū)嵤┎坏轿?某交易所結(jié)算部賬面應(yīng)付保證金余額2,261,698.73萬元，其中結(jié)算保證金681,402.53萬元、交易保證金1,580,296.2萬元，底稿結(jié)算匯總表中記錄的交易保證金余額為1，612,513.2萬元，差異32,217萬元。底稿記錄了此差異額，未進行進一步的

27、審計程序以確定差異原因、內(nèi)容及對報表的影響。經(jīng)進一步核實，系底稿編制金額錯誤，誤將上年差異32,217萬元減除。此情況說明底稿未進行項目內(nèi)復(fù)核和質(zhì)量控制部復(fù)核。此外，部分獲取的被審計單位資料復(fù)印件無索引，無與審定數(shù)的勾稽關(guān)系審計軌跡。,8、完成階段的審計程序?qū)嵤┎坏轿?（2）與客戶的審計溝通函沒有客戶意見；（3）事務(wù)所內(nèi)部報告簽發(fā)單日期是2019年3月22日，晚于報告出具日2019年1月31日；（4）未單獨設(shè)置永久性檔案,（三）承

28、接、計劃、完成階段,9、二級復(fù)核人的業(yè)務(wù)復(fù)核核對表編制人甲某（現(xiàn)場復(fù)核人），而簽字人乙某（二級復(fù)核）。10、管理層聲明書不當(dāng)，注冊會計師未提請被審計單位修改更正（1）部分內(nèi)容有誤，如其中“1.本公司承諾，按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《xx會計制度》的規(guī)定編制財務(wù)報表是我們的責(zé)任。2..本公司已按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《xx會計制度》的規(guī)定編制20x1年度財務(wù)報表，……”等。（2）管理層聲明書無日期。,（四）風(fēng)險評估方面,1、未編制風(fēng)險評估

29、相關(guān)的工作底稿包括：（1）無了解被審計單位及其環(huán)境（不包括內(nèi)部控制）；（2）沒有在被審計單位整體層面了解和評價內(nèi)部控制檢查底稿；（3）在被審計單位業(yè)務(wù)流程層面了解和評價內(nèi)部控制檢查底稿；（4）識別和評估重大錯報風(fēng)險和總體應(yīng)對措施檢查底稿。此外，未見編制總體審計策略底稿；未單獨編制重要性水平的底稿，僅在具體審計劃中提到確定重要性水平的方法，未確定重要性水平。,2、風(fēng)險評估程序?qū)嵤┎坏轿?（1）采購與付款循環(huán)、銷售與收款循環(huán)、工薪與人事

30、循環(huán)實施了了解內(nèi)部控制并進行了控制測試，但未編制控制測試匯總表；（2）編制的工薪與人事循環(huán)測試控制程序和結(jié)論表中被審單位的控制活動未根據(jù)企業(yè)實際情況修改，如其中含有“管理員xxx、Y系統(tǒng)、生產(chǎn)經(jīng)理xxx、主管xxx”等模板格式。（3）生產(chǎn)與倉儲循環(huán)中，了解了2019年1-9月份內(nèi)部控制并進行控制測試，但未編制控制測試匯總表；未補充對2019年10-12月份內(nèi)控的了解和測試。（4）除上述情況外，注冊會計師未實施其他風(fēng)險評估程序。,（

31、五）底稿記錄不規(guī)范,1、審計底稿編制不規(guī)范（1）總體審計策略中審計時間的安排是2019年2月下旬至3月底。（2）底稿中項目組討論紀(jì)要日期為2019年2月。（3）注冊會計師與治理層的溝通函中標(biāo)明“與我們對貴公司2009年度財務(wù)報表進行的審計相關(guān)的”，且溝通函未簽署日期。,（五）底稿記錄不規(guī)范,2、未編制遞延所得稅資產(chǎn)審計工作底稿附注中披露未確認的遞延所得稅資產(chǎn)1,114.95萬元，沒有審計底稿。3、遵守獨立性政策和程序的聲明底稿

32、流于形式，對需要確認的事項未明確回答“是”或“否”。4、獨立復(fù)核人未簽訂獨立性聲明。,（六）其他方面,1、銀行存款未達賬項審計程序?qū)嵤┎坏轿蛔庸続公司工行銀行存款日記賬余額1,620.28萬元，其中，企業(yè)已收、銀行未收的未達賬項為1620萬元。注冊會計師對未對未達賬項實施進一步的審計程序。,2、存貨審計程序?qū)嵤┎坏轿?(1)子公司A公司本期購進的原材料4,960.46萬元，庫存商品借方發(fā)生額2,378.59萬元，周轉(zhuǎn)材料借方發(fā)生額

