循環(huán)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)環(huán)境成本核算體系的構(gòu)建

1、<p>　　循環(huán)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)環(huán)境成本核算體系的構(gòu)建</p><p>　　【摘要】 循環(huán)經(jīng)濟(jì)作為一種新的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行模式在越來越多的企業(yè)運(yùn)行，使得構(gòu)建環(huán)境成本核算體系、提供環(huán)境成本信息成為企業(yè)日常會計(jì)核算工作的重要內(nèi)容。本文將循環(huán)經(jīng)濟(jì)理論應(yīng)用于企業(yè)環(huán)境成本管理，簡要分析了循環(huán)經(jīng)濟(jì)的基本原則和構(gòu)建企業(yè)環(huán)境成本核算體系的必要性，從企業(yè)環(huán)境成本的確認(rèn)、計(jì)量、歸集與分配、信息披露等四個方面對企業(yè)環(huán)境成本核算體系的構(gòu)建進(jìn)

2、行了探討。 </p><p>　　【關(guān)鍵詞】 循環(huán)經(jīng)濟(jì) 環(huán)境成本 成本核算體系 </p><p>　　隨著現(xiàn)代科技的迅猛發(fā)展，人類社會創(chuàng)造了豐富的物質(zhì)財(cái)富，但也導(dǎo)致了一系列日益突出的環(huán)境問題。企業(yè)作為市場經(jīng)濟(jì)活動的主要參與者，其生產(chǎn)活動是導(dǎo)致環(huán)境污染的最主要原因之一。加強(qiáng)企業(yè)的環(huán)境保護(hù)管理和環(huán)境成本控制，減少對環(huán)境資源的消耗和破壞，實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的全新循環(huán)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行模式，將對全球生態(tài)環(huán)境改善

3、帶來積極的影響。 </p><p><b>　　一、循環(huán)經(jīng)濟(jì)理論 </b></p><p>　　循環(huán)經(jīng)濟(jì)（Recycle Economy）是人類實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的一種全新的經(jīng)濟(jì)運(yùn)行模式，它的理念最早來自于美國科學(xué)家波爾丁，是指把飛船中的資源使用之后回收再利用，以資源循環(huán)的方式延長其壽命。循環(huán)經(jīng)濟(jì)本質(zhì)上是一種生態(tài)經(jīng)濟(jì)，它不同于傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)遵循的“資源―生產(chǎn)―消費(fèi)―廢棄物排放”

4、的線性過程，它特別注重生態(tài)效率，以物質(zhì)、能量梯次使用為特征，將經(jīng)濟(jì)活動組織成“資源―生產(chǎn)―消費(fèi)―二次資源”的閉環(huán)過程。循環(huán)經(jīng)濟(jì)將清潔生產(chǎn)、資源綜合利用、生態(tài)設(shè)計(jì)和可持續(xù)消費(fèi)等融為一體，運(yùn)用生態(tài)學(xué)規(guī)律來指導(dǎo)人類社會的經(jīng)濟(jì)活動，實(shí)現(xiàn)對環(huán)境的低污染甚至零污染排放，以保護(hù)日益稀缺的環(huán)境資源，提高環(huán)境資源的配置效率。 </p><p>　　循環(huán)經(jīng)濟(jì)遵循3R基本原則，即“減量化（Reduce）、再利用（Reuse）、再循環(huán)（

5、Recycle）”。 </p><p><b>　　1、減量化原則 </b></p><p>　　要求從經(jīng)濟(jì)活動的源頭就注意節(jié)約資源和減少污染，用較少的原料和能源投入來達(dá)到既定的生產(chǎn)目的或消費(fèi)目的。減量化原則通常表現(xiàn)為要求產(chǎn)品小型化、輕型化和包裝簡單化。 </p><p><b>　　2、再使用原則 </b></p&

