第三章審計方法與審計程序

1、審計學(xué)第 三 章 審計方法與審計程序,第 三 章 審計方法與審計程序,學(xué)習(xí)目標(biāo) 第一節(jié) 審計方法 第二節(jié) 審計程序 第三節(jié) 審計測試 本章小結(jié),學(xué)習(xí)目標(biāo),了解審計的工作過程和各階段的主要工作。了解現(xiàn)代審計三種審計測試。了解審計抽樣的方法和抽樣風(fēng)險。一般掌握審計的基本方法。重點掌握各種取證方法和實質(zhì)性測試時間、性質(zhì)、范圍及組織。,第一節(jié) 審計方法,一、審計方法概述審計方法可以分為基

2、本方法和取證方法兩大類。審計的基本方法，是以審計工作的先后順序和審計工作的范圍或詳簡程度而劃分的方法，它與審計取證沒有直接聯(lián)系，并不是取證的具體方法。審計的基本方法，按審計工作的先后順序，可以分為順查法和逆查法。按審計工作的范圍或詳簡程度，可以分為詳查法和抽查法。,審計的取證方法，是指收集審計證據(jù)所采取的各種技術(shù)方法。它取決于審計證據(jù)的性質(zhì)，同時又必須適合于審計對象。主要有審閱法、核對法、監(jiān)盤法、函證法、計算法、觀察法、分析性復(fù)

3、核、詢問法、調(diào)節(jié)法、鑒定法等。,二、審計的基本方法,(一) 順查法和逆查法 1. 順查法 順查法，又稱正查法，是指按照會計核算過程的先后順序，依次審查憑證、賬簿和報表資料的一種審計方法。優(yōu)點在于脈絡(luò)清晰，操作簡便，審查全面完整，審查結(jié)果較為可靠。缺點是工作量大，審計成本高，審計效率低。適用于規(guī)模小、業(yè)務(wù)量少的單位和內(nèi)部控制制度不健全的單位，也適宜于重要的審計事項或貪污、舞弊專案審計。,2. 逆查法,逆查法，又稱倒查法，是指按照

4、會計核算程序的相反順序，依次審查報表、賬簿和憑證資料的一種審計方法。 優(yōu)點是審計工作量小，審計重點突出，針對性強，審計成本低，審計效率高。缺點是審計范圍不全面，不利于查出各種錯誤和舞弊。 適用于規(guī)模較大、業(yè)務(wù)量較多的單位和內(nèi)部控制較好的單位。,(二) 詳查法和抽查法,1. 詳查法 詳查法，又稱精查法、細查法，是指被審計單位一定時期內(nèi)全部經(jīng)濟活動和全部會計資料進行全面、詳細審查的一種方法。優(yōu)點是容易查出各種錯誤和舞弊，審計效果高

5、，審計風(fēng)險低。缺點是工作量大，審計成本高，審計效率低。,2. 抽查法,抽查法是指從被審計單位一定時期內(nèi)全部經(jīng)濟活動和全部會計資料中，抽取部分經(jīng)濟活動和會計資料進行審計，并根據(jù)審計結(jié)果推斷總體正確性的一種方法。優(yōu)點是省時省力，審計成本低，審計效率高。缺點是當(dāng)樣本抽取不當(dāng)，不能代表總體特征時，就可能得出錯誤的結(jié)論，并且不利于查出各種錯誤和舞弊。適用于規(guī)模較大、業(yè)務(wù)量較多以及內(nèi)部控制健全的單位。要求提供準(zhǔn)確結(jié)論的專案審計，不宜采用此法

6、?，F(xiàn)代審計廣泛采用抽查法。,三、審計的取證方法,(一) 審閱法審閱法是指通過對被審計單位的有關(guān)書面資料進行審查閱讀來取得審計證據(jù)的方法。 1. 原始憑證的審閱 2. 記賬憑證的審閱 3. 賬簿的審閱 4. 報表的審閱 5. 其他資料的審閱,(二) 核對法,核對法是指將書面資料的相關(guān)記錄之間或者將書面資料的記錄與實物之間進行相互對照檢查，以獲取審計證據(jù)的方法 。(1) 證證核對。 (2) 賬證核對。 (3) 賬賬核對。

7、 (4) 賬表核對。 (5) 表表核對。 (6) 賬實核對。,(三) 監(jiān)盤法,監(jiān)盤是指注冊會計師通過現(xiàn)場監(jiān)督被審計單位各種實物資產(chǎn)以及現(xiàn)金、有價證券等的盤點，并進行適當(dāng)抽查，以獲取審計證據(jù)的方法。 監(jiān)盤所獲取的證據(jù)只能證實實物資產(chǎn)是否確實存在，不能證實被審計單位對實物資產(chǎn)擁有所有權(quán)，也不能證實實物資產(chǎn)的價值，因此注冊會計師還應(yīng)對實物資產(chǎn)的計價和所有權(quán)進行審計。,(四) 函證法,函證是指注冊會計師為印證被審計單位會計記錄所載事項而

8、向第三者發(fā)函詢證的方法。 函證分為肯定式函證和否定式函證兩種方式?？隙ㄊ胶C又稱積極式函證，是指對于被詢證事項，無論是否相符，都要求被詢證者在限定的時間內(nèi)回函。否定式函證也稱消極式函證，是指對于被詢證事項，在不相符的情況下，才要求被詢證者在限定的時間內(nèi)回函。,(五) 計算法,計算法，又稱驗算法、重算法、復(fù)算法，是指注冊會計師對被審計單位的原始憑證及會計記錄中的數(shù)據(jù)所進行的驗算或另行計算。,(六) 觀察法,觀察法是指注冊會計師實地

