經(jīng)濟全球化背景下的稅收主權(quán)問題研究.pdf

1、稅收是主權(quán)國家為了實現(xiàn)國家職能，利用政治權(quán)力，憑借法律手段，參與社會產(chǎn)品價值的再分配，強制、無償?shù)厝〉秘斦杖氲闹贫?。就此本質(zhì)而言，稅收天然地與主權(quán)相關(guān)。 進入 20 世紀，尤其是二次世界大戰(zhàn)以后，經(jīng)濟全球化進程的展開將國際經(jīng)濟交往提升到一個新的領(lǐng)域，在追逐利潤動機驅(qū)動下的探索進一步促成了資源全球配置、利益在國際間的重新分配。經(jīng)濟全球化使我們必須超越傳統(tǒng)的國家利益沖突的格局，還看到私人利益和私人沖突在國際經(jīng)濟秩序形成中的決定性影

2、響。私人利益與沖突在國際經(jīng)濟領(lǐng)域中的演進要求一種憲法性的制度或至少是一種體現(xiàn)在法律中的憲法性精神。而憲法性制度的形成，在目前和可預(yù)見的相當長時間的未來中，還是必然與主權(quán)相關(guān)。而在經(jīng)濟全球化的背景下，在憲法性經(jīng)濟規(guī)則形成的過程中，稅收主權(quán)所受的沖擊和懷疑也最為引人注目，因此也首先引起筆者的研究興趣。 經(jīng)濟全球化背景下的稅收主權(quán)，可以作為“全球化和國家主權(quán)的關(guān)系”這一大課題的子課題，可以為思考新形勢下的國際經(jīng)濟法創(chuàng)建一種新的思路，也

3、可以為主權(quán)國家的稅收立法提供建議，在理論上和實踐上都具有自身的意義。本文共15萬字，分六章進行闡述。 第一章：經(jīng)濟全球化對稅收主權(quán)的挑戰(zhàn) 從國際法的角度理解，稅收主權(quán)就是一國在稅收方面所擁有的對內(nèi)至高無上、對外獨立平等的權(quán)力。稅收主權(quán)是主權(quán)的內(nèi)容之一，是國家主權(quán)在稅收領(lǐng)域內(nèi)的體現(xiàn)。根據(jù)主權(quán)的構(gòu)成，稅收主權(quán)的構(gòu)成可以分為稅收立法權(quán)、稅收行政權(quán)和稅收司法權(quán)。經(jīng)濟全球化是指跨國商品與服務(wù)交易以及國際資本流動規(guī)模和形式的增加，以

4、及技術(shù)的廣泛迅速傳播使世界各國經(jīng)濟相互依賴性增強。經(jīng)濟全球化起源于第二次世界大戰(zhàn)之后，其成因主要是科學(xué)技術(shù)的進步和市場發(fā)展的自身要求。經(jīng)濟全球化的本質(zhì)是經(jīng)濟國際化或世界化發(fā)展到一定階段的產(chǎn)物。經(jīng)濟全球化是一個必然的歷史階段，其趨勢不可逆轉(zhuǎn)。稅收主權(quán)與經(jīng)濟全球化的本質(zhì)有矛盾，稅收主權(quán)與經(jīng)濟全球化的目的和精神內(nèi)蘊又有相通之處。經(jīng)濟全球化進程不能改變稅收主權(quán)存在的現(xiàn)實，也不能抹煞稅收主權(quán)存在的必要性。經(jīng)濟全球化背景下，稅收主權(quán)者地位、稅收主權(quán)