33、114.29萬元，材料采購期末余額1,129.00萬元，合計金額8,582.33萬元。注冊會計師函證了2019年度對四家供應(yīng)商的采購額，回函金額合計83,245.00萬元，對此超過存貨發(fā)生額的異常事項，注冊會計師未實施進一步審計程序以查明原因。,2、存貨審計程序?qū)嵤┎坏轿?（2）A公司存貨盤點日為2019年3月15日，注冊會計師未將盤點數(shù)量倒推至資產(chǎn)負債表日，也未核對盤點數(shù)量與賬面數(shù)量。（3）A公司存貨余額3，824.68萬元，注冊

34、會計師僅編制了明細表、監(jiān)盤、計價測試、抽憑的審計程序，未實施其他審計程序如減值測試、分析性復(fù)核等等。,3、應(yīng)收賬款審計程序?qū)嵤┎坏轿?應(yīng)收賬款期末余額1,701.68萬元，占期末資產(chǎn)總額的1.71%。（1）對應(yīng)收賬款分析性程序結(jié)果中反應(yīng)的異常情形，注冊會計師未實施進一步的審計程序。注冊會計師應(yīng)收賬款分析性程序底稿中記錄：本期應(yīng)收賬款審定數(shù)1,701.68萬元，營業(yè)收入審定數(shù)41,896.04萬元；上期應(yīng)收賬款審定數(shù)2,440.87萬元

35、，營業(yè)收入審定數(shù)30,886.73萬元。應(yīng)收賬款回收期本期為14.62，上期為28.45，注冊會計師未實施進一步審計程序以查明原因。此外，注冊會計師應(yīng)收賬款回收期計算錯誤，正確的應(yīng)該是本期為21.64，上期為46.59。（2）注冊會計師未獲取或編制應(yīng)收賬款賬齡分析表及進行相關(guān)的合理性分析。,4、長期股權(quán)投資審計程序?qū)嵤┎坏轿?本部長期股權(quán)投資中對其他企業(yè)的投資包括對某公司投資10,000萬（比例為20%），對某公司投資3500萬（比

36、例為35%）。本部對上述投資均采用成本法核算。注冊會計師未實施審計程序以確認采取成本法核算的適當(dāng)性。,5、投資收益審計程序?qū)嵤┎坏轿?（1）甲上市公司確認對其聯(lián)營公司E公司（持股比例為43.415%）的投資收益1,848.84萬元，注冊會計師對E公司進行了審計，審計報告日為2019年5月3日，晚于甲上市公司的報告日2019年3月31日。（2）子公司A公司以聯(lián)營公司的未審報表確認對另一聯(lián)營公司的投資收益68.40萬元，注冊會計師未對其實

37、施分析復(fù)核程序。,6、固定資產(chǎn)審計程序?qū)嵤┎坏轿?截止到2019年12月31日固定資產(chǎn)原值73,999.15萬元，累計折舊37,480.90萬元，其中：房屋建筑物原值28,953.65萬元，運輸設(shè)備原值3,223.12萬元。（1）注冊會計師獲取了三分之一車輛行駛證，未獲取房產(chǎn)權(quán)屬證明?！矐?yīng)歸為永久性底稿〕,6、固定資產(chǎn)審計程序?qū)嵤┎坏轿?（2）分公司的客戶**公司，以榮威牌小轎車抵償了應(yīng)付賬款21.5萬元。注冊會計師只獲取了抵賬協(xié)議，

38、沒有實施相關(guān)程序，關(guān)注抵賬產(chǎn)權(quán)是否轉(zhuǎn)移到本公司；分公司以兩輛東風(fēng)廂式貨運車，合計凈值為6.6萬元，以1萬元的價格抵償給高國良，注冊會計師只獲取了有抵債協(xié)議，沒有執(zhí)行其他程序以判斷高國良是否為關(guān)聯(lián)方，抵償協(xié)議是否有失公允。（3）注冊會計師未執(zhí)行固定資產(chǎn)減值進行測試，只依據(jù)企業(yè)的固定資產(chǎn)盤點小結(jié)中的說明確認，無新增減值的情況。,7、固定資產(chǎn)審計程序?qū)嵤┎坏轿?某工程預(yù)算數(shù)18.06億，2019年企業(yè)將上述在建工程轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)16.03億元