9、察看被審計單位的經(jīng)營場所、實物資產(chǎn)和有關(guān)業(yè)務(wù)活動及其內(nèi)部控制的執(zhí)行情況等，以獲取審計證據(jù)的方法。,(七) 分析性復(fù)核,分析性復(fù)核是指注冊會計師對被審計單位重要的比率或趨勢進行的分析，包括調(diào)查異常變動以及這些比率或趨勢與預(yù)期數(shù)額和相關(guān)信息的差異。 1. 比較分析法 (1) 水平分析法。 (2) 垂直分析法。 2. 比率分析法 3. 趨勢分析法,(八) 詢問法,詢問法，又稱查詢法，是指注冊會計師對有關(guān)人員進行書面或口頭詢問以獲取審

10、計證據(jù)的方法。,(九) 調(diào)節(jié)法,調(diào)節(jié)法是指在被審計單位報告日的數(shù)據(jù)和審計日的數(shù)據(jù)存在差異或者被審計項目存在未達賬項的情況下，審計人員通過對某些項目進行增減調(diào)節(jié)，來驗證報告日的數(shù)據(jù)是否賬實一致的一種方法。調(diào)節(jié)法通常與監(jiān)盤法結(jié)合使用，也可用于調(diào)節(jié)銀行存款及有關(guān)結(jié)算類賬戶的未達賬項。,(十) 鑒定法,鑒定法是指審計工作中某些活動超出注冊會計師的專業(yè)能力時，聘請有關(guān)專門機構(gòu)或?qū)＜覍Ρ粚徲嬍马椷M行鑒別和證明的方法。 主要用于對書面資料真?zhèn)蔚蔫b

11、別，對實物性能、質(zhì)量、價值以及經(jīng)濟活動的合理性、有效性的鑒定等。,四、審計抽樣,(一) 審計抽樣的含義 所謂審計抽樣，是指注冊會計師在實施審計程序時，從審計對象總體的全部項目中選取一定數(shù)量的項目作為樣本，通過對樣本進行測試，得到樣本特征，并根據(jù)樣本特征推斷總體結(jié)果，以得出審計結(jié)論的一種審計方法。,(二) 審計抽樣的種類,1. 非統(tǒng)計抽樣和統(tǒng)計抽樣 (1) 非統(tǒng)計抽樣非統(tǒng)計抽樣是由注冊會計師憑借自己的職業(yè)經(jīng)驗和判斷能力，有目的地從特

12、定審計對象總體中抽取樣本進行審查，并以樣本的審查結(jié)果來推斷總體的抽樣方法。,(2) 統(tǒng)計抽樣 統(tǒng)計抽樣是運用概率論原理，遵循隨機原則，從審計對象總體中抽取樣本進行審查，然后以樣本結(jié)果來推斷總體的抽樣方法。采用統(tǒng)計抽樣，總體各項目被抽中的機會是均等的，可以防止主觀的判斷，其效果比非統(tǒng)計抽樣好。因此，現(xiàn)代審計廣泛采用統(tǒng)計抽樣。,2. 屬性抽樣和變量抽樣,(1) 屬性抽樣 屬性抽樣是指在精確度界限和可靠程度一定的條件下，為了測定總體特征的

13、發(fā)生頻率而采用的一種抽樣方法。根據(jù)控制測試的目的和特點所采用的審計抽樣通常稱為屬性抽樣。屬性抽樣主要用于估計總體既定控制的偏差率。屬性抽樣在控制性測試中采用，根據(jù)內(nèi)部控制制度遵守的頻率來判斷其有效性。,(2) 變量抽樣,變量抽樣是指用來估計總體金額而采用的一種抽樣方法。根據(jù)實質(zhì)性測試的目的和特點所采用的審計抽樣通常稱為變量抽樣。變量抽樣主要用于估計總體金額或者總體中的錯誤金額。變量抽樣在實質(zhì)性測試中采用。在審計實務(wù)中，有時存

14、在同時進行控制測試和實質(zhì)性測試的情況，在此情況下采用的審計抽樣稱為雙重目的抽樣。,三、審計抽樣的程序（一）屬性抽樣“固定樣本量抽樣法”的主要步驟：確定抽樣總體定義“誤差”確定樣本量選取樣本審查樣本，得出樣本的結(jié)果根據(jù)樣本結(jié)果推斷總體的最終結(jié)果,1．確定抽樣總體 抽樣總體是是指準(zhǔn)備對之執(zhí)行審計的經(jīng)濟業(yè)務(wù)，以及有關(guān)會計或其他資料的全部項目。相關(guān)性和完整性。相關(guān)性是指總體必須符合具體審計目標(biāo)。完整性是指必須包括被審計經(jīng)

15、濟業(yè)務(wù)或資料的全部項目。,2．定義“誤差”在屬性抽樣中，誤差是指控制失效事件。 例如：對于“只有將驗收報告與進貨發(fā)票核對無誤之后，才核準(zhǔn)支付貨款”這一內(nèi)控，審計人員若發(fā)現(xiàn)下列情形之一，可定義為“誤差”： (1)未附驗收單據(jù)的任何發(fā)票； (2)發(fā)票雖附有驗收單據(jù)，但該單據(jù)卻屬于其他發(fā)票； (3)發(fā)票與驗收單據(jù)所記載的數(shù)量不符。,3. 確定樣本量樣本量的確定，首先要判斷可信賴程度、可容忍誤差和預(yù)期總體誤差，然后

16、查表確定?？尚刨嚦潭仁侵笜颖窘Y(jié)果能夠代表審計對象總體特征的一致程度。即代表性的強弱。例如，假設(shè)抽樣結(jié)果有95％的可信賴程度，就是指抽樣結(jié)果代表總體特征的可能性有95％，相應(yīng)抽樣風(fēng)險為5％。審計人員對可信賴程度要求越高，需選取的樣本量就應(yīng)越大。,可容忍誤差是指審計人員認為抽樣結(jié)果可以達到審計目的而愿意接受的審計對象總體的最大誤差。在符合性測試中，可容忍誤差是審計人員在不改變對內(nèi)部控制的可信賴程度的條件下，所愿意接受的最大誤差（上限）

