我國企業(yè)重組稅收政策體系的改革與完善

1、企業(yè)重組是區(qū)別于其日常生產(chǎn)經(jīng)營活動的重大特殊交易事項，有利于激發(fā)企業(yè)活力、公平市場競爭、優(yōu)化資源配置、改善產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)、增進(jìn)社會福利。改革開放以來特別是隨著市場經(jīng)濟(jì)的建立完善，我國企業(yè)重組迅速發(fā)展。以 1989 年原國家體改委牽頭印發(fā)的《關(guān)于企業(yè)兼并的暫行辦法》（體改經(jīng)〔1989〕38 號）為標(biāo)志，三十多年來我國陸續(xù)實施了一系列有關(guān)企業(yè)重組的稅收規(guī)定，逐步形成了較為完整的企業(yè)重組稅收政策體系，促進(jìn)了企業(yè)重組的順利開展。在此，筆者對我國企業(yè)重

2、組的稅收政策體系進(jìn)行回顧總結(jié)，對政策現(xiàn)狀進(jìn)行分析評價，從而把握政策演進(jìn)規(guī)律，找出亟須解決的問題，提出完善企業(yè)重組稅收政策體系的建議。一、我國企業(yè)重組稅收政策的發(fā)展演變 一、我國企業(yè)重組稅收政策的發(fā)展演變經(jīng)濟(jì)決定稅收，稅收反作用于經(jīng)濟(jì)。隨著我國改革開放深入推進(jìn)和市場經(jīng)濟(jì)體制的逐步確立，各類企業(yè)重組開始蓬勃興起并快速發(fā)展，催生了企業(yè)重組稅收政策體系的建立和完善，為企業(yè)重組的實施提供了稅法遵循和政策支持。我國企業(yè)重組稅收政策體系的發(fā)展演變過程

3、，可以劃分為探索、起步、磨合、成型和完善五大階段。（一）探索階段（1984～1991 年）黨的十一屆三中全會之后，我國開始逐步推行經(jīng)濟(jì)體制改革和稅制改革。在此背景下，1984 年出現(xiàn)了首例企業(yè)重組，河北保定紡織機(jī)械廠和保定鍋爐廠兼并了當(dāng)?shù)氐尼樋椘鞑膹S和風(fēng)機(jī)廠。隨后，企業(yè)間的重組并購現(xiàn)象開始出現(xiàn)。1989 年頒布的《關(guān)于企業(yè)兼并的暫行辦法》是我國首部有關(guān)企業(yè)重組的行政法規(guī)，其中對企業(yè)兼并涉及的財政稅收問題進(jìn)行了初步明確。這一階段，我國企業(yè)

4、重組的數(shù)量并不多，且主要由政府主導(dǎo)，稅收還沒有成為影響企業(yè)重組的重要因素，政府也沒有出臺更為具體明確的重組稅收政策。但是這一時期不斷出現(xiàn)的企業(yè)重組實例，開始引起各級政府和財稅部門的關(guān)注，為后續(xù)企業(yè)重組稅收政策的制定奠定了實踐基礎(chǔ)。（二）起步階段（1992～2000 年）（國稅函〔2005〕319 號）的形式，明確個人將非貨幣性資產(chǎn)評估后對外投資取得的所得暫不征收個人所得稅，賦予自然人遞延納稅的待遇。在此期間，我國首次明確了各類企業(yè)重組的

5、契稅政策規(guī)定，并對符合條件的重組事項作出了免征契稅的規(guī)定。這一時期，重組稅收政策條款更加具體完善，涉及的稅種也有所增加，新舊政策之間、內(nèi)外資企業(yè)政策之間的相互磨合與融合趨勢加快，并逐步向廣度和深度拓展。（四）成型階段（2008～2013 年）2008 年開始，源自美國的金融危機(jī)向全球蔓延，對國內(nèi)外經(jīng)濟(jì)形勢和發(fā)展方式產(chǎn)生了較大沖擊。受此影響，2008 年之后的一段時期既是我國稅收制度發(fā)生重大變化的轉(zhuǎn)型期，也是企業(yè)重組稅收政策體系成型的關(guān)鍵

6、期。2008 年開始實施的《企業(yè)所得稅法實施條例》第七十五條規(guī)定，企業(yè)應(yīng)在重組交易發(fā)生時確認(rèn)有關(guān)資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所得或者損失，并按照交易價格重新確定相關(guān)資產(chǎn)的計稅基礎(chǔ)，但是財政、稅務(wù)主管部門另有規(guī)定的除外。這為企業(yè)重組的稅務(wù)處理預(yù)留了政策空間。2009 年，財政部、國家稅務(wù)總局頒布了《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕59 號），正式把企業(yè)重組的企業(yè)所得稅待遇分為一般性和特殊性稅務(wù)處理兩種情況，并用特殊性稅務(wù)處理

7、時的“暫不確認(rèn)轉(zhuǎn)讓所得或損失”替代了之前“免稅并購”的概念，表述更加科學(xué)。該文件既延續(xù)了之前規(guī)定的可取之處，又借鑒吸收了國外重組稅制的經(jīng)驗作法，并結(jié)合我國實際進(jìn)行了集成創(chuàng)新，是重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅政策的集大成者。同年，考慮到某些重組企業(yè)不再持續(xù)經(jīng)營，財政部、國家稅務(wù)總局頒布了《關(guān)于企業(yè)清算業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》（財稅〔2009〕60 號），明確了清算業(yè)務(wù)的稅務(wù)處理程序和原則。2013 年，國家稅務(wù)總局頒布了《關(guān)于非居民企業(yè)股權(quán)

8、轉(zhuǎn)讓適用特殊性稅務(wù)處理有關(guān)問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告 2013 年第 72 號），明確了非居民企業(yè)適用特殊性稅務(wù)處理的程序和管理，從而形成了涵蓋整個重組過程、囊括境內(nèi)境外重組業(yè)務(wù)的企業(yè)所得稅政策閉環(huán)。在此期間，《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)增值稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告 2011 年第 13 號）和《國家稅務(wù)總局關(guān)于納稅人資產(chǎn)重組有關(guān)營業(yè)稅問題的公告》（國家稅務(wù)總局公告 2011 年第 51 號），明確了企業(yè)重組的增值稅