6、gt;<p>　　為了抵制當(dāng)今世界一次性用品的泛濫，要求生產(chǎn)者應(yīng)該將制品及其包裝當(dāng)作一種日常生活器具來設(shè)計(jì)，使其能夠以初始的形式被反復(fù)使用，并盡量延長產(chǎn)品的使用期，而不是非?？斓馗?lián)Q代，以此來提高產(chǎn)品和服務(wù)的利用效率。 </p><p><b>　　3、再循環(huán)原則 </b></p><p>　　要求生產(chǎn)出來的物品在完成其使用功能后不是變成無用的垃圾，而

7、能重新變成可以利用的資源。再循環(huán)有原級再循環(huán)和次級再循環(huán)兩種方式。原級再循環(huán)指廢品被循環(huán)用來產(chǎn)生同種類型的新產(chǎn)品，而次級再循環(huán)是將廢物資源轉(zhuǎn)化成其它產(chǎn)品的原料。相對于次級再循環(huán)，原級再循環(huán)在減少原材料消耗上面達(dá)到的效率要高得多，是循環(huán)經(jīng)濟(jì)追求的理想境界。 </p><p>　　二、循環(huán)經(jīng)濟(jì)下企業(yè)環(huán)境成本核算的必要性 </p><p>　　1、完善企業(yè)成本核算體系 </p>&

8、lt;p>　　循環(huán)經(jīng)濟(jì)下，企業(yè)的環(huán)境活動與經(jīng)濟(jì)活動緊密相關(guān)，滲透于企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營活動各個環(huán)節(jié)。但目前絕大多數(shù)企業(yè)的產(chǎn)品成本只包括企業(yè)生產(chǎn)工藝流程中所發(fā)生的料、工、費(fèi)等傳統(tǒng)成本項(xiàng)目，而沒有將環(huán)境成本內(nèi)化于產(chǎn)品的成本核算體系，使得企業(yè)低估環(huán)境資源的定價(jià)，成本計(jì)量不全面，造成經(jīng)營業(yè)績的虛夸，卻將大量的環(huán)境成本轉(zhuǎn)嫁給了社會。將環(huán)境成本納入到企業(yè)成本核算體系，是對傳統(tǒng)企業(yè)成本核算體系的完善，使產(chǎn)品定價(jià)更合理、會計(jì)信息更客觀。 </p&g

9、t;<p>　　2、提高企業(yè)環(huán)境管理水平 </p><p>　　企業(yè)環(huán)境成本的核算能夠?yàn)槠髽I(yè)提供準(zhǔn)確的環(huán)境信息，為企業(yè)環(huán)境成本控制管理提供決策依據(jù)，對企業(yè)環(huán)境績效進(jìn)行合理評價(jià)，促進(jìn)企業(yè)環(huán)境管理水平的提高。 </p><p>　　3、促進(jìn)社會資源合理化利用 </p><p>　　企業(yè)是國民經(jīng)濟(jì)的細(xì)胞。如果每一個企業(yè)都能構(gòu)建起環(huán)境成本核算體系，獲得全面合理

10、的環(huán)境信息反饋給政府管理部門，這對整個社會環(huán)境保護(hù)的宏觀管理、資源配置的優(yōu)化，無疑有著深遠(yuǎn)的意義。 </p><p>　　三、循環(huán)經(jīng)濟(jì)下的企業(yè)環(huán)境成本核算體系 </p><p>　　循環(huán)經(jīng)濟(jì)下，企業(yè)需要構(gòu)建環(huán)境成本核算體系，運(yùn)用會計(jì)學(xué)基本原理與方法，對企業(yè)與環(huán)境有關(guān)的資金運(yùn)動進(jìn)行確認(rèn)、計(jì)量、記錄和報(bào)告，體現(xiàn)生產(chǎn)經(jīng)營過程中所耗費(fèi)的環(huán)境價(jià)值。 </p><p>　　1、

11、環(huán)境成本的確認(rèn) </p><p>　　企業(yè)環(huán)境成本確認(rèn)是環(huán)境成本核算的基點(diǎn)和關(guān)鍵，只有準(zhǔn)確地確認(rèn)才能正確地核算，從而為環(huán)境成本控制提供基礎(chǔ)。 </p><p>　?。?）環(huán)境成本的概念。對于環(huán)境成本的定義和內(nèi)容，目前尚未形成統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。1993年，聯(lián)合國統(tǒng)計(jì)署發(fā)布了“環(huán)境與經(jīng)濟(jì)綜合核算體系”，將環(huán)境成本分成自然資源因數(shù)量消耗和質(zhì)量減退而減少的價(jià)值和為了預(yù)防污染和改善環(huán)境、恢復(fù)自然資源而發(fā)生