17、。假設(shè)審計人員認為： 如果誤差率0-2%，很可靠 2%-4%， 可靠， 2%-10%，較可靠 大于10%，不可靠可容忍誤差越小，所需選取的樣本量就應(yīng)越大。,預(yù)期總體誤差。可根據(jù)前期審計所發(fā)現(xiàn)的誤差、客戶經(jīng)營業(yè)務(wù)和經(jīng)營環(huán)境的變化、內(nèi)部控制的評價及分析性程序的結(jié)果等，來確定總體的預(yù)期誤差。假設(shè)從前3年的審計中，審計人員得知上述

18、所描述的控制制度發(fā)生的誤差率為1.5％、1.9％及1.7％，誤差不呈逐少的趨勢，因此，基于穩(wěn)健原則的因素，可將預(yù)期總體誤差率2％。假設(shè)審計人員依賴其專業(yè)判斷，確定可容忍誤差率為4％（相當(dāng)于允許在總體誤差率2％ 的基礎(chǔ)上再上浮2％ ），樣本可信賴程度為90％ 。此時審計人員已經(jīng)就形成了一個假設(shè)：總體誤差率不超過4％的可信賴程度為90％ 。三者結(jié)合起來查表可確定抽取的樣本量為200。,4.選取樣本上一步解決了“抽多少”的問題，接下來

19、要解決 “如何抽”的問題，即依照什么原則來抽取樣本。一般說來，應(yīng)依照隨機原則進行抽樣，使抽取的樣本具有廣泛的代表性，避免人為偏見。具體的抽樣方法，主要有隨機選樣、系統(tǒng)選樣、隨意選樣法。 （1）隨機選樣在隨機選樣中，利用隨機數(shù)表抽取樣本是較簡便的一種方法。亦稱亂數(shù)表。,使用這種方法的程序： 首先，將總體中各項目依次進行連續(xù)編號，建立表中數(shù)字與總體中項目的一一對應(yīng)關(guān)系。也可沿用原有項目的號碼，如賬頁號、支票號。

20、 然后，任意選擇隨機起點和隨機路線，但一經(jīng)選定，則不應(yīng)變動。 最后，通過查找隨機數(shù)表選取樣本，直至選足預(yù)定的樣本數(shù)量為止。（2）系統(tǒng)選樣也稱等距選樣，是指首先計算選樣間隔，確定選樣起點，然后再根據(jù)間隔，順序選取樣本的一種選樣方法。,系統(tǒng)選樣方法使用方便，但使用系統(tǒng)選樣方法要求總體必須是隨機排列的，否則容易發(fā)生較大的偏差。 （3）隨意選樣 隨意選樣是不考慮金額大小、資料取得的難易程度及個人偏好，以隨意的方式

21、選取樣本。隨意選樣的缺點在于很難完全無偏見地選取樣本項目。,5.審查樣本，得出樣本的結(jié)果選出憑單后，審計人員應(yīng)按所定義的“誤差”對每張憑單及附件實施必要的審計 。樣本審查結(jié)束后，應(yīng)將查出的誤差加以匯總，評價抽樣結(jié)果。此時，不僅需要考慮誤差的次數(shù)，而且也需要考慮誤差的性質(zhì)。例如： （1）誤差是否超過審計范圍?是關(guān)鍵的還是非關(guān)鍵的? （2）分析每一個關(guān)鍵誤差的性質(zhì)和原因，看其是故意的還是非故意的，是系統(tǒng)的還是偶然的，是頻繁的還

22、是不頻繁的，及其是否影響到貨幣金額等。 （3）確定這些誤差對其他符合性測試以及實質(zhì)性測試的影響。,可能的幾種樣本結(jié)果實際查出的誤差數(shù)與預(yù)期誤差數(shù)大致相同，這表明總體誤差率估計恰當(dāng)，樣本規(guī)模符合抽樣要求，結(jié)束抽樣。實際查出的誤差數(shù)小于預(yù)期誤差數(shù)，這表明開始時對總體誤差率估計過高，樣本過大，但此時樣本已審查結(jié)束，縮小樣本已無必要。結(jié)束抽樣。實際查出的誤差數(shù)超過預(yù)期誤差數(shù)，這表明開始時對總體誤差率估計過低，樣本過小。此時，審計人員應(yīng)

23、以樣本誤差率作為總體預(yù)期誤差率重新確定抽樣規(guī)模，擴大抽樣，然后再審查新增樣本項目，重新計算樣本誤差。直至出現(xiàn)上述兩種情況。,本例中，若實際查出5個誤差數(shù)，實際誤差率為2.5%（5/200）,大于預(yù)期誤差數(shù)4（200*2%），此時重新以2.5%為預(yù)期誤差率樣本數(shù)為360，因此追加抽樣160進行審查，直至實際查出的誤差數(shù)小于或等于預(yù)期誤差數(shù)為止。如果經(jīng)過數(shù)次擴大樣本后，樣本誤差率仍有上升趨勢，如大于可容忍誤差。這時，審計人員應(yīng)降低對這一內(nèi)

24、部控制的可信賴程度，實施其他審計程序，如擴大實質(zhì)性測試范圍，增加樣本量，甚至可考慮采用詳細審計。,6.根據(jù)樣本結(jié)果推斷總體如果實際查出的誤差數(shù)小于或等于預(yù)期誤差數(shù)，且沒有發(fā)現(xiàn)欺詐舞弊或逃避內(nèi)部控制的情況。則可以得出結(jié)論：總體誤差率不超過4％的可信賴程度為90％（或有90%的把握認為總體誤差率不超過4%）。實際總體誤差率可根據(jù)實際誤差和可信賴程度查樣本結(jié)果評價表得出。有可能比4%更低，但上述結(jié)論更謹慎。若審查樣本時發(fā)現(xiàn)有欺詐或逃避內(nèi)

