會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)及創(chuàng)新

1、鐫翳愿影刑匝coNo融戤IE^cE會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)及鑭精本質(zhì)上，財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是一個(gè)立足企業(yè)、面向市場的開放的信息系統(tǒng)。它主要運(yùn)用確認(rèn)和計(jì)量，處理財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)，使之轉(zhuǎn)化為財(cái)務(wù)信息，通過財(cái)務(wù)報(bào)告(主要是財(cái)務(wù)報(bào)表)的傳遞，供信息使用者進(jìn)行投資、信貸和其他類似的經(jīng)濟(jì)決策。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng)，它其實(shí)由確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告四個(gè)程序組成，四個(gè)程序各有自己的功能。但確認(rèn)和計(jì)量需要會(huì)計(jì)人員的專業(yè)判斷，在整個(gè)會(huì)計(jì)行為中起導(dǎo)向(決策)作用。一般來說，每一次交易與

2、事項(xiàng)發(fā)生，若能做出正確的確認(rèn)，并給予可靠的計(jì)量，則只要遵循復(fù)式簿記技術(shù)，符合財(cái)務(wù)報(bào)告框架，就能保證財(cái)務(wù)信息的可靠與相關(guān)，并有足夠的透明度。會(huì)計(jì)確認(rèn)作為會(huì)計(jì)循環(huán)的起始環(huán)節(jié)，是計(jì)量乃至整個(gè)會(huì)計(jì)核算的前提和基礎(chǔ)，無論在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的理論概念還是會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的操作中都起著舉足輕重的作用。一、會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念會(huì)計(jì)確認(rèn)在西方早期的會(huì)計(jì)文獻(xiàn)中已有論述，不過都是同計(jì)量、記錄、報(bào)告聯(lián)系在一起進(jìn)行考慮的，“確認(rèn)”一詞的運(yùn)用則到20世紀(jì)20、30年代才開始的。把確認(rèn)作

3、為一個(gè)專門概念和理論研究，是從美國財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(FAsB)開始的。FASB在1984年發(fā)表的第5號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告《企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)與計(jì)量》中認(rèn)為：“確認(rèn)是將某一項(xiàng)目，作為一項(xiàng)資產(chǎn)、負(fù)債、營業(yè)收入、費(fèi)用等等之類正式地記入或列入某一財(cái)務(wù)報(bào)表的過程，它包括同時(shí)用文字和數(shù)字描述某一項(xiàng)目，其金額包括在報(bào)表總計(jì)之中。對于一筆資產(chǎn)或負(fù)債，確認(rèn)不僅要記錄該項(xiàng)目的取得或發(fā)生，還要記錄其后發(fā)生的變動(dòng)，包括導(dǎo)致該項(xiàng)目從財(cái)務(wù)報(bào)表中予以剔除的變動(dòng)?！彪S

4、后，國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)(IASC)在■口文／張芳芳陳東軍1989年發(fā)布的文告《關(guān)于編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》中也對會(huì)計(jì)確認(rèn)進(jìn)行了定義，認(rèn)為“確認(rèn)是將符合要素定義和確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的項(xiàng)目計(jì)人資產(chǎn)負(fù)債表和損益表。它涉及到以文字和金額表示一個(gè)項(xiàng)目并將金額計(jì)人資產(chǎn)負(fù)債表和損益表的總額。”我國對會(huì)計(jì)確認(rèn)的研究始于20世紀(jì)80年代，其中最具代表性的是葛家澍教授的觀點(diǎn)。他在《會(huì)計(jì)學(xué)導(dǎo)論》一書中認(rèn)為：“所謂會(huì)計(jì)確認(rèn)，是指通過一定的標(biāo)準(zhǔn)，辨認(rèn)應(yīng)予輸入會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)

5、的經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)，確認(rèn)這些數(shù)據(jù)應(yīng)加以記錄的會(huì)計(jì)對象的要素。還要確定已記錄和加工了的信息是否全部列入會(huì)計(jì)報(bào)表和如何列入報(bào)表?！辈⒅赋?，會(huì)計(jì)確認(rèn)包括初次確認(rèn)和再確認(rèn)兩個(gè)步驟。初次確認(rèn)是對經(jīng)濟(jì)活動(dòng)產(chǎn)生的信息進(jìn)行具體的判斷、選擇、歸類，以便信息能被復(fù)式簿記系統(tǒng)正式接收和記錄。麗再確認(rèn)則是在初次確認(rèn)的基礎(chǔ)上將記錄在會(huì)計(jì)系統(tǒng)的信息進(jìn)行篩選、提煉、濃縮，或通過歸類、組合、匯總等一系列步驟，最終將其列示在財(cái)務(wù)報(bào)表上。簡單講，初次確認(rèn)解決的是記錄問題，再確認(rèn)則