39、，在建工程余額3807萬元未轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)。注冊會計師僅獲取了企業(yè)2009年3月出具的大連期貨大廈項目投資估算報告，未實施進一步審計程序以確定在建工程結(jié)轉(zhuǎn)固定資產(chǎn)時點的適當(dāng)性和金額的完整性。此外，注冊會計師未實施固定資產(chǎn)折舊測算審計程序。,8、應(yīng)付工資審計程序?qū)嵤┎坏轿?未對以此基數(shù)測算的社保費與實際計提的重大差異未實施進一步審計程序應(yīng)付工資發(fā)生額9196萬元，注冊會計師未實施必要的審計程序。注冊會計師以應(yīng)付工資發(fā)生額測算的應(yīng)提社保費

40、為2933萬元，企業(yè)實際計提社保費1255萬元，對此重大差異，注冊會計師未實施進一步審計程序以查明原因。答復(fù)：該公司實行“密薪制”，未向我們提供工資明細表，我們對本期發(fā)生額執(zhí)行檢查程序。該公司按照基本工資計繳社保，因未獲取工資、獎金明細，我們按應(yīng)付工資發(fā)生額測算的社保金額大于企業(yè)實際計提數(shù)。,9、營業(yè)收入審計程序?qū)嵤┎坏轿?（1）注冊會計師編制了業(yè)務(wù)/產(chǎn)品銷售分析表，其中營業(yè)收入總額本年較上年增長30.14%，整體毛利率本年為25.

41、68%，上年為11.93%；注冊會計師未實施進一步審計程序以查明變動的原因。（2）注冊會計師編制了主營業(yè)務(wù)月度毛利率分析表，其中本年各月整體毛利率波動區(qū)間為17.07%—33.49%；注冊會計師未實施進一步審計程序以查明波動的原因。,10、截止性測試程序?qū)嵤┎坏轿?管理費用、財務(wù)費用、主營收入截止性測試沒有進行資產(chǎn)負債表日后測試，且底稿沒有說明原始單據(jù)的信息，無法支持判斷沒有跨期的結(jié)論。此外，總部對租賃費、市場開發(fā)費沒有審計說明及按

42、照租賃合同進行相關(guān)的測算。,11、未對金融企業(yè)IT信息系統(tǒng)運算的合理性、正確性實施必要的審計程序,某交易所主要業(yè)務(wù)依賴于計算機系統(tǒng)核算會員的期貨交易情況，包括保證金的核算、手續(xù)費收入的核算等主要內(nèi)容。注冊會計師未實施審計程序，以確定金融企業(yè)IT信息系統(tǒng)運算的合理性、正確性。,12、對資產(chǎn)置換實施的審計程序不到位,2019年1月20日，甲上市公司與乙某、丙某簽訂資產(chǎn)置換協(xié)議，置出子公司B公司100%股權(quán)，同時置入乙某所持有的C公司60%股

43、權(quán)和丙某所持有的C公司12.86%的股權(quán)。B公司以2009年12月31日的審計后的凈資產(chǎn)18,129.14萬元為對價，C公司的以2009年12月31日為評估基準(zhǔn)日的評估值為24,883.31萬元（評估增值8,849.57萬元）為對價。此次交易經(jīng)甲上市公司2019年2月8日召開的第一次臨時股東大會審議通過，并于2019年2月9日完成了C公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓的工商登記變更，于2019年3月30日將B公司100%股權(quán)變更至?xí)r代新紀(jì)元科技集團有限公司名

44、下。,12、對資產(chǎn)置換實施的審計程序不到位,（1）甲上市公司將C公司納入合并報表及B公司不納入合并報表的時點界定為2019年1月1日。注冊會計師獲取的審計證據(jù)不足以支持將C公司納入合并報表的時點為2019年1月1日及B公司不納入合并報表的時點為2019年1月1日；對于本次資產(chǎn)置換的交易價格（B公司以2009年12月31日的凈資產(chǎn)為作價依據(jù)，C公司以2009年12月31日的評估值為作價依據(jù)）是否公允也未予以關(guān)注。（2）C公司以2009