25、部控制的情形發(fā)生，則不論其誤差率是高還是低，均應(yīng)采用其他審計程序。因為這種誤差的性質(zhì)比較嚴重，審計人員應(yīng)徹底揭露這類誤差。同時應(yīng)及時通知企業(yè)負責(zé)人，以使企業(yè)能夠及時制止這類誤差的再次發(fā)生。,(三) 審計抽樣的方法,1. 隨機抽樣隨機抽樣是指對審計對象總體或次級總體的所有項目，按隨機規(guī)則選取樣本。例如，用隨機數(shù)表(又稱亂數(shù)表)來選取樣本。 2. 系統(tǒng)抽樣系統(tǒng)抽樣是指首先計算選樣間隔，然后確定選樣起點，最后根據(jù)間隔順序選取樣本的一種選

26、樣方法。,3. 隨意選樣,隨意選樣是不考慮金額大小、資料選取的難易程度及個人偏好，以隨意的方式選取樣本。缺點是很難完全無偏見地選取樣本項目。,(四) 抽樣風(fēng)險和非抽樣風(fēng)險,1. 抽樣風(fēng)險 所謂抽樣風(fēng)險，是指注冊會計師依據(jù)抽樣結(jié)果得出的結(jié)論與審計對象總體特征不相符合的可能性。抽樣風(fēng)險與樣本量成反比，樣本量越大，抽樣風(fēng)險越低，反之亦然。 (1) 控制測試中的抽樣風(fēng)險 控制測試中的抽樣風(fēng)險包括信賴不足風(fēng)險和信賴過度風(fēng)險。 控制測試中的

27、抽樣風(fēng)險及成因如表3-2所示。,1. 控制測試（Test of Control） 信賴不足風(fēng)險 指抽樣結(jié)果使審計人員沒有充分信賴實際上應(yīng)予信賴的內(nèi)部控制的可能性。 信賴過度風(fēng)險 指抽樣結(jié)果使審計人員對內(nèi)部控制的信賴超過了實際上可予信賴程度的可能性。,表3-2 控制測試中的抽樣風(fēng)險成因,(2) 實質(zhì)性測試中的抽樣風(fēng)險,實質(zhì)性測試中的抽樣風(fēng)險包括誤受風(fēng)險和誤拒風(fēng)險兩種。 實質(zhì)性測試中的抽樣風(fēng)險及成因如表3-3所示。

28、2. 實質(zhì)性測試(Substantive Test) 誤受風(fēng)險，也稱“β風(fēng)險” 指抽樣結(jié)果表明賬戶余額不存在重大錯誤而實際上存在重大錯誤的可能性。誤拒風(fēng)險，也稱“а風(fēng)險” 指抽樣結(jié)果表明賬戶余額存在重大錯誤而實際上不存在重大錯誤的可能性。,表3-3 實質(zhì)性測試中的抽樣風(fēng)險成因,表3-4 抽樣風(fēng)險對審計工作的影響,信賴不足風(fēng)險與誤拒風(fēng)險一般會導(dǎo)致執(zhí)行額外的審計程序，降低審計效率；信賴過度風(fēng)險與誤受風(fēng)險則很可能導(dǎo)

29、致審計人員形成不正確的審計結(jié)論。因此，對審計人員來說，信賴過度風(fēng)險和誤受風(fēng)險比信賴不足風(fēng)險和誤拒風(fēng)險更危險。,2. 非抽樣風(fēng)險,非抽樣風(fēng)險是指注冊會計師因采用不恰當(dāng)?shù)膶徲嫹椒ǎ蛞蛘`解審計證據(jù)等而未能發(fā)現(xiàn)重大誤差的可能性。產(chǎn)生這種風(fēng)險的原因主要有：(1)人為錯誤；(2)運用了不切合審計目標(biāo)的方法；(3)錯誤評價樣本結(jié)果；(4)未按計劃執(zhí)行審計；(5)未對發(fā)現(xiàn)的例外事項進行恰當(dāng)?shù)淖凡椤?審計方法、審計目標(biāo)與審計證據(jù)的關(guān)系,例1

30、：審計人員對某單位出納經(jīng)管的現(xiàn)金業(yè)務(wù)進行審查時，發(fā)現(xiàn)有三張未經(jīng)批準(zhǔn)私自借出的現(xiàn)金白條，金額合計為2000元，經(jīng)查點，證明三張白條所列示的現(xiàn)金確實不在庫，審計人員由此認定出納挪用了現(xiàn)金2000元，經(jīng)詢問，出納也承認了這一事實。審計程序——審計證據(jù) ——證據(jù)的類型1.審閱法 三張現(xiàn)金白條 書面證據(jù)(內(nèi)部證據(jù))2.盤點法 庫存現(xiàn)金 實物證據(jù)3.詢問法 出納證詞 口頭

31、證據(jù),例2：為審核2004年某企業(yè)的年度決算，審計人員于2005年元月20日對甲材料庫存進行盤點，結(jié)果為8 500公斤。從2005年1月1日到20日共收入3 000公斤、發(fā)出3 500公斤。2004年12月31日甲材料的賬面余額為10 000公斤，余額為100 000元。審閱-04.12.31的賬存數(shù)，05.01.01-20收發(fā)數(shù)盤點-05.01.20日實存數(shù)調(diào)節(jié)-04.12.31日實存數(shù)核對-04.12.31日賬實不符（8

32、500+3500-3000=9000， 盤虧 1000,計10000元）,審計人員在審查某廠在產(chǎn)品時，了解到如下情況：1） 該廠生產(chǎn)甲產(chǎn)品，開始加工時一次投料，每投入一公斤A材料，可制成0.95公斤甲產(chǎn)品，且在產(chǎn)品重量隨加工程度變化而遞減；2） 6月15日經(jīng)實地盤點，在產(chǎn)品盤存數(shù)為480公斤（加工程度為80%）3） 6月1日至15 日甲產(chǎn)品完工入庫1900公斤4） 6月1日至15日領(lǐng)用A材料2200公斤要求：推算5月31