6、解決的是報(bào)告問題。從上述三種會(huì)計(jì)確認(rèn)的概念可以歸納出，會(huì)計(jì)確認(rèn)主要解決以下四個(gè)問題：1、哪些經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)或項(xiàng)目應(yīng)該進(jìn)入會(huì)計(jì)系統(tǒng)。(應(yīng)否)。應(yīng)否確認(rèn)是識(shí)別會(huì)計(jì)反映的質(zhì)的范圍，解決交易的定性問題。受會(huì)計(jì)對象的限制，應(yīng)否確認(rèn)的必要條件是交易必須具有符合某～會(huì)計(jì)要素的定義和特征。但這只是必要條件而不是充分條件。一些交易即使屬于會(huì)計(jì)對象的范圍，能否正式記錄仍受會(huì)計(jì)假設(shè)、基本會(huì)計(jì)原則及實(shí)際會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的制約。2、進(jìn)入會(huì)計(jì)系統(tǒng)的項(xiàng)目應(yīng)記錄什么會(huì)計(jì)要素。(如何

7、)3、何時(shí)確認(rèn)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)對會(huì)計(jì)要素的影響。(何時(shí))何時(shí)確認(rèn)，即選擇確認(rèn)的時(shí)間基礎(chǔ)。它與會(huì)計(jì)分期假設(shè)相聯(lián)系，實(shí)際上是從分期角度判斷記錄的期間范圍。4、所確認(rèn)的金額是多少。包括上述四個(gè)問題的會(huì)計(jì)確認(rèn)是一個(gè)廣義的界定，會(huì)計(jì)計(jì)量是包含在會(huì)計(jì)確認(rèn)中的，是會(huì)計(jì)確認(rèn)的一個(gè)組成內(nèi)容。而事實(shí)上，確認(rèn)和計(jì)量是密切相關(guān)、難以分割的，確認(rèn)是計(jì)量的前提，麗計(jì)量則是把已確認(rèn)的項(xiàng)目加以定量化列入財(cái)務(wù)報(bào)表的必要手段。但會(huì)計(jì)計(jì)量在會(huì)計(jì)系統(tǒng)中居于核心地位，對其爭議較大，觀點(diǎn)

8、也較多。有必要對會(huì)計(jì)計(jì)量進(jìn)行專門的研究。筆者認(rèn)為，會(huì)計(jì)確認(rèn)應(yīng)該采用一個(gè)狹義的界定，即只指經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)否、如何、何時(shí)進(jìn)入會(huì)計(jì)系統(tǒng)，而以多大的數(shù)額計(jì)入則屬于會(huì)計(jì)計(jì)量的問題。二、會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的傳統(tǒng)模式會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)作為會(huì)計(jì)系統(tǒng)予以確認(rèn)的會(huì)計(jì)事項(xiàng)所應(yīng)具有的特征，是現(xiàn)代財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)得以運(yùn)行的有力保障。會(huì)計(jì)確認(rèn)解決“經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)應(yīng)否進(jìn)入會(huì)計(jì)系統(tǒng)”問題的關(guān)鍵點(diǎn)就是會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的選擇。會(huì)計(jì)確認(rèn)概念決定會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的選擇，會(huì)計(jì)確認(rèn)概念的具體化就是會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)

9、。會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)可分為兩個(gè)層次，一是基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)；二是具體確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)是會(huì)計(jì)系統(tǒng)予以確認(rèn)的會(huì)計(jì)事項(xiàng)所應(yīng)具有的共性特征；而具體確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)必須聯(lián)系具體會(huì)計(jì)目標(biāo)和每個(gè)要素特殊的定義和性質(zhì)，是不同會(huì)計(jì)事項(xiàng)的個(gè)性特征。本文主要討論基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。FAsB在第5號(hào)概念公告中認(rèn)為：“確認(rèn)一個(gè)項(xiàng)目和有關(guān)的信息，應(yīng)符合四個(gè)基本的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。(1)定義——項(xiàng)目要符合萬方數(shù)據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表某一要素的定義；(2)可計(jì)量性——具有一個(gè)相關(guān)的計(jì)量屬性，足以充分可靠地予