12、的各種環(huán)保實(shí)際支出兩個層次。ISAR（聯(lián)合國國際會計(jì)和報(bào)告標(biāo)準(zhǔn)政府間專家工作組）在《環(huán)境會計(jì)和財(cái)務(wù)報(bào)告的立場公告》中，將企業(yè)對環(huán)境的負(fù)荷影響和預(yù)防措施支出作為環(huán)境成本的主要核算內(nèi)容。國內(nèi)學(xué)者祝立宏按環(huán)境成本與環(huán)境資產(chǎn)的關(guān)系將其分為自然資源耗減費(fèi)用、維持自然資源基本存量費(fèi)用、生態(tài)資源保護(hù)費(fèi)用和生態(tài)資源降級費(fèi)用等四個內(nèi)容。周航、高巖對環(huán)境成本下的定義為：會計(jì)主體進(jìn)行旨在取得環(huán)保效果和經(jīng)濟(jì)效益的一系列環(huán)?；顒踊蚱渌?jīng)濟(jì)活動而發(fā)生的可貨幣化或非

13、貨幣化計(jì)量的預(yù)防、管理成本，及由于企業(yè)不規(guī)范的經(jīng)濟(jì)行為而承擔(dān)的各種損失和由各項(xiàng)活動形成的機(jī)會成本。王曉燕認(rèn)為環(huán)境成本是企業(yè)因預(yù)防和治理環(huán)境污染而發(fā)生的各種費(fèi)用支出及由此而承擔(dān)的各種損失。 </p><p>　　對環(huán)境成本的界定，應(yīng)以傳統(tǒng)會計(jì)對成本的界定為基礎(chǔ)。在傳統(tǒng)會計(jì)核算體系中，成本是一個資產(chǎn)流出的概念，指的是經(jīng)營主體為了實(shí)現(xiàn)經(jīng)營目標(biāo)、獲得經(jīng)濟(jì)收益而發(fā)生的各種物品和勞動的消耗。根據(jù)成本的性質(zhì)，把成本概念與企業(yè)的

14、環(huán)境管理相結(jié)合，就可以界定出環(huán)境成本的概念。 </p><p>　　本文通過借鑒國內(nèi)外有關(guān)環(huán)境成本的定義來界定環(huán)境成本的概念：環(huán)境成本是以貨幣價(jià)值計(jì)量的，以可持續(xù)發(fā)展為目標(biāo)，為預(yù)防、減少、避免環(huán)境影響的產(chǎn)生，和為清除這些環(huán)境影響等發(fā)生的各種經(jīng)濟(jì)利益的總流出。企業(yè)環(huán)境成本的支出是由于企業(yè)本身活動造成的環(huán)境影響引起的。凡是為了預(yù)防、恢復(fù)、補(bǔ)償企業(yè)活動的環(huán)境影響的支出，能用貨幣計(jì)量的，都可以確認(rèn)為企業(yè)的環(huán)境成本，它不僅

15、可以表現(xiàn)為會計(jì)賬面上現(xiàn)金的支出，還可以是企業(yè)其他非現(xiàn)金資產(chǎn)的支出和損耗，或者是企業(yè)價(jià)值的消耗。 　?。?）環(huán)境成本的分類。對環(huán)境成本的再分類，應(yīng)考慮以現(xiàn)有成本核算體系為基礎(chǔ)，體現(xiàn)企業(yè)與社會協(xié)調(diào)發(fā)展的思想，凸顯循環(huán)經(jīng)濟(jì)對環(huán)境成本的影響。根據(jù)環(huán)境成本用途的不同，可將其分成以下幾類：第一，預(yù)防類成本，指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營各個環(huán)節(jié)采取措施為實(shí)現(xiàn)低消耗、低排放、低污染而發(fā)生的成本，如節(jié)能技術(shù)研發(fā)成本、環(huán)保設(shè)備的折舊費(fèi)和維護(hù)費(fèi)等。第二，破壞類成本，指