45、年12月31日為評估基準(zhǔn)日的評估報告評估增值8,849.57萬元，增值主要來源于C公司2009年末通過出讓方式取得的2處土地使用權(quán)：其中Z-1地塊繳納土地出讓金3,330萬元系2019年1月20日與國土資源局簽訂交地確認函后取得,評估增值1,744.00萬元，Z-3地塊繳納土地出讓金5,570.00萬元系2009年12月18與國土資源局簽訂交地確認函后取得，評估增值3,297.00萬元。,12、對資產(chǎn)置換實施的審計程序不到位,注冊會計師

46、在利用評估報告時，未對專家工作的適當(dāng)性進行評價。（3）2009年11月10日，C公司與甲上市公司的子公司D公司公司簽訂租賃協(xié)議，D公司租賃C公司的房屋，年租金360萬元，租期5年，押金1000萬元，D公司一次性支付給C公司2,800.00萬元。注冊會計師對于該異常交易未予以關(guān)注，以核實甲上市公司是否與C公司原股東乙某、丙某存在關(guān)聯(lián)方關(guān)系。,13、對購買少數(shù)股權(quán)的交易實施的審計程序不恰當(dāng),2019年5月6日，甲上市公司與丙某簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)

47、讓協(xié)議，甲上市公司購買丙某持有的子公司C公司27.14%的少數(shù)股權(quán)，作價依據(jù)以2009年12月31日為評估基準(zhǔn)日的評估報告為準(zhǔn)，2019年7月31日支付價款6,754.00萬元。C公司于2019年7月25日完成工商登記變更。甲上市公司將C公司購買少數(shù)股權(quán)的時點確認為2019年7月1日。注冊會計師獲取的審計證據(jù)不足以支持將購買C公司少數(shù)股權(quán)的時點界定為2019年7月1日。此外，注冊會計師對由于持股比例變動而分段納入合并報表的子公司C公

48、司1-6月的財務(wù)數(shù)據(jù)未實施必要的復(fù)核程序。,14、對外擔(dān)保事項實施的審計程序不到位,子公司C公司截至2019年1月14日貸款卡顯示對外抵押擔(dān)保金額合計21,161.66萬元，甲上市公司在財務(wù)報表附注中披露C公司為E公司提供抵押擔(dān)保金額為9,750.00萬元。注冊會計師未實施進一步審計程序，以核實對外擔(dān)保情況。,15、股權(quán)出售審計程序?qū)嵤┎坏轿?2019年4月7日，甲上市公司與F公司簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，轉(zhuǎn)讓甲上市公司所持A公司25%的股權(quán)，

49、轉(zhuǎn)讓價格為4300萬元，本次轉(zhuǎn)讓的作價依據(jù)為A公司2009年12月31日的經(jīng)審計凈資產(chǎn)的25%。轉(zhuǎn)讓后，甲上市公司持有A公司的股權(quán)比例為28.83%。同日，F(xiàn)公司與甲上市公司簽訂委托協(xié)議書，將F公司收購的25%的A公司的股權(quán)委托甲上市公司代管。此項交易經(jīng)甲上市公司董事會與2019年4月7日批準(zhǔn)。甲上市公司分別于2019年4月23日、2019年5月24日收到股權(quán)轉(zhuǎn)讓款2500萬元、1800萬元，而上述工商登記變更卻完成于2019年3月23

50、日。,15、股權(quán)出售審計程序?qū)嵤┎坏轿?甲上市公司確認的A公司25%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓時點為2019年4月1日。在合并報表時，甲上市公司對A公司進行了分段合并。注冊會計師函證了股權(quán)交易和托管事項，未關(guān)注下列事項：（1）上述子公司的股東及股權(quán)變更行為完成在董事會批準(zhǔn)之前，對此異常事項，注冊會計師未予以必要關(guān)注；（2）以A公司2009年12月31日的經(jīng)審計凈資產(chǎn)的25%為作價依據(jù)是否公允，注冊會計師未予以必要關(guān)注。（3）注冊會計師對由于持股

51、比例變動而分段納入合并報表的子公司A公司1-3月的財務(wù)數(shù)據(jù)未實施審計程序以確認在轉(zhuǎn)讓時點應(yīng)計入歸屬于母公司的權(quán)益。,16、對子公司長期借款及其利息獲取的審計證據(jù)不充分,乙上市公司2019年度財務(wù)費用484萬元，占凈利潤的22%。子公司F公司賬載長期借款—農(nóng)行夷陵支行本金1,850萬，利息845萬元。注冊會計師獲取的貸款卡中顯示本金余額1,850萬元，欠息余額1,598萬元；注冊會計師獲取了《關(guān)于F公司貸款卡信息及予農(nóng)行往來差異的說明》