33、日在產(chǎn)品賬面盤存數(shù)400公斤（加工程度為40%）的正確性，并由此說明其可能對會計報表項目的影響,1—15日完工產(chǎn)品耗用材料=1900/0.95=2000（公斤）6月15日盤存在產(chǎn)品耗用材料=480/0.96=500（公斤）5月31日盤存在產(chǎn)品耗用材料=500+2000-2200=300（公斤）5月31日盤存在產(chǎn)品數(shù)量=300*0.98=294（公斤）經(jīng)審查5月31日在產(chǎn)品盤存數(shù)應(yīng)為294公斤（加工程度為40%），而不是原賬面40

34、0公斤，如果5月份生產(chǎn)出來的產(chǎn)成品已經(jīng)被銷售并計入產(chǎn)品銷售成本的話，那么該企業(yè)5月份就存在多計在產(chǎn)品成本，少計產(chǎn)成品成本，虛減產(chǎn)品銷售成本，虛增銷售利潤的問題。,第二節(jié) 審計程序,審計程序有廣義和狹義兩種含義。廣義的審計程序是指審計工作從開始到結(jié)束的審計工作步驟和順序。狹義的審計程序是指在審計過程中收集審計證據(jù)所采用的審計方法。審計程序包括?準(zhǔn)備階段（計劃階段）?實施階段（現(xiàn)場工作階段）?終結(jié)階段（報告階段）,一、審

35、計準(zhǔn)備階段,審計的準(zhǔn)備階段，又稱計劃階段，是整個審計過程的起點。準(zhǔn)備階段的工作如下：1、初步了解被審單位的基本情況2、簽訂審計業(yè)務(wù)約定書3、初步評價被審單位的內(nèi)部控制制度4、確定重要性5、分析審計風(fēng)險6、編制審計計劃,1、被審單位的基本情況 1.1、被審單位基本情況包括?被審計單位所有者及其構(gòu)成?組織結(jié)構(gòu)?生產(chǎn)與業(yè)務(wù)流程?經(jīng)營管理情況和經(jīng)營風(fēng)險?所處經(jīng)濟環(huán)境、所在行業(yè)的情況?財務(wù)狀況與經(jīng)

36、營成果?會計報表編報環(huán)境?適用的法規(guī)?以前年度接受審計的情況?財務(wù)會計機構(gòu)及工作組織?其他與簽訂審計業(yè)務(wù)約定書相關(guān)的事項,1.2、注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解的被審計單位所處經(jīng)濟環(huán)境的情況主要包括：(一) 國民經(jīng)濟的景氣程度；(二) 利率和資金供求狀況； (三) 通貨膨脹水平及幣值變動情況； (四) 政府的財政、貨幣、稅收、貿(mào)易等政策； (五) 匯率及外匯管制。,1.3、注冊會計師應(yīng)當(dāng)了解的被審計單位所在行業(yè)的情況

37、主要包括：(一) 市場供求與競爭；(二) 經(jīng)營的周期性或季節(jié)性；(三) 產(chǎn)品生產(chǎn)技術(shù)的變化； (四) 經(jīng)營風(fēng)險； (五) 行業(yè)的現(xiàn)狀及發(fā)展趨勢；(六) 行業(yè)的關(guān)鍵指標(biāo)及統(tǒng)計數(shù)據(jù)；(七) 環(huán)保要求及問題； (八) 行業(yè)適用的法規(guī)； (九) 行業(yè)特定會計慣例及問題； (十) 行業(yè)其他特殊慣例。,1.4、注冊會計師可采用以下方法了解被審計單位情況： (一) 利用以往審計的資料與經(jīng)驗； (二) 與被審計單位高級管理

38、人員等討論； (三) 與被審計單位內(nèi)部審計人員討論并復(fù)核內(nèi)部審計報告； (四) 與曾為被審計單位及所在行業(yè)其他單位提供服務(wù)的注冊會計師、律師等討論； (五) 與被審計單位以外的有關(guān)專家、監(jiān)管機構(gòu)、金融機構(gòu)及客戶等知情人討論；(六) 查閱與被審計單位所在行業(yè)相關(guān)的資料； (七) 了解對被審計單位有重大影響的法規(guī)； (八) 實地察看被審計單位的生產(chǎn)經(jīng)營場所及設(shè)施； (九) 查閱被審計單位相關(guān)的會議記錄、以前年度的年度報告等文

39、件。,2、審計業(yè)務(wù)約定書 2.1、審計業(yè)務(wù)約定書，是指會計師事務(wù)所與被審計單位簽訂的，用以記錄和確認審計業(yè)務(wù)的委托與受托關(guān)系、審計目標(biāo)和范圍、雙方的責(zé)任以及報告的格式等事項的書面協(xié)議。簽署審計業(yè)務(wù)約定書的目的是為了明確約定雙方的責(zé)任與義務(wù)，促使雙方遵守約定事項并加強合作，以保護會計師事務(wù)所與被審計單位的利益。審計業(yè)務(wù)約定書具有經(jīng)濟合同的性質(zhì)，一經(jīng)約定雙方簽字認可，即成為會計師事務(wù)所與委托人之間在法律上生效的契約。

40、2.2、會計師事務(wù)所在承接審計業(yè)務(wù)時，應(yīng)當(dāng)考慮其自身能力和能否保持獨立性，并與委托人簽訂審計業(yè)務(wù)約定書。,2.3、業(yè)務(wù)約定書的基本內(nèi)容 審計業(yè)務(wù)約定書的具體內(nèi)容可能因被審計單位的不同而存在差異，但應(yīng)當(dāng)包括下列主要方面：（一）財務(wù)報表審計的目標(biāo)；（二）管理層對財務(wù)報表的責(zé)任；（三）管理層編制財務(wù)報表采用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度；（四）審計范圍，包括指明在執(zhí)行財務(wù)報表審計業(yè)務(wù)時遵守的中國注冊會計師審計準(zhǔn)則（以下簡稱審計