5、行使范圍、稅收主權(quán)內(nèi)容、稅收主權(quán)行使方式、稅收主權(quán)觀念均受到挑戰(zhàn)。 第二章：經(jīng)濟全球化下的稅收立法權(quán) 稅收立法權(quán)即決定或制定稅收規(guī)則的權(quán)力。傳統(tǒng)的稅收立法權(quán)基本是專屬于國家，但經(jīng)濟全球化使稅收立法管轄權(quán)的歸屬發(fā)生了變化。國家的稅收立法權(quán)受到市民社會的制約，市民社會對課稅客體擁有的處分權(quán)受絕對保障而對稅收立法產(chǎn)生了極大的影響。此外，國際組織在稅收立法中的影響力加深。納稅主體也對稅收立法產(chǎn)生了影響，一方面跨國公司沖擊各國稅收

6、管轄權(quán)的確定標準；另一方面，跨國公司影響各國稅收法律與政策的制定。納稅人與征稅人不再是單一的命令與服從、管理與被管理的關(guān)系。各國國內(nèi)稅法．日益趨同，世界各國的稅制都傾向于以增值稅為代表的間接稅和以所得稅為代表的直接稅并行；降低稅率、擴大稅基成為普遍趨勢。國際稅法得到蓬勃發(fā)展，從傳統(tǒng)的直接稅領(lǐng)域擴展到間接稅領(lǐng)域，電子商務(wù)引起的稅收立法變革從一開始就尋求國際統(tǒng)一性。國際稅收立法的形式上，雙邊稅收協(xié)定數(shù)量激增，涉及國家增多，且越來越規(guī)范化；多

7、邊稅收協(xié)定得到發(fā)展；國際稅收立法區(qū)域化、一體化的步伐加快。 第三章：經(jīng)濟全球化下的稅收行政權(quán) 履行作出的決定或制定的規(guī)則或其結(jié)果而采取稅收行政行為的權(quán)力為稅收行政管轄權(quán)。稅收行政權(quán)很少讓渡，各國行政機關(guān)一般獨立地行使稅務(wù)登記、稅務(wù)申報、稅款征收、稅務(wù)稽查等行政權(quán)力。比較特殊的例外是歐盟，它有獨立的預(yù)算體制，有自己的稅收收入，也有預(yù)算開支的權(quán)力，這使得一種超國界的稅務(wù)行政框架在歐盟已初見端倪。為應(yīng)對經(jīng)濟全球化帶來的國際逃避

8、稅，和跨國納稅普遍存在帶來的雙重征稅問題，一方面，各國以稅務(wù)申報、稅務(wù)調(diào)查、稅收會計審查、所得評估制度、“實質(zhì)重于形式”的稅收行政原則、先進的稅收科技手段等強化國內(nèi)稅收征管權(quán)力。另一方面，稅收行政權(quán)的國際協(xié)調(diào)在經(jīng)濟全球化背景下出現(xiàn)了新的發(fā)展趨勢。多邊協(xié)定可以在相對廣闊的范圍內(nèi)勾畫管轄權(quán)的地圖，在協(xié)調(diào)過程中可以促進各國協(xié)調(diào)原則的一致化，協(xié)調(diào)效率大大提高。以增值稅為代表的間接稅管轄權(quán)沖突開始受到廣泛關(guān)注。除屬人管轄權(quán)和屬地管轄權(quán)之間孰者優(yōu)先

9、的問題外，目的地管轄權(quán)和產(chǎn)地管轄權(quán)之間孰為優(yōu)先的問題也成為協(xié)調(diào)的關(guān)鍵所在。經(jīng)濟全球化對所有國家的征稅能力提出了挑戰(zhàn)，各國在稅務(wù)情報交換、國際稅務(wù)調(diào)查、跨國稅款征收、稅務(wù)單據(jù)跨國傳送等方面展開了深入的國際合作。 第四章：經(jīng)濟全球化下的稅收司法權(quán) 稅收司法權(quán)就是履行做出的稅務(wù)決定或制定的稅收規(guī)則或結(jié)果而采取司法行為的管轄權(quán)。傳統(tǒng)上稅收司法權(quán)基本專屬國內(nèi)司法機關(guān)，但當一國稅務(wù)機關(guān)與另一國跨國納稅人的糾紛在數(shù)量上累積到一定程度，

