財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)象要素概念探析

1、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)象要素概念探析O段禾青(湖北生態(tài)工程職業(yè)技術(shù)學(xué)院湖北。。武：融一43020iJ)I摘要】會(huì)計(jì)界對(duì)會(huì)計(jì)要素問(wèn)題的認(rèn)識(shí)存在很大的分歧。本文通過(guò)對(duì)會(huì)計(jì)對(duì)象進(jìn)行分析認(rèn)為目前通常所講的會(huì)計(jì)要素是指財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)象要素?！娟P(guān)鍵詞】會(huì)計(jì)要素財(cái)務(wù)報(bào)表要素財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)象要素一、問(wèn)題的提出會(huì)計(jì)要素問(wèn)題是會(huì)計(jì)理論研究的核心，也是連接會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的關(guān)鍵一直以來(lái)都是會(huì)計(jì)理論界與實(shí)務(wù)界關(guān)注的一個(gè)熱點(diǎn)。但當(dāng)前，在會(huì)計(jì)界出現(xiàn)了“會(huì)計(jì)要素”、“會(huì)計(jì)報(bào)表要素”，“會(huì)

2、計(jì)對(duì)象要素”等不同的稱謂。有的學(xué)者認(rèn)為會(huì)計(jì)要素是會(huì)計(jì)對(duì)象的基本分類，是會(huì)計(jì)對(duì)象的具體化，會(huì)計(jì)要素實(shí)質(zhì)上就是會(huì)計(jì)對(duì)象要素；有人認(rèn)為會(huì)計(jì)要素構(gòu)成會(huì)計(jì)報(bào)表的基本框架，包含了企業(yè)財(cái)務(wù)信息的主要內(nèi)容，因此認(rèn)為會(huì)計(jì)要素就是會(huì)計(jì)報(bào)表要素；還有人認(rèn)為會(huì)計(jì)要素既是會(huì)計(jì)對(duì)象要素，也是會(huì)計(jì)報(bào)表要素。對(duì)會(huì)計(jì)要素認(rèn)識(shí)上的分歧，導(dǎo)致理論界對(duì)會(huì)計(jì)要素的數(shù)量多少、各要素的本質(zhì)內(nèi)涵出現(xiàn)了不同的理解。因此作者覺(jué)得有必要澄清這些概念?！耙亍币辉~在《牛津詞典》的解釋是：某一

3、事物總體中體現(xiàn)特性的必要的組成部分?！冬F(xiàn)代漢語(yǔ)詞典》的解釋是“構(gòu)成事物的必要因素”。兩種解釋都突出了要素的必要性特征j也就是說(shuō)要素是構(gòu)成事物的必要組成部分，缺失了某一要素，事物將不能成為一個(gè)有機(jī)整體。按照這種理論：會(huì)計(jì)要素就是指構(gòu)成會(huì)計(jì)的必要組成部分；會(huì)計(jì)對(duì)象要素是指構(gòu)成會(huì)計(jì)對(duì)象的必要因素；會(huì)計(jì)報(bào)表要素指構(gòu)成會(huì)計(jì)報(bào)表的要素。二、不同觀點(diǎn)的評(píng)析1、會(huì)計(jì)要素按照現(xiàn)代會(huì)計(jì)理論，會(huì)計(jì)是一個(gè)信息系統(tǒng)，是為了實(shí)現(xiàn)特定目標(biāo)(反映受托責(zé)任和提供對(duì)決策有

4、用的信息)而設(shè)計(jì)的人造系統(tǒng)。那么會(huì)計(jì)要素就應(yīng)該是指構(gòu)成這一信息系統(tǒng)的必要組成部分，會(huì)計(jì)要素就應(yīng)稱為會(huì)計(jì)系統(tǒng)要素。按照系統(tǒng)論的觀點(diǎn)，一個(gè)系統(tǒng)至少應(yīng)包括主體，相關(guān)的客體、主體作用或支配客體的方式。會(huì)計(jì)作為一個(gè)信息系統(tǒng)，它也至少包括系統(tǒng)的主體(會(huì)計(jì)人員)、客體(反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的各種經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù))和運(yùn)行方式(各種方法、程序、載體等)這三個(gè)要素。也就是說(shuō)會(huì)計(jì)要素的第一層次包括會(huì)計(jì)人員、經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)和運(yùn)行方式三個(gè)部分。而經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)作為會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的客體，是