41、準(zhǔn)則）；（五）執(zhí)行審計工作的安排，包括出具審計報告的時間要求；（六）審計報告格式和對審計結(jié)果的其他溝通形式；（七）由于測試的性質(zhì)和審計的其他固有限制，以及內(nèi)部控制的固有局限性，不可避免地存在著某些重大錯報可能仍然未被發(fā)現(xiàn)的風(fēng)險；（八）管理層為注冊會計師提供必要的工作條件和協(xié)助；（九）注冊會計師不受限制地接觸任何與審計有關(guān)的記錄、文件和所需要的其他信息； （十）管理層對其作出的與審計有關(guān)的聲明予以書面確認；（十一）注冊會計師

42、對執(zhí)業(yè)過程中獲知的信息保密；,（十二）審計收費，包括收費的計算基礎(chǔ)和收費安排；（十三）違約責(zé)任；（十四）解決爭議的方法；（十五）簽約雙方法定代表人或其授權(quán)代表的簽字蓋章，以及簽約雙方加蓋的公章。 如果情況需要，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮在審計業(yè)務(wù)約定書中列明下列內(nèi)容： （一）在某些方面對利用其他注冊會計師和專家工作的安排；（二）與審計涉及的內(nèi)部審計人員和被審計單位其他員工工作的協(xié)調(diào)；（三

43、）預(yù)期向被審計單位提交的其他函件或報告；（四）與治理層整體直接溝通；（五）在首次接受審計委托時，對與前任注冊會計師溝通的安排； （六）注冊會計師與被審計單位之間需要達成進一步協(xié)議的事項。,如果負責(zé)集團財務(wù)報表審計的注冊會計師同時負責(zé)組成部分財務(wù)報表的審計，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮下列因素，決定是否與各個組成部分單獨簽訂審計業(yè)務(wù)約定書：（一）組成部分注冊會計師的委托人；（二）是否對組成部分單獨出具審計報告；（三）法律法規(guī)的規(guī)定；（

44、四）母公司、總公司或總部占組成部分的所有權(quán)份額；（五）組成部分管理層的獨立程度。對于連續(xù)審計，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮是否需要根據(jù)具體情況修改業(yè)務(wù)約定的條款，以及是否需要提醒被審計單位注意現(xiàn)有的業(yè)務(wù)約定條款。,4、確定重要性4.1、重要性的概念 重要性取決于在具體環(huán)境下對錯報金額和性質(zhì)的判斷。如果一項錯報單獨或連同其他錯報可能影響財務(wù)報表使用者依據(jù)財務(wù)報表作出的經(jīng)濟決策，則該項錯報是重大的。4.2、重要性的確定注冊會計師應(yīng)

45、當(dāng)運用職業(yè)判斷確定重要性?！?在計劃審計工作時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)確定一個可接受的重要性水平，以發(fā)現(xiàn)在金額上重大的錯報?！　∽詴嫀煈?yīng)當(dāng)考慮較小金額錯報的累計結(jié)果可能對財務(wù)報表產(chǎn)生重大影響?！　∽詴嫀煈?yīng)當(dāng)考慮財務(wù)報表層次和各類交易、賬戶余額、列報（包括披露，下同）認定層次的重要性。注冊會計師應(yīng)當(dāng)在了解被審計單位及其環(huán)境的基礎(chǔ)上確定重要性，并隨著審計過程的推進，評價對重要性的判斷是否仍然合理。,案例一:審計業(yè)務(wù)約定書的簽定,２

46、００２年１２月１６日某會計師事物所主任會計師孟某和助理審計人員侯某對江華公司委托審計的目的、審計業(yè)務(wù)的性質(zhì)、審計收費、審計范圍是否受到限制、審計的程序是否能夠順利進行、江華公司提供的文件、協(xié)助的事項等方面進行了初步了解。洽談中，江華公司的總經(jīng)理張某提出雙方當(dāng)即簽定審計業(yè)務(wù)約定書的要求。孟注冊會計師則表示在未全面了解貴公司基本情況的前提下，僅憑上述的初步了解是不能簽定審計業(yè)務(wù)約定書的。要求：請回答孟注冊會計師拒絕立即簽約是否正確？為什么

47、？,案例一分析：,正確，原因有三個方面：第一， 為了避免審計風(fēng)險；第二， 該事務(wù)所尚未確定是否有能力勝任此項工作；第三， 應(yīng)詳細了解江華公司的如下基本情況：（1）業(yè)務(wù)性質(zhì)、經(jīng)營規(guī)模和組織結(jié)構(gòu)；（2）經(jīng)營情況和經(jīng)營風(fēng)險；（3）以前年度是否接受過審計；（4）財務(wù)會計工作組織；（5）其他與簽約相關(guān)的事項,4.3、重要性的作用：在確定審計程序的性質(zhì)、時間和范圍以及評價錯報的影響時，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮重要性。4.4、重要性與審計

48、風(fēng)險的關(guān)系　　重要性與審計風(fēng)險之間存在反向關(guān)系。4.5、降低重要性水平　　在確定審計程序后（具體審計計劃中確定的審計程序），如果注冊會計師決定接受更低的重要性水平（金額更?。?，審計風(fēng)險將增加。注冊會計師應(yīng)當(dāng)選用下列方法將審計風(fēng)險降至可接受的低水平：（一）如有可能，通過擴大控制測試范圍或?qū)嵤┳芳拥目刂茰y試，降低評估的重大錯報風(fēng)險，并支持降低后的重大錯報風(fēng)險水平；（二）通過修改計劃實施的實質(zhì)性程序的性質(zhì)、時間和范圍，降低檢查風(fēng)險。