10、以計(jì)量；(3)相關(guān)性——有關(guān)信息在用戶決策中有舉足輕重的作用；(4)可靠性——信息是反映真實(shí)的、可核實(shí)的、無偏向的。”IASC在1989年發(fā)布的文告《關(guān)于編制和提供財(cái)務(wù)報(bào)表的框架》中指出：“如果符合下列標(biāo)準(zhǔn)，就應(yīng)當(dāng)確認(rèn)一個(gè)符合要素定義的項(xiàng)目：(1)與該項(xiàng)目有關(guān)的未來經(jīng)濟(jì)利益將流入或流出企業(yè)；(2)對該項(xiàng)目的成本或價(jià)值能夠可靠地加以計(jì)量?！北容^FASB和IASC的會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，兩者均認(rèn)為會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)包括符合要素定義、可計(jì)量性、可靠性，均強(qiáng)

11、調(diào)會(huì)計(jì)確認(rèn)應(yīng)遵循重要性原則。FASB還強(qiáng)調(diào)會(huì)計(jì)確認(rèn)應(yīng)滿足相關(guān)性標(biāo)準(zhǔn)和效益大予成本原則；IASc還認(rèn)為未來經(jīng)濟(jì)利益很可能流入或流出企業(yè)。國內(nèi)學(xué)者在研究會(huì)汁確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)時(shí)，一般以FAsB為借鑒，認(rèn)可“符合要素定義、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性”四個(gè)標(biāo)準(zhǔn)。傳統(tǒng)的會(huì)計(jì)確認(rèn)模式強(qiáng)調(diào)，凡同時(shí)符合上述標(biāo)準(zhǔn)的會(huì)計(jì)事項(xiàng)被確認(rèn)為相應(yīng)的會(huì)計(jì)要素并納入財(cái)務(wù)報(bào)表中，不能完全滿足上述標(biāo)準(zhǔn)的信息則被摒棄在財(cái)務(wù)報(bào)表之外。這些標(biāo)準(zhǔn)對于保證會(huì)計(jì)信息的相關(guān)性、可靠性從而提高會(huì)計(jì)信息

12、的利用度等方面均起到了積極的作用。但是近二十年來企業(yè)經(jīng)營環(huán)境發(fā)生了巨大的變化?？茖W(xué)技術(shù)飛速發(fā)展，人類正在進(jìn)入知識(shí)經(jīng)濟(jì)、網(wǎng)絡(luò)時(shí)代，按照傳統(tǒng)的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)所生成的會(huì)計(jì)信息的有用性受到越來越多使用者的批評，會(huì)計(jì)確認(rèn)模式面臨創(chuàng)新的壓力與挑戰(zhàn)?？s合美國證券交易會(huì)(sEc)委員StevenMHWallman的觀點(diǎn)，我們可以歸納出傳統(tǒng)會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的局限性主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：l、某些潛在的相關(guān)項(xiàng)目由于不符合確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)而被忽略。僅以資產(chǎn)為例，現(xiàn)行會(huì)計(jì)側(cè)重“

13、土地資本、廠房、設(shè)備”等有形物質(zhì)資產(chǎn)，不注重“知識(shí)、技術(shù)、信息、人力資本”等無形資產(chǎn)。而這些無形資產(chǎn)是知識(shí)經(jīng)濟(jì)、網(wǎng)絡(luò)時(shí)代企業(yè)生存和發(fā)展的動(dòng)力源泉。這些能夠給企業(yè)帶來未來經(jīng)濟(jì)利益的經(jīng)濟(jì)資源，符合資產(chǎn)的定義，但不符合可計(jì)量性、可靠性會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)而被拒之會(huì)計(jì)系統(tǒng)之外。2、由于某些被稱為慣例的會(huì)計(jì)程序和方法等方面的原因。越來越無用的項(xiàng)目卻依然包含在報(bào)表中。會(huì)計(jì)信息是否有用，哪些有用，有多少用，由信息使用者決定，并不由會(huì)計(jì)人員確定，會(huì)計(jì)人員只是按

14、照既定的會(huì)計(jì)程序和方法提供分類匯總的各類信息。實(shí)際上有時(shí)沒被分類匯總的信息可能更有用。這就必然導(dǎo)致大量的無用項(xiàng)目仍然包含在報(bào)表中。3、對非會(huì)計(jì)類專業(yè)的信息使用者而言，他們不清楚為什么有用的信息不包含在財(cái)務(wù)報(bào)表中，而無用的信息卻包含在財(cái)務(wù)報(bào)表中。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的局限性，為會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)模式的創(chuàng)新提供了可能。三、會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的創(chuàng)新模式(一)wallIIlan的創(chuàng)新模式。Wallman在《財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)報(bào)告的未來之二：彩色方法》～文中，對會(huì)計(jì)