5、“客觀經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的狀態(tài)和特征的綜合表現(xiàn)、即綜合的經(jīng)濟(jì)信息”由于其綜合性，按照這些數(shù)據(jù)的經(jīng)濟(jì)特征又可進(jìn)行第二個(gè)層次的劃分。1269@經(jīng)濟(jì))2008年瓤酉(1)會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)的客體，是指反映企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的各種數(shù)據(jù)，而現(xiàn)實(shí)企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)種類繁多、業(yè)務(wù)繁雜，要使多種多樣的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)變成能夠記錄的經(jīng)濟(jì)數(shù)據(jù)，必須建立在一定的約束和限制條件之上。會(huì)計(jì)主體約定了會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的范圍，而貨幣則是企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)價(jià)值唯一可以表現(xiàn)的、能夠量化的形式。會(huì)計(jì)系統(tǒng)就采用以貨幣為主

6、要計(jì)量單位對(duì)這些數(shù)據(jù)按照經(jīng)濟(jì)特征進(jìn)行分類，以便反映和監(jiān)督企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)。企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)如果用貨幣來(lái)量化，則表現(xiàn)為價(jià)值運(yùn)動(dòng)。根據(jù)馬克思學(xué)說(shuō)：價(jià)值是凝結(jié)在商品中的人類一般勞動(dòng)，沒(méi)有質(zhì)的區(qū)別，只有量的不同。價(jià)值在資本主義社會(huì)定名為“資本”，而在社會(huì)主義社會(huì)則被稱為“資金”。因此企業(yè)的價(jià)值運(yùn)動(dòng)實(shí)質(zhì)上就是企業(yè)的資金運(yùn)動(dòng)，主要表現(xiàn)為資金的進(jìn)入，資金的使用和周轉(zhuǎn)，以及資金的退出。由此可以得出作為客體的數(shù)據(jù)實(shí)質(zhì)上反映的是企業(yè)的資金運(yùn)動(dòng)。按照會(huì)計(jì)界普遍可

7、以接受的觀點(diǎn)：會(huì)計(jì)對(duì)象是指企業(yè)的資金運(yùn)動(dòng)。從這個(gè)角度來(lái)講，會(huì)計(jì)對(duì)象要素實(shí)際上就是對(duì)會(huì)計(jì)系統(tǒng)中“客體”這一要素的細(xì)分。也就是說(shuō)會(huì)計(jì)對(duì)象要素是會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)要素的第二個(gè)層次的內(nèi)容，內(nèi)涵遠(yuǎn)遠(yuǎn)小于會(huì)計(jì)信息系統(tǒng)要素。而我國(guó)2006年出臺(tái)的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》規(guī)定：會(huì)計(jì)要素應(yīng)當(dāng)按照交易或事項(xiàng)的經(jīng)濟(jì)特征來(lái)確定，這顯然不是會(huì)計(jì)要素合理的解釋。2、會(huì)計(jì)對(duì)象要素會(huì)計(jì)對(duì)象要素是指構(gòu)成會(huì)計(jì)對(duì)象的必要因素，那么我們首先要知道會(huì)計(jì)對(duì)象是什么。我國(guó)會(huì)計(jì)學(xué)者從各自對(duì)會(huì)計(jì)本質(zhì)