16、企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營中由于污染物的排放以及過度利用環(huán)境資源而對環(huán)境和社會所造成的損害，如碳排放成本、排污費(fèi)、污染物排超標(biāo)罰款等。第三，治理類成本，指企業(yè)治理被污染和破壞的環(huán)境而發(fā)生的各項(xiàng)成本，如環(huán)境治理過程中發(fā)生的材料</p><p>　　（3）環(huán)境成本確認(rèn)的資本化與費(fèi)用化。與傳統(tǒng)的成本項(xiàng)目一樣，企業(yè)發(fā)生的環(huán)境成本，也可以根據(jù)其支出受益期是否超過一個會計(jì)年度劃分為資本性支出與收益性支出。資本性支出轉(zhuǎn)化為企業(yè)的環(huán)境資產(chǎn)，

17、并在其受益期內(nèi)按一定的方式進(jìn)行攤銷。費(fèi)用化支出則于當(dāng)期直接計(jì)入成本費(fèi)用中，與當(dāng)期收入相配比。 </p><p>　　2、環(huán)境成本的計(jì)量 </p><p>　　環(huán)境成本的計(jì)量應(yīng)遵循現(xiàn)行成本會計(jì)的做法，計(jì)量單位以貨幣計(jì)量單位為主，以實(shí)物量度等其他計(jì)量單位為輔，采用以歷史成本計(jì)量屬性為主，兼用其它計(jì)量屬性的計(jì)量模式，要確保所確定的成本項(xiàng)目的金額能夠取得并可靠地計(jì)量。 </p>&l

18、t;p>　　由于環(huán)境成本計(jì)量對象日益復(fù)雜，涉及范圍越來越廣，一些環(huán)境成本形態(tài)不規(guī)范、分類模糊、具有不確定性而無法進(jìn)行精確計(jì)量時(shí)，可以采用合理的估計(jì)和判斷等模糊計(jì)量辦法進(jìn)行計(jì)量。 </p><p>　　3、環(huán)境成本的歸集與分配 </p><p>　?。?）賬戶設(shè)置。根據(jù)環(huán)境成本核算的需要，企業(yè)可以設(shè)置“環(huán)境成本”和“環(huán)境事務(wù)管理成本”兩個總賬賬戶分別核算企業(yè)發(fā)生的環(huán)境生產(chǎn)成本和環(huán)境期間

19、成本。 </p><p>　　“環(huán)境成本”賬戶是成本類賬戶，主要核算企業(yè)環(huán)境支出中應(yīng)計(jì)入產(chǎn)品成本中的各項(xiàng)成本。根據(jù)前述環(huán)境成本的分類，可以在“環(huán)境成本”總賬科目下設(shè)置“預(yù)防類成本”、“破壞類成本”、“治理類成本”三個二級明細(xì)科目，企業(yè)還可以根據(jù)這些二級科目具體項(xiàng)目設(shè)置三級科目或分設(shè)專欄。 </p><p>　　“環(huán)境事務(wù)管理成本”賬戶是費(fèi)用類賬戶，主要核算企業(yè)環(huán)境支出中不能計(jì)入產(chǎn)品成本的各

20、項(xiàng)環(huán)境成本。 </p><p>　　（2）環(huán)境成本的歸集。對環(huán)境成本的歸集，有作業(yè)成本法、生命周期成本法、完全成本估計(jì)法等多種方法。 </p><p>　　作業(yè)成本法以作業(yè)為核算對象，通過企業(yè)內(nèi)部的成本動因來確認(rèn)和計(jì)量作業(yè)量，從而以作業(yè)量為基礎(chǔ)來分配間接費(fèi)用。 </p><p>　　生命周期成本法指要對產(chǎn)品的整個生命周期內(nèi)的成本采取環(huán)境影響核算，從產(chǎn)品研發(fā)階段開始，