15、確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)提出了新的看法。認(rèn)為會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的選擇應(yīng)建立在為用戶提供更為有用的信息上，其焦點(diǎn)應(yīng)在于一個(gè)項(xiàng)目是否為企業(yè)財(cái)務(wù)披露的一部分，而不是該項(xiàng)目是否在財(cái)務(wù)報(bào)表中予以確認(rèn)。他將原有的單一標(biāo)準(zhǔn)擴(kuò)展成為一個(gè)具有多層次內(nèi)在結(jié)構(gòu)的會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)體系，其基本構(gòu)成如下：第一層次，滿足現(xiàn)有確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的項(xiàng)目。滿足現(xiàn)有確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的項(xiàng)目必然是企業(yè)最相關(guān)、也最為可靠的信息。因此，該標(biāo)準(zhǔn)所確認(rèn)的信息構(gòu)成了財(cái)務(wù)報(bào)告最核心的部分——財(cái)務(wù)報(bào)表。第二層次，可能存在可靠性問題的項(xiàng)

16、目。例如研究開發(fā)費(fèi)用、廣告支出、品牌、企業(yè)長期積累的無形價(jià)值以及花費(fèi)在顧客滿意度上的支出等。第三層次，可能存在可靠性和定義雙重問題的項(xiàng)目。例如顧客滿意度的信息。第四層次，不符合要素定義標(biāo)準(zhǔn)的項(xiàng)目。最具代表性的項(xiàng)目是風(fēng)險(xiǎn)計(jì)量實(shí)踐。第五層次，存在定義、可靠性以及可計(jì)量性問題的項(xiàng)目。例如企業(yè)持續(xù)經(jīng)營的價(jià)值、企業(yè)的智力資本以及企業(yè)訓(xùn)練有素的勞動(dòng)力價(jià)值。根據(jù)會(huì)計(jì)確認(rèn)的形式不同，我們還可以進(jìn)一步地將wal】瑚n的創(chuàng)新模式合并為以下三個(gè)層次：1、核心

17、層次，即“第一層次”，此類信息按現(xiàn)有會(huì)計(jì)理論體系確認(rèn)為財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目。2、緊密層次。即“第二層次”，此類信息不進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目，而以附注、財(cái)務(wù)情況說明書、公司臨時(shí)公告等形式披露。3、松散層次，包括“第三、四、五層次”，對于該層次的項(xiàng)目，會(huì)計(jì)確認(rèn)的形式應(yīng)多種多樣?？煞謩e披露于企業(yè)報(bào)表附注、財(cái)務(wù)情況說明書、信息公告、工作總結(jié)、戰(zhàn)略規(guī)劃等。此類由企業(yè)披露的項(xiàng)目，稱為主動(dòng)確認(rèn)；還有一類披露是由市場完成的，稱為被動(dòng)披露。(二)對創(chuàng)新模式的評析。wa

18、llman提出的“彩色模式”，打破了傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表僅以確認(rèn)和不確認(rèn)作為信息披露唯一標(biāo)準(zhǔn)的結(jié)構(gòu)。wall啪n認(rèn)為傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)告的這種處理是一種“黑白模式”，即要么確認(rèn)，要么不確認(rèn)，不是黑就是白。因此他針對FASB第5號(hào)概念公告所確定的四條確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，一項(xiàng)一項(xiàng)地分別予以考慮，建立了他所說的分為五個(gè)層面的彩色報(bào)告模式。可以說其思路是創(chuàng)造性的，令人耳目一新。彩色模式的優(yōu)點(diǎn)主要表現(xiàn)在：第一，將會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)分為五個(gè)層次，各層次均需滿足相關(guān)性標(biāo)準(zhǔn)，即創(chuàng)新會(huì)

19、計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)以決策有用性為中心，改變了傳統(tǒng)會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)以能否納入財(cái)務(wù)報(bào)表體系為中心的觀點(diǎn)，這樣可使許多與決策相關(guān)的信息能夠進(jìn)入會(huì)計(jì)系統(tǒng)，提高會(huì)計(jì)信息終端用戶決策的正確性，有利于提高會(huì)計(jì)職業(yè)的社會(huì)形象，減少對會(huì)計(jì)職業(yè)的批評。第二，在創(chuàng)新模式下。由于放寬了企業(yè)經(jīng)濟(jì)信息進(jìn)入財(cái)務(wù)報(bào)告的限制，從而極大地提高企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的信息容量。第三，與傳統(tǒng)模式相比，Wall啪n所構(gòu)想的創(chuàng)新模式與企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的目標(biāo)具有更高的一致性，與企業(yè)會(huì)計(jì)信息的動(dòng)態(tài)發(fā)展具有更好