52、，表明截止2019年12月31日，農(nóng)行賬載的利息是1,623萬元。同時，說明“根據(jù)公司與農(nóng)行洽談的結(jié)果，農(nóng)行認為最近一兩年之內(nèi)，相關(guān)的資產(chǎn)處置方案肯定會出臺，屆時，公司欠銀行的利息可以全部免掉，本金也可以享受一定的折扣”。,16、對子公司長期借款及其利息獲取的審計證據(jù)不充分,注冊會計師獲取了農(nóng)行2009年3月25日出具《關(guān)于F公司貸款情況的復(fù)函》，復(fù)函中農(nóng)行僅就貸款本金予以明確，并表明“在最終方案確定之前，F(xiàn)公司仍按原計劃執(zhí)行還款”，對

53、欠息未做說明。此外，注冊會計師還實施了對部分計息重新測算、憑證測試等審計程序；編制了長期借款明細表。注冊會計師對子公司F公司未調(diào)整賬面欠息金額845萬元與貸款卡欠息金額1,598萬元及農(nóng)行帳載欠息金額1,623萬元之間的差異，未實施函證、計算等程序以獲取充分適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。,17、聯(lián)營企業(yè)占款及利息收入審計程序?qū)嵤┎坏轿?截至2019-12-31，其他應(yīng)收款期末余額30,013萬元（其中乙上市公司應(yīng)收B公司15,973萬元、子公司子

54、公司A公司應(yīng)收B公司3,913萬元），占資產(chǎn)總額的30%。注冊會計師獲取了乙上市公司2019年月5日與其聯(lián)營公司——B公司簽訂的《借款合同》，合同中規(guī)定對于2009年9月1日—2019年12月31日期間，乙上市公司向B公司的借款按照年利率額的10%計息，2009年9月1日前發(fā)生的借款暫時不計息。注冊會計師根據(jù)上述條款進行了審計調(diào)整，直接調(diào)增本期其他應(yīng)收款并調(diào)減財務(wù)費用1272.95萬元，其中應(yīng)收2009年利息229.29萬元，應(yīng)收20

55、19年利息1043.67萬元。此外，注冊會計師還編制了明細表，對合并范圍內(nèi)的關(guān)聯(lián)方余額進行核對，實施了憑證測試，復(fù)核了壞賬準(zhǔn)備。注冊會計師未獲取其他應(yīng)收款詢證函回函的原件，也無函證控制記錄。此外，對應(yīng)收2009年利息進行追溯調(diào)整，多計本年利潤229.29萬元，注冊會計師未提請其進行調(diào)整。,18、對處置分公司資產(chǎn)獲取的審計證據(jù)不充分,上市公司丙本年將A分公司整體出售，公司在財務(wù)報表附注中對該關(guān)聯(lián)方資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓事項進行了披露。注冊會計師獲

56、取了：（1）產(chǎn)權(quán)交易市場資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓鑒定書，出具時間為2019年12月28日；（2）與同一控制下關(guān)聯(lián)方B公司簽訂的資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓合同，簽約時間2019-12-28。合同約定：“以2019-5-31為評估基準(zhǔn)日的A分公司凈資產(chǎn)評估值4,507.91萬元，轉(zhuǎn)讓價格為4,975萬元”，“受讓方同意承擔(dān)評估基準(zhǔn)日后產(chǎn)生的經(jīng)營損益”；（3）上市公司丙第四屆董事會第十四次會議決議；（4）上市公司丙擬轉(zhuǎn)讓上市公司丙A分公司凈資產(chǎn)項目評估報告。評估基準(zhǔn)日為201

57、9年5月31日，基準(zhǔn)日經(jīng)審計的A分公司賬面價值4,973.09萬元，評估價值為4,507.91萬元，評估報告日為2019年11月1日。（5)審計報告。,18、對處置分公司資產(chǎn)獲取的審計證據(jù)不充分,注冊會計師對收到的股權(quán)轉(zhuǎn)讓款2,488萬元進行了檢查，對B公司其他應(yīng)收款6,056.62萬元（含股權(quán)轉(zhuǎn)讓款余款2,487萬元）實施了函證并收到回函。 但截至2019年12月31日，上市公司丙與B公司尚未辦理相關(guān)的資產(chǎn)和債權(quán)、債務(wù)轉(zhuǎn)移手續(xù)，注冊