8、的認(rèn)識(shí)出發(fā)，提出了不同的會(huì)計(jì)對(duì)象觀點(diǎn)。如“資金運(yùn)動(dòng)論”認(rèn)為會(huì)計(jì)對(duì)象是再生產(chǎn)過(guò)程中的資金運(yùn)動(dòng)；“價(jià)值運(yùn)動(dòng)論”認(rèn)為會(huì)計(jì)對(duì)象是隨經(jīng)濟(jì)活動(dòng)而產(chǎn)生的價(jià)值運(yùn)動(dòng)，具體表現(xiàn)為資金運(yùn)動(dòng)或資本運(yùn)動(dòng)；“財(cái)產(chǎn)論”認(rèn)為會(huì)計(jì)對(duì)象是再生產(chǎn)過(guò)程和處于其中的財(cái)產(chǎn)；“經(jīng)濟(jì)活動(dòng)論”認(rèn)為會(huì)計(jì)對(duì)象是再生產(chǎn)過(guò)程中能夠以貨幣表現(xiàn)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)；“經(jīng)濟(jì)利益論”指出會(huì)計(jì)對(duì)象就是經(jīng)濟(jì)利益及其增減變動(dòng)；“雙重對(duì)象論”認(rèn)為會(huì)計(jì)對(duì)象既包括客觀存在的價(jià)值運(yùn)動(dòng)，也包括客觀存在的價(jià)值運(yùn)動(dòng)的信息。盡管對(duì)會(huì)

9、計(jì)對(duì)象有著不同的認(rèn)識(shí)，但實(shí)質(zhì)都或多或少地受資金運(yùn)動(dòng)論的影響，或者說(shuō)是對(duì)資金運(yùn)動(dòng)論的演化。所以我們采用“會(huì)計(jì)對(duì)象是指企業(yè)的資金運(yùn)動(dòng)”的觀點(diǎn)。企業(yè)是一個(gè)獨(dú)立的組織，它要實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)必須要占用一定的資金(《公司法》對(duì)公司制企業(yè)規(guī)定了注冊(cè)資本的最低限額，其他類型的企業(yè)也有相關(guān)的規(guī)定)以保證經(jīng)營(yíng)所需要的機(jī)器、材萬(wàn)方數(shù)據(jù)料、廠地、人工、技術(shù)等，而企業(yè)的這些不同的財(cái)產(chǎn)所占用的資金，必須有它的合法來(lái)源，要么是業(yè)主投入的資金要么是企業(yè)借入的資金。對(duì)企業(yè)而言，

10、業(yè)主投入資金是一筆可以無(wú)限期使用的資金，而且沒(méi)有強(qiáng)制還本付息的責(zé)任，所以可稱為自有資金。企業(yè)借人的資金，作為債務(wù)人是需要承擔(dān)還本付息責(zé)任的，對(duì)企業(yè)來(lái)講就是一筆負(fù)債。企業(yè)在整個(gè)存續(xù)期間，為維持正常的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)，會(huì)發(fā)生各種各樣的耗費(fèi)(原材料的使用、工資的支付、上交稅金等)，而作為一個(gè)自負(fù)盈虧的組織，它又必須不斷地通過(guò)自身所形成的商品或服務(wù)來(lái)取得收入以彌補(bǔ)企業(yè)的各種耗費(fèi)支出，以期收支相抵后取得一定的盈利來(lái)維持和擴(kuò)大企業(yè)的經(jīng)營(yíng)。這種資金的不同來(lái)源

11、，對(duì)企業(yè)而言，要么形成負(fù)債(借人部分)，要么就是所有者權(quán)益(自有資金部分)。資金占用所形成的不同資源就成為企業(yè)的資產(chǎn)。經(jīng)營(yíng)過(guò)程中的所得與耗費(fèi)，就形成企業(yè)的收入和支出(有一部分屬于利得和損失)。因此，資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用等要素就構(gòu)成企業(yè)資金運(yùn)動(dòng)的內(nèi)容。3、會(huì)計(jì)報(bào)表要素財(cái)務(wù)報(bào)表是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)提供財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的主要載體，它有助于反映企業(yè)管理層受托責(zé)任的履行情況，有助于報(bào)表使用者作出經(jīng)濟(jì)決策。作為濃縮的會(huì)計(jì)信息，會(huì)計(jì)報(bào)表有它固定的