10、就必然演變?yōu)閲抑g的稅務(wù)糾紛。國內(nèi)司法機關(guān)處理此類稅務(wù)糾紛已呈現(xiàn)出相當?shù)木窒扌?。近年來，一些國家傾向于采用國際仲裁和國際訴訟方式解決國家間的稅務(wù)爭議。這不是運用國內(nèi)法上的稅收司法權(quán)。因為任何國家司法機關(guān)對國家之間的爭議都并無當然的管轄權(quán)，國際組織也就不可能通過國家的讓渡而獲得稅收司法權(quán)。但一些國際機構(gòu)已擁有了一定程度上的強制性的仲裁或訴訟管轄權(quán)，使得一種超國家的稅收司法權(quán)已開始顯露雛形。而在歐盟這個經(jīng)濟一體化程度最高的區(qū)域內(nèi)，稅收司法

11、權(quán)的歸屬已發(fā)生了實質(zhì)性變化。歐洲法院通過初步裁決程序，間接參與了一個國家與跨國納稅人之間稅務(wù)爭議的處理，使成員國國內(nèi)司法機構(gòu)的管轄權(quán)受制于歐洲法院的裁定，從而在事實上已經(jīng)享有了各成員國一部分的稅收司法權(quán)。稅收司法權(quán)一方面成為國家間稅收利益爭奪的手段而在國內(nèi)法上不斷強化；另一方面，在相互讓步的基礎(chǔ)上，各國也有一定程度的自我限制和相互協(xié)調(diào)。稅收司法權(quán)的行使方式上最引人注目的焦點就是仲裁的盛行和發(fā)展。在國內(nèi)面向上，屬于公法領(lǐng)域的稅法也尋求民間

12、仲裁機構(gòu)解決一部分稅收爭議 (特別是事實爭議) 的可能性，在國際面向上，稅務(wù)仲裁越來越兼具仲裁與訴訟的雙重特征。國際法上向來以國家為管轄的對象，而國際稅務(wù)仲裁通過納稅人同意的規(guī)定提升了私人在公法問題解決中的地位。 第五章：經(jīng)濟全球化背景下稅收主權(quán)的適應(yīng)性轉(zhuǎn)變 經(jīng)濟全球化背景下，抽象的法律主權(quán)仍然是絕對的、不可分割的，但事實主權(quán)——管轄權(quán)卻越來越以相對行使、(自我)限制行使、分割行使的方式來實現(xiàn)國家權(quán)力。首先，經(jīng)濟全球化導(dǎo)

13、致稅收主權(quán)觀念的轉(zhuǎn)變，嶄新的全球經(jīng)濟空間觀念影響傳統(tǒng)稅收主權(quán)行使的空間觀念；經(jīng)濟全球化帶來國家競爭方式與面向的變化，從而導(dǎo)致以利益為核心的稅收主權(quán)觀占據(jù)主流；經(jīng)濟全球化將市場經(jīng)濟體制推向勝利，從而使個人優(yōu)先主義的稅收主權(quán)觀念占據(jù)統(tǒng)治地位；經(jīng)濟全球化所帶來的經(jīng)濟增長和經(jīng)濟增長方式的轉(zhuǎn)變，導(dǎo)致保護、斗爭的稅收主權(quán)觀向合作、協(xié)調(diào)的稅收主權(quán)觀轉(zhuǎn)變。其次，經(jīng)濟全球化使國家的稅收主權(quán)者地位有所削弱，國際經(jīng)濟組織受讓渡而行使了部分稅收主權(quán)。再次，經(jīng)濟