49、　　在評價審計程序結(jié)果時，注冊會計師確定的重要性和審計風(fēng)險，可能與計劃審計工作時評估的重要性和審計風(fēng)險存在差異。在這種情況下，注冊會計師應(yīng)當(dāng)重新確定重要性和審計風(fēng)險，并考慮實施的審計程序是否充分。,4.6、評價錯報的影響　 注冊會計師應(yīng)當(dāng)評估在審計過程中已識別但尚未更正錯報的匯總數(shù)是否重大。 尚未更正錯報的匯總數(shù)包括：　?。ㄒ唬┳詴嫀熞炎R別的具體錯報，包括在以前期間審計中已識別但尚未更正錯報的凈影響

50、額；　?。ǘ┳詴嫀煂Σ荒苊鞔_識別的其他錯報的最佳估計數(shù)，即推斷誤差?！　∪绻J為尚未更正錯報的匯總數(shù)可能是重大的，注冊會計師應(yīng)當(dāng)考慮通過擴大審計程序的范圍或要求管理層調(diào)整財務(wù)報表降低審計風(fēng)險。7、總結(jié) 我們認為，上述會計報表符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則》和《xx會計制度》的規(guī)定，在所有重大方面公允地反映了貴公司2000年12月31日的財務(wù)狀況和該年度經(jīng)營成果以及現(xiàn)金流量，會計處理方法的選用遵循了一貫性原則。---審計報告

51、 重大方面 意味著審計師只對重要的財務(wù)信息承擔(dān)責(zé)任,會計報表層次重要性水平的選取,如果同一期間各會計報表的重要性水平不同時，取其較低者；如果某項錯誤涉及不同的項目，應(yīng)該采用同一的、這些項目中最小的重要性標(biāo)準(zhǔn)來評價該項錯誤。,舉例：,如果審計人員認為資產(chǎn)負債表的錯漏報加總為１０萬元時是重要的，損益表的錯漏報加總為２０萬元是重要的，在制定審計計劃時，審計人員應(yīng)將其重要水平定為多少？為什么？,答：,審計人員應(yīng)選擇的重要性水平為10

52、萬元，因為按照《獨立審計準(zhǔn)則》的規(guī)定，當(dāng)不同的會計報表的重要性水平不同時，注冊會計師應(yīng)選擇最低的重要性水平，重要性水平越低，審計風(fēng)險越高。,5、分析審計風(fēng)險（1）審計風(fēng)險的概念審計風(fēng)險（Audit Risk）是指會計報表存在重大錯報或漏報，而審計人員審計后發(fā)表不恰當(dāng)審計意見的可能性。（2） 采取不當(dāng)?shù)膶徲嬓袨橐鸬娘L(fēng)險：?誤受險：存在重大錯報或漏報而發(fā)表不當(dāng)審計意見；?誤拒險：報表公允表達而發(fā)表不當(dāng)審計意見；?其他：如被審

53、計單位經(jīng)營失敗而起訴ＣＰＡ審計失敗。（3） 審計風(fēng)險形成的三個環(huán)節(jié)?固有風(fēng)險(Inherent Risk)：假設(shè)有關(guān)被審項目的內(nèi)部控制制度完全不存在的情況下，該項目發(fā)生差錯(例如會計人員在記錄數(shù)據(jù)時少寫了一個零)的可能性；?控制風(fēng)險(Control Risk)：某項目在發(fā)生差錯的情況下，未被相關(guān)內(nèi)部控制制度發(fā)現(xiàn)(例如已有的錯誤記錄沒有被復(fù)核人員所發(fā)現(xiàn))的可能性。.?檢查風(fēng)險(Detection Risk)：差錯在未

54、被內(nèi)部控制制度發(fā)現(xiàn)并予以糾正的情況下，又未被審計人員檢查發(fā)現(xiàn)的可能性。,檢查風(fēng)險對審計工作的要求?審計人員嚴格執(zhí)行審計程序，以減少檢查風(fēng)險；?尋找最佳成本效益點，以便盡可能減少審計工作量，同時獲得能夠滿足審計風(fēng)險期望值的檢查風(fēng)險要求。,6、編制審計計劃（1）審計計劃是審計人員為了達到預(yù)期的審計目標(biāo)，在實施審計程序之前編制的工作計劃。它是審計人員在審計實施階段的工作指南。（2）審計計劃包括：審計計劃工作包括針對審計業(yè)務(wù)制定總體審

55、計策略和具體審計計劃?總體審計策略用以確定審計范圍、時間和方向，并指導(dǎo)制定具體審計計劃。?具體審計計劃比總體審計策略更加詳細，其內(nèi)容包括為獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)以將審計風(fēng)險降至可接受的低水平，項目組成員擬實施的審計程序的性質(zhì)、時間和范圍。（3）總體審計策略總體審計策略的制定應(yīng)當(dāng)包括：? 確定審計業(yè)務(wù)的特征，包括采用的會計準(zhǔn)則和相關(guān)會計制度、特定行業(yè)的報告要求以及被審計單位組成部分的分布等，以界定審計范圍；? 明確審

56、計業(yè)務(wù)的報告目標(biāo)，以計劃審計的時間安排和所需溝通的性質(zhì)，包括提交審計報告的時間要求，預(yù)期與管理層和治理層溝通的重要日期等；,總體審計策略的制定應(yīng)當(dāng)包括：? 慮影響審計業(yè)務(wù)的重要因素，以確定項目組工作方向，包括確定適當(dāng)?shù)闹匾运?，初步識別可能存在較高的重大錯報風(fēng)險的領(lǐng)域，初步識別重要的組成部分和賬戶余額，評價是否需要針對內(nèi)部控制的有效性獲取審計證據(jù)，識別被審計單位、所處行業(yè)、財務(wù)報告要求及其他相關(guān)方面最近發(fā)生的重大變化等。 在