12、格式，從形式上來(lái)說(shuō)，它包括表頭、表體和附注。從內(nèi)容來(lái)看，會(huì)計(jì)報(bào)表要能反映企業(yè)財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的會(huì)計(jì)信息。但會(huì)計(jì)報(bào)表作為人造系統(tǒng)的一部分，不僅要受會(huì)計(jì)目標(biāo)的制約，還要受客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的影響，而且會(huì)計(jì)報(bào)表是內(nèi)部會(huì)計(jì)信息加工的最終成果，它受內(nèi)部信息加工方法和方式的影響(各國(guó)的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念框架或準(zhǔn)則對(duì)很多會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)的處理都是有彈性的)，也會(huì)受到會(huì)計(jì)人員的主觀判斷的影響。另外受報(bào)表容量的限制，會(huì)計(jì)報(bào)表并不能反映企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的全部?jī)?nèi)容。從這

13、個(gè)意義上講，會(huì)計(jì)報(bào)表的內(nèi)容構(gòu)成要素是動(dòng)態(tài)和發(fā)展的，它并不具有客觀性。將這種動(dòng)態(tài)的要素作為會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)確認(rèn)和記錄的起點(diǎn)是不適合的。美國(guó)將財(cái)務(wù)報(bào)表要素劃分為十項(xiàng)，國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)將財(cái)務(wù)報(bào)表要素劃分為五種，英國(guó)將財(cái)務(wù)報(bào)表要素劃分為七項(xiàng)，不管是何種劃分形式，都沒(méi)有直接針對(duì)現(xiàn)金流量的要素，而作國(guó)際認(rèn)可的三大財(cái)務(wù)報(bào)表之一的現(xiàn)金流量表，它的重要性并不亞于其它兩張報(bào)表。缺少現(xiàn)金流量表要素的會(huì)計(jì)報(bào)表要素是不完整的。我國(guó)對(duì)于要素的劃分是從企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的客觀規(guī)

14、律人手，將會(huì)計(jì)對(duì)象按其經(jīng)濟(jì)特征分為諸如資產(chǎn)、負(fù)債、所有者權(quán)益、收入、費(fèi)用、等要素，所以在我國(guó)會(huì)計(jì)要素應(yīng)指會(huì)計(jì)對(duì)象要素。西方關(guān)于要素的劃分是從會(huì)計(jì)目標(biāo)開始，從滿足使用者需求出發(fā)。將報(bào)表所需反映的內(nèi)容按經(jīng)濟(jì)性質(zhì)進(jìn)行的大類劃分，所以在西方會(huì)計(jì)要素是指會(huì)計(jì)報(bào)表要素。盡管中西方是從不同的起點(diǎn)來(lái)對(duì)要素進(jìn)行劃分，盡管會(huì)計(jì)報(bào)表所反映的內(nèi)容并非是企業(yè)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的全部但各國(guó)對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的重視是一致的，使用者對(duì)會(huì)計(jì)信息的獲取也主要來(lái)源于會(huì)計(jì)報(bào)表，所以兩者對(duì)所反映

15、的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)進(jìn)行大類的劃分，最后基本趨近一致。這也是為什么有學(xué)者認(rèn)為會(huì)計(jì)對(duì)象要素就是會(huì)計(jì)報(bào)表要素的原因。三、財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)聰OIhlT型EMPO黥ARYEOO鬟M(jìn)C：1●cRcNts—■_財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)作為企業(yè)會(huì)計(jì)的兩大分支，其劃分標(biāo)志是會(huì)計(jì)資料的用途。美國(guó)JH羅素、WW胡來(lái)歇和DH泰勒三位教授合著的《管理會(huì)計(jì)概論》一書中寫道“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)是收集性、匯集性的資料，供投資者、政府機(jī)關(guān)和公司以外的有關(guān)部門使用。而管理會(huì)計(jì)則提供資料以幫助經(jīng)