14、全球化導(dǎo)致稅法趨同。各國國內(nèi)稅法在稅制結(jié)構(gòu)、稅率、征收等方面越來越近似；具有普遍影響力的國際稅法則在質(zhì)和量的方面都得到長足發(fā)展，多邊稅收條約和區(qū)域稅收立法一體化是典型表現(xiàn)。最后，全球經(jīng)濟的依存特質(zhì)決定了各國稅收主權(quán)的行使更互相依賴。稅收主權(quán)在經(jīng)濟全球化背景下的變遷，受更高層次的法律價值觀變遷的支配。效率與公平的價值沖突一直主導(dǎo)著稅收立法與執(zhí)法的制度選擇，經(jīng)濟全球化進程之后，國際稅收制度變遷背后的價值取向經(jīng)歷了效率優(yōu)先、公平優(yōu)先、又一定程

15、度上向效率回歸的道路，目前的價值取向與新自由主義意識形態(tài)占據(jù)上風(fēng)有直接關(guān)系。 第六章：經(jīng)濟全球化背景下我國的稅收主權(quán) 清末以前，我國封建經(jīng)濟條件下缺乏所謂的跨國稅收關(guān)系，現(xiàn)代基于國際法而產(chǎn)生的稅收主權(quán)概念并沒有真正形成。清朝末期開始，由于一系列不平等條約，清政府關(guān)稅制定的自主權(quán)、其他稅種上的立法自主權(quán)相繼喪失。外國列強還通過不平等條約奪得了中國海關(guān)的部分行政管理權(quán)、稅款支配權(quán)以及關(guān)稅現(xiàn)款保管權(quán)。 北洋政府時期，稅

16、收行政與司法權(quán)進一步淪落。南京政府時期，通過“關(guān)稅自主”運動，至少在形式上，法律上的稅收主權(quán)被國家重新收回，但事實的稅收主權(quán)仍然是殘缺的。當時的稅制結(jié)構(gòu)設(shè)計、關(guān)稅方面開始受國際稅法的影響，表現(xiàn)出向發(fā)達國家靠近的苗頭。新中國成立初期，廢除了所有不平等條約，終止了對不平等條約義務(wù)的履行，徹底將外國人從海關(guān)等行政管理機構(gòu)中肅清，全面收回了稅收主權(quán)。此后實行嚴格的計劃經(jīng)濟體制，“非稅”觀念十分盛行，與世界交往很少，因此，這一時期的中國很難說稅收

17、主權(quán)問題，不如稱財政主權(quán)問題更為確切。改革開放以后，逐漸與國際市場經(jīng)濟接軌，稅收主權(quán)問題開始引起重視。我國現(xiàn)行的稅收主權(quán)觀念是嚴格奉行民族主權(quán)原則；權(quán)力本位；集體本位；效率優(yōu)先、兼顧公平。我國現(xiàn)行的稅收法律制度反映出的稅收主權(quán)狀況還存在一些不適應(yīng)經(jīng)濟全球化的弊端。我國的稅收主權(quán)觀念應(yīng)順應(yīng)經(jīng)濟全球化趨勢作出適應(yīng)性轉(zhuǎn)變，堅持稅收主權(quán)與協(xié)調(diào)稅收管轄權(quán)相結(jié)合，普及人本主義稅收主權(quán)思想，建立稅收立憲觀念，提高稅收立法層次，權(quán)衡公平與效率的價值取向

18、。在實體方面，還需根據(jù)經(jīng)濟全球化的要求采用流轉(zhuǎn)稅與所得稅為主體、其他輔助稅種為補充的稅制結(jié)構(gòu)；變革流轉(zhuǎn)稅制度，改關(guān)稅的財政功能為宏觀經(jīng)濟調(diào)控功能，改生產(chǎn)型增值稅為消費型增值稅，擴張消費稅的適用范圍；實行富有彈性的稅率制度和多元化的稅率結(jié)構(gòu)；加強稅收征管，完善轉(zhuǎn)讓定價規(guī)制制度、建立反資本弱化和受控外國公司規(guī)制制度，以增強反國際避稅水平，完善出口退稅制度；建立電子商務(wù)稅收制度。在程序方面，完善稅務(wù)行政復(fù)議制度、稅收司法程序、稅收國家賠償制度