58、會計師未實施其他審計程序以確定上市公司丙對于該業(yè)務(wù)事項會計處理的合理性和正確性，以及其對財務(wù)報表產(chǎn)生的影響。,二、會計方面,（一）合并會計報表1、注冊會計師未關(guān)注到合并報表編制錯誤甲上市公司在其財務(wù)報表附注中列示少數(shù)股東權(quán)益13,032.06萬元，在合并財務(wù)報表中顯示少數(shù)股東權(quán)益12,508.43萬元，注冊會計師未關(guān)注到該項差異。此外，甲上市公司子公司A公司在編制合并財務(wù)報表時，將A公司子公司截至期末尚未對外出售的A公司出售給子公

59、司的存貨596.24萬元全部抵銷。注冊會計師認可了公司編制的合并財務(wù)報表。此項處理導(dǎo)致多計營業(yè)成本、少計存貨298.12萬元。經(jīng)檢查人員復(fù)核，甲上市公司期末少數(shù)股東權(quán)益應(yīng)為13,295.60萬元,期初少數(shù)股東權(quán)益應(yīng)為8,020.78萬元，期末少數(shù)股東權(quán)益少計787.17萬元，期初少數(shù)股東權(quán)益少計679.26萬元。,（一）合并會計報表,2、未編制合并抵銷內(nèi)部往來和內(nèi)部交易的核對過程底稿；未編制少數(shù)股東權(quán)益的底稿。3、對減少合并范圍的審

60、計證據(jù)不充分某交易所控股90%的某服務(wù)中心2019年因已進入清算程序，不再納入合并范圍。注冊會計師獲取了某交易所《關(guān)于某交易所服務(wù)中心清算的說明》，表明“某交易所黨委會決議決定注銷該公司（所全資子公司）,進入清算程序”，注冊會計師獲取的審計證據(jù)不充分。,（二）披露方面,《審計準(zhǔn)則第 1502 號——非標(biāo)準(zhǔn)審計報告》第十條規(guī)定，當(dāng)存在下列情形之一時，如果認為對財務(wù)報表的影響是重大的或可能是重大的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)出具非無保留意見的審計報

61、告：（1）注冊會計師與管理層在被審計單位會計政策的選用、會計估計的作出或財務(wù)報表的披露方面存在分歧；（2）審計范圍受到限制。,1、注冊會計師未關(guān)注企業(yè)財務(wù)報表附注披露的完整性,（1）律師函反映原告以股份公司B分公司收到貨款而不供貨為由，將其告上法庭。B分公司認為原告與B分公司之間不存在買賣合同關(guān)系，原告是在未與B分公司達成書面買賣合同之前，分別將各自的65萬元在本案第三人的指定下匯入第三人指定賬戶，所以B分公司不應(yīng)承擔(dān)責(zé)任。2019

62、年9月28日人民法院進行了一審，支持原告主張，2019年1月17日在中級人民法院進行二審，截至報告日尚未判決，涉案金額130萬元。此或有事項未在附注中披露，注冊會計師未予以關(guān)注。（2）2019年12月27日公司收到財政局撥付的異地搬遷前期準(zhǔn)備金60萬元，對企業(yè)擬整體搬遷之事及2019年3月，就限期拆除之事，股份公司與大股東簽訂了資產(chǎn)置換承諾。對此重大事項，企業(yè)未在財務(wù)報表附注中作披露，注冊會計師未予以關(guān)注。,2、實收資本審計程序?qū)?/p>

63、施不到位,企業(yè)期末實收資本余額5000萬元，投資人為“某交易所”，章程規(guī)定注冊資本9500萬元，由會員出資認繳。注冊會計師沒有實施進一步的審計程序以查明原因，財務(wù)報表附注也未披露實收資本的差異。,3、注冊會計師未提請企業(yè)披露重大會計差錯更正,某交易所行政服務(wù)有限責(zé)任公司于2009年11月成立，注冊資本3000萬元，某交易所持股100%。2019年某交易所將該子公司納入了合并范圍，并追溯調(diào)整了期初數(shù)。注冊會計師未提請某交易所披露關(guān)于合并