57、制定總體審計策略時，注冊會計師還應(yīng)考慮初步業(yè)務(wù)活動的結(jié)果，以及為被審計單位提供其他服務(wù)時所獲得的經(jīng)驗。,注冊會計師應(yīng)當(dāng)在總體審計策略中清楚地說明下列內(nèi)容：? 向具體審計領(lǐng)域調(diào)配的資源，包括向高風(fēng)險領(lǐng)域分派有適當(dāng)經(jīng)驗的項目組成員，就復(fù)雜的問題利用專家工作等；? 向具體審計領(lǐng)域分配資源的數(shù)量，包括安排到重要存貨存放地觀察存貨盤點的項目組成員的數(shù)量，對其他注冊會計師工作的復(fù)核范圍，對高風(fēng)險領(lǐng)域安排的審計時間預(yù)算等；? 何時調(diào)配這些

58、資源，包括是在期中審計階段還是在關(guān)鍵的截止日期調(diào)配資源等；? 如何管理、指導(dǎo)、監(jiān)督這些資源的利用，包括預(yù)期何時召開項目組預(yù)備會和總結(jié)會，預(yù)期項目負責(zé)人和經(jīng)理如何進行復(fù)核，是否需要實施項目質(zhì)量控制復(fù)核等。 注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)實施風(fēng)險評估程序的結(jié)果對上述內(nèi)容予以調(diào)整。 總體審計策略的詳略程度應(yīng)當(dāng)隨被審計單位的規(guī)模及該項審計業(yè)務(wù)的復(fù)雜程度的不同而變化。在小型被審計單位審計中，全部審計工作可能由一個很小

59、的審計項目組執(zhí)行，項目組成員間容易溝通和協(xié)調(diào)，總體審計策略可以相對簡單。,（4） 具體審計計劃應(yīng)當(dāng)包括下列內(nèi)容：?按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1211號--了解被審計單位及其環(huán)境并評估重大錯報風(fēng)險》的規(guī)定，為了足夠識別和評估財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險，注冊會計師計劃實施的風(fēng)險評估程序的性質(zhì)、時間和范圍；?按照《中國注冊會計師審計準(zhǔn)則第1231號--針對評估的重大錯報風(fēng)險實施的程序》的規(guī)定，針對評估的認定層次的重大錯報風(fēng)險，注冊會計師

60、計劃實施的進一步審計程序的性質(zhì)、時間和范圍；?根據(jù)中國注冊會計師審計準(zhǔn)則（以下簡稱審計準(zhǔn)則）的規(guī)定，注冊會計師針對審計業(yè)務(wù)需要實施的其他審計程序。（5）審計過程中對審計計劃的修改? 計劃審計工作并非審計業(yè)務(wù)的一個孤立階段，而是一個持續(xù)的、不斷修正的過程，貫穿于整個審計業(yè)務(wù)的始終。? 由于未預(yù)期事項、條件的變化或在實施審計程序中獲取的審計證據(jù)等原因，注冊會計師應(yīng)當(dāng)在審計過程中對總體審計策略和具體審計計劃作出必要的更新和修改。

61、,二、審計實施階段,(一) 實施控制測試 在了解內(nèi)部控制的基礎(chǔ)上，對那些準(zhǔn)備信賴的內(nèi)部控制執(zhí)行控制測試?？刂茰y試是為了確定內(nèi)部控制的設(shè)計和執(zhí)行是否有效而實施的審計程序。進行控制測試之后，應(yīng)根據(jù)測試結(jié)果，修訂實質(zhì)性測試計劃。 (二) 實施實質(zhì)性測試在進行必要的控制測試的基礎(chǔ)上，注冊會計師應(yīng)對各類交易和賬戶余額或會計報表項目數(shù)據(jù)進行實質(zhì)性測試，以獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲嬜C據(jù)。,三、審計終結(jié)階段,審計終結(jié)階段，又稱審計報告階段。主要工作包

62、括：(1)編制審計差異調(diào)整表和試算平衡表；(2)獲取管理當(dāng)局聲明書和律師聲明書；(3)對會計報表進行整體復(fù)核；(4)評價審計結(jié)果；(5)出具審計報告。,第三節(jié) 審計測試,一、了解內(nèi)部控制 初步了解內(nèi)部控制的目的在于確定被審計單位的內(nèi)部控制是怎樣設(shè)計的和是否得到執(zhí)行，以初步評價內(nèi)部控制的可信程度，初步評估控制風(fēng)險水平，并據(jù)此決定是否進行控制測試。,二、控制測試,控制測試是為了確定被審計單位內(nèi)部控制設(shè)計的合理性和執(zhí)行的有效性而

63、進行的測試。 進行控制測試后，注冊會計師應(yīng)當(dāng)根據(jù)控制測試的結(jié)果，進一步評價內(nèi)部控制，進一步評估控制風(fēng)險，并與初步評估水平比較。如果存在偏差，應(yīng)當(dāng)修正對控制風(fēng)險的評估，并據(jù)以修改實質(zhì)性測試計劃。,三、實質(zhì)性測試,(一) 實質(zhì)性測試的概念 實質(zhì)性測試是指注冊會計師對交易和余額進行的詳細測試以及對會計信息和非會計信息應(yīng)用情況進行的分析性測試。實質(zhì)性測試的目的在于證實管理當(dāng)局在會計報表上的各項認定是否公允。交易的實質(zhì)性測試是指為了審定某

64、類或某項交易認定的恰當(dāng)性而進行的測試。余額的實質(zhì)測試是指為了審定某賬戶余額認定的恰當(dāng)性而進行的測試。分析性測試就是分析性復(fù)核，前面已講述。,(二) 實質(zhì)性測試的性質(zhì)、時間和范圍,(1) 實質(zhì)性測試的性質(zhì)。即需要執(zhí)行的實質(zhì)性測試程序的種類及其有效性。取決于檢查風(fēng)險可接受水平的高低。(2) 實質(zhì)性測試的范圍。即將要執(zhí)行的實質(zhì)性測試的種類的數(shù)量和應(yīng)用某項程序所審計的項目數(shù)量。取決于檢查風(fēng)險可接受水平的高低。(3) 實質(zhì)性測試的時間。通