16、理人員作出決策。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)有時(shí)稱為對(duì)外會(huì)計(jì)，而管理會(huì)計(jì)常稱為對(duì)內(nèi)會(huì)計(jì)。”盡管財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)都是反映企業(yè)的資金運(yùn)動(dòng)，但是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)作為對(duì)外會(huì)計(jì)與管理會(huì)計(jì)有著很大的差別，了解它們之間的差別有利于理解財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)象要素。1、從目標(biāo)來(lái)看財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)側(cè)重于向外界不特定的使用者提供整個(gè)企業(yè)財(cái)務(wù)信息；而管理會(huì)計(jì)則主要服務(wù)于企業(yè)內(nèi)部管理層，有著明確的服務(wù)對(duì)象，它可以反映企業(yè)整體的信息，也可根據(jù)需要提供內(nèi)部不同層次、不同部門的信息，這種信息可以是財(cái)務(wù)信息，也可

17、以是非財(cái)務(wù)信息。由于需要維護(hù)不特定信息使用者的利益，使得財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)需要類似于“公認(rèn)會(huì)計(jì)原則”、“會(huì)計(jì)法”等強(qiáng)制性規(guī)范的約束，需要遵循固定的會(huì)計(jì)循環(huán)程序，對(duì)外的報(bào)告需要固定的格式，需要外部審計(jì)的監(jiān)督。而管理會(huì)計(jì)由于它的“內(nèi)部性”則沒(méi)有這些要求。2、從職能來(lái)看管理會(huì)計(jì)的主要職能是預(yù)測(cè)、決策、控制和考核，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)的主要職能是反映和控制，使得管理會(huì)計(jì)所包含的信息跨越過(guò)去、現(xiàn)在和將來(lái)，而財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息由于要求“真實(shí)可靠”，它只能反映已經(jīng)發(fā)生的過(guò)去的

18、信息(現(xiàn)在已有所改變，但主要還是反映過(guò)去的信息)。3、從信息特征來(lái)看財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息要求全面、系統(tǒng)、連續(xù)、真實(shí)、可比、明了，這決定了它反映的主要是貨幣化的經(jīng)濟(jì)信息。而管理會(huì)計(jì)由于是對(duì)內(nèi)的信息，所以它的表現(xiàn)形式是多種多樣的，并不拘泥于用貨幣來(lái)表示。財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)和管理會(huì)計(jì)由于服務(wù)于各自的目標(biāo)，采用不同方式和程序?qū)ζ髽I(yè)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行記錄和加工，已形成完全不同的運(yùn)行系統(tǒng)。由于管理會(huì)計(jì)反映的內(nèi)容和方式的靈活多樣，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則或財(cái)務(wù)框架所能約束的只能是財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)。

19、四、結(jié)論對(duì)于目前通行的“會(huì)計(jì)要素”的稱呼，作者運(yùn)用系統(tǒng)論的觀點(diǎn)，從企業(yè)客觀存在的資金運(yùn)動(dòng)人手，剖析了不同觀點(diǎn)存在的弊端，認(rèn)為“會(huì)計(jì)要素”應(yīng)該指“財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)對(duì)象要素”?！緟⒖嘉墨I(xiàn)】【11張文賢：會(huì)計(jì)理論創(chuàng)新【MJ中1ii財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，200212】唐來(lái)全：會(huì)計(jì)要素新論明，財(cái)會(huì)通訊，2006(8)【31王開田：現(xiàn)代會(huì)計(jì)對(duì)象的再認(rèn)識(shí)U】會(huì)計(jì)研究，1997(3)【4】葛家澍：會(huì)計(jì)的基本概念【M】經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，1986【5】唐國(guó)平：財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)要素