64、范圍的會計差錯更正。,4、未對特殊項目實施審計程序,注冊會計師未編制任何特殊項目的審計底稿。注冊會計師在上年度審計小結(jié)說明“某交易所應(yīng)付房地產(chǎn)交易市場房屋轉(zhuǎn)讓交易費及收益金745.16萬元，應(yīng)付**公司建設(shè)工程款204萬元不能函證，此兩筆款項涉及法律事宜”。注冊會計師未實施進一步的審計程序，在財務(wù)報表附注中也沒有披露。,（三）現(xiàn)金流量表,1、未關(guān)注受限貨幣資金對現(xiàn)金流量表的影響期末余額中保證金存款期末余額為2,249,377.73萬元

65、，為使用受限的貨幣資金，企業(yè)將上述款項作為現(xiàn)金及現(xiàn)金等價物在現(xiàn)金流量表列示，注冊會計師沒有考慮該款項對現(xiàn)金流量表的影響。2、未關(guān)注受限貨幣資金對現(xiàn)金流量表的影響其他貨幣資金期末余額6,895.28萬元，為票據(jù)承兌保證金及信用證保證金，銀行存款期末余額中2,060萬元已質(zhì)押給銀行，合計8,955.28萬元。被審計單位將其列示為現(xiàn)金流量表中的現(xiàn)金，注冊會計師沒有考慮該款項對現(xiàn)金流量表的影響。,（四）其他方面,1、未提請企業(yè)調(diào)整長期股權(quán)投

66、資成本差錯子公司A公司2009年6月向母公司購買了15個子公司的股權(quán)和1個分公司的資產(chǎn)，A公司以支付的對價確認了長期股權(quán)投資的投資成本，注冊會計師未提請其進行調(diào)整，只是在A公司的合并報表上對于合并對價與取得的15個子公司及1個分公司的所享有的凈資產(chǎn)份額差額（275.70萬元）進行了調(diào)整。,2、專項應(yīng)付款審計程序?qū)嵤┎坏轿?（1）本部期初余額10,003.40萬元，當(dāng)年轉(zhuǎn)銷1,257.67萬元，期末余額8,745.73萬，系歷年收到財政

67、扶持基金，注冊會計師獲取了部分政府補助的文件，未實施進一步審計程序以確認上述款項的性質(zhì)。（2）總部將收到的扶持基金2019年結(jié)轉(zhuǎn)營業(yè)外收入517.71萬元，系以前年度收到的款項，注冊會計師未實施審計程序以確認上述營業(yè)外收入歸屬期間的適當(dāng)性。,3、對子公司確認置換土地產(chǎn)生的營業(yè)外收入認定不恰當(dāng),乙上市公司財務(wù)報表附注5（4）說明：“由于規(guī)劃調(diào)整，為配合其整體開發(fā)建設(shè)，于2019年3月5日，本公司及子公司A公司和某建設(shè)投資公司簽訂補充協(xié)議

68、：區(qū)政府將公司某地塊（原協(xié)議約定為28.95畝，經(jīng)測量調(diào)整為面積為36.34畝）收回后置換同等面積土地。在區(qū)政府收回土地之前，某建設(shè)投資公司按照80萬/畝的價格向公司支付履約保證金（人民幣2,907.20萬元）。因本年度公司已將該塊土地劃出，而對方未能按約定在2019年3月10日前將土地置換完成，故本公司不予退還履約保證金，并于報告期內(nèi)確認營業(yè)外收入2,712.52萬元?！?3、對子公司確認置換土地產(chǎn)生的營業(yè)外收入認定不恰當(dāng),注冊會計師

69、獲取了《收回國有土地使用權(quán)協(xié)議書》、由某建設(shè)投資公司（甲方）、子公司A公司（乙方）、乙上市公司（丙方）三方簽署的《占用土地協(xié)議及補充協(xié)議》，補充協(xié)議載明：“甲方如在2019年3月10日前將新的36.34畝土地置換給乙方，則乙方或丙方將把履約保證金全數(shù)退還給甲方；如甲方不能如約完成土地置換手續(xù)，則乙方及丙方將不予退還履約保證金”。注冊會計師還計算了劃出土地成本，獲取了土地劃出后的新土地使用權(quán)證，實施了憑證抽查程序。對上述不符合確認條件的