21、到產(chǎn)品規(guī)劃、設(shè)計(jì)、制造、售后服務(wù)等過程，按每一過程累計(jì)發(fā)生的成本，不僅包括生產(chǎn)過程中所發(fā)生的環(huán)境支出費(fèi)用，還包括產(chǎn)品開發(fā)、銷售甚至到淘汰整個生命過程的環(huán)境支出費(fèi)用。 </p><p>　　完全成本估計(jì)法指與某一主體的生產(chǎn)經(jīng)營活動相關(guān)的所有成本，包括所有的內(nèi)部環(huán)境成本和由企業(yè)生產(chǎn)而發(fā)生的但由其他主體承擔(dān)的外部成本，具體來說，由生產(chǎn)成本、環(huán)境保護(hù)成本和環(huán)境損害成本三個部分構(gòu)成。 </p><p&g

22、t;　　環(huán)境成本的具體歸集可以參照一般成本的歸集方法進(jìn)行。 </p><p>　　4、環(huán)境成本的信息披露 </p><p>　　通過會計(jì)核算形成的環(huán)境成本信息，從理論上來講，屬于成本信息，是企業(yè)的內(nèi)部會計(jì)信息，主要應(yīng)為企業(yè)內(nèi)部管理層使用，而由于環(huán)境因素的存在，使得環(huán)境成本信息的受關(guān)注度很高，最終應(yīng)以環(huán)境成本報(bào)告的形式存在，并向部分利益相關(guān)者披露。 </p><p>

23、　　環(huán)境成本信息披露制度比較健全的有日本和美國。日本企業(yè)的環(huán)境成本是放在企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展報(bào)告中披露的。它從企業(yè)環(huán)境保護(hù)活動的成本投入和效果增加兩個方面對信息使用者披露相關(guān)信息，主要包括環(huán)境成本與環(huán)保效果兩項(xiàng)內(nèi)容，反映在本會計(jì)年度內(nèi)，企業(yè)環(huán)境投資及相應(yīng)的環(huán)境成本金額和與之對應(yīng)的收益金額，并列明其原因，從而為企業(yè)的環(huán)境成本管理及控制決策服務(wù)。美國模式的主要特點(diǎn)是將環(huán)境成本與來自環(huán)保的經(jīng)濟(jì)收益的相關(guān)數(shù)據(jù)都列入報(bào)告之中，使信息使用者可以清晰地了

24、解企業(yè)的環(huán)境成本及其相關(guān)的收益情況，既便于內(nèi)部的使用者進(jìn)行決策分析，也便于外部信息使用者進(jìn)一步理解環(huán)境成本的作用，借此提高利益相關(guān)者對企業(yè)開展環(huán)境保護(hù)活動的信心。 </p><p>　　借簽先進(jìn)國家的做法，我國企業(yè)的環(huán)境成本信息可以作為一個相對獨(dú)立的部分――“環(huán)境會計(jì)”，借助于企業(yè)的可持續(xù)發(fā)展報(bào)告披露，列示包括環(huán)境資產(chǎn)、環(huán)境負(fù)債、環(huán)境成本、環(huán)境收益等在內(nèi)的，與環(huán)境會計(jì)有關(guān)的各項(xiàng)信息。目前我國企業(yè)在環(huán)境成本信息披露

25、問題上存在著自愿披露意愿不強(qiáng)、信息披露內(nèi)容不規(guī)范、不能滿足利益相關(guān)者的需求、缺少相應(yīng)的制度保障等問題，需要通過制定環(huán)境會計(jì)準(zhǔn)則和會計(jì)制度、推進(jìn)環(huán)境會計(jì)理論和方法研究、加強(qiáng)企業(yè)環(huán)境成本核算監(jiān)督、完善環(huán)境成本控制評價(jià)體系等舉措不斷完善。 </p><p>　?。ㄗⅲ喉?xiàng)目來源：本文是2014年湖北省教育廳人文社科項(xiàng)目《湖北循環(huán)經(jīng)濟(jì)發(fā)展中企業(yè)環(huán)境成本核算與控制研究》（編號14G495）階段性成果。） </p>

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