企業(yè)會計準(zhǔn)則第41號在其他主體中權(quán)益的披露講解

1、《企業(yè)會計準(zhǔn)則第41號——在其他主體中權(quán)益的披露》講解,劉軍liujun35@126.com,一、制定背景,（一）準(zhǔn)則制定的必要性●原準(zhǔn)則，有關(guān)企業(yè)在其他主體中權(quán)益的披露散見于《企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》和《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表》之中，不僅披露范圍有限，而且披露內(nèi)容不全面，不利于財務(wù)報表使用者全面了解并評估企業(yè)在其他主體中權(quán)益的風(fēng)險及其對本企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營業(yè)績的影響。,一、制定背景,●一是統(tǒng)一現(xiàn)有相關(guān)準(zhǔn)則

2、的有關(guān)披露內(nèi)容。原有相關(guān)準(zhǔn)則所披露的內(nèi)容僅涉及子公司、聯(lián)營企業(yè)和合營企業(yè)，但不包括有關(guān)共同經(jīng)營和結(jié)構(gòu)化主體的披露，財務(wù)報表使用者難以了解結(jié)構(gòu)化主體這一表外業(yè)務(wù)。,一、制定背景,●二是優(yōu)化現(xiàn)有相關(guān)準(zhǔn)則的披露內(nèi)容。現(xiàn)有準(zhǔn)則披露要求不夠全面、充分，只要求披露諸如注冊地、持股比例、主要財務(wù)信息等有限的內(nèi)容，未包括有助于財務(wù)報表使用者評估企業(yè)在其他主體中權(quán)益的性質(zhì)、風(fēng)險，以及對企業(yè)影響的其他信息，例如：少數(shù)股東持有的所有者權(quán)益比例等。,一、制定背

3、景,●三是完善現(xiàn)有準(zhǔn)則披露對象?，F(xiàn)有相關(guān)準(zhǔn)則披露對象不夠全面，未涵蓋有關(guān)結(jié)構(gòu)化主體和表外主體的風(fēng)險，國際財務(wù)報告準(zhǔn)則正因為缺乏該部分披露而在始于2007年的全球金融危機(jī)中受到眾多批判和指責(zé)。,一、制定背景,（二）制定的過程● 2011年5月，國際會計準(zhǔn)則理事會發(fā)布《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第10號——合并財務(wù)報表》、《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第11號——合營安排》及《國際財務(wù)報告準(zhǔn)則第12號——在其他主體中權(quán)益的披露》、《國際會計準(zhǔn)則第27號——單獨

4、財務(wù)報表（2011）》及《國際會計準(zhǔn)則第28號——合營和聯(lián)營中的投資（2011）》,一、制定背景,●  2012年11月15日，財政部發(fā)布了征求意見稿● 2014年3月14日，財政部發(fā)布《關(guān)于印發(fā)的通知》（財會[2014]16號），自2014年7月1日起在所有執(zhí)行企業(yè)會計準(zhǔn)則的企業(yè)范圍內(nèi)施行,二、主要內(nèi)容解讀,（一）披露的目的●企業(yè)披露的在其他主體中權(quán)益的信息，應(yīng)當(dāng)有助于財務(wù)報表使用者評估企業(yè)在其他主體中權(quán)益的性質(zhì)和相關(guān)風(fēng)

5、險，以及該權(quán)益對企業(yè)財務(wù)狀況、經(jīng)營成果和現(xiàn)金流量的影響?！裰黧w應(yīng)考慮實現(xiàn)披露目標(biāo)的必要詳細(xì)程度， 以及對本國際財務(wù)報告準(zhǔn)則各項要求的強(qiáng)調(diào)程 度。主體應(yīng)根據(jù)情況進(jìn)行匯總披露或分解披露， 以避免有用的信息因淹沒在大量不重要細(xì)節(jié)中 或因?qū)⒕哂胁煌卣鞯捻椖坑枰詤R總而變得模糊（IFRS12增加此段，即重要性的判斷，CAS41無響應(yīng)描述）,二、主要內(nèi)容解讀,（二）“其他主體”及“在其他主體中的權(quán)益”的含義1、其他主體包括企業(yè)的子公司、合營安排

6、（包括共同經(jīng)營和合營企業(yè)）、聯(lián)營企業(yè)以及未納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體等。 （新增共同經(jīng)營和結(jié)構(gòu)化主體的披露要求）,二、主要內(nèi)容解讀,●結(jié)構(gòu)化主體，是指在確定其控制方時沒有將表決權(quán)或類似權(quán)利作為決定因素而設(shè)計的主體，主導(dǎo)該主體相關(guān)活動的依據(jù)通常是合同或相應(yīng)安排。結(jié)構(gòu)化主體包括證券化工具、資產(chǎn)支持融資、部分投 資基金等?！窠Y(jié)構(gòu)化主體通常具有下列一項或多項特征：經(jīng)營活動受到限定；設(shè)立目標(biāo)受到限定；在不存在次級財務(wù)支持情況下，其所擁有的

7、權(quán)益不足以對所從事的活 動進(jìn)行融資；以多項基于合同相關(guān)聯(lián)的工具向投資者進(jìn)行融資，導(dǎo)致信用風(fēng)險集中或其他風(fēng)險集中。,二、主要內(nèi)容解讀,2、在其他主體中的權(quán)益，是指通過合同或其他形式能夠使企業(yè)參與其他主體的相關(guān)活動并因此享有可變回報的權(quán)益。參與方式包括持有其他主體的股權(quán)、債權(quán)，或向其他主體提供資金、流動性支持、信用增級和擔(dān)保等。企業(yè)通過這些參與方式實現(xiàn)對其他主體的控制、共同控制或重大影響。,二、主要內(nèi)容解讀,（三）CAS41的適用范圍●第

8、四條 本準(zhǔn)則適用于企業(yè)在子公司、合營安排、聯(lián)營企業(yè)和未納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體中權(quán)益的披露。 企業(yè)同時提供合并財務(wù)報表和母公司個別財務(wù)報表的，應(yīng)當(dāng)在合并財務(wù)報表附注中披露本準(zhǔn)則要求的信息，不需要在母公司個別財務(wù)報表附注中重復(fù)披露相關(guān)信息。,二、主要內(nèi)容解讀,●第五條 下列各項的披露適用其他相關(guān)會計準(zhǔn)則： （一）離職后福利計劃或其他長期職工福利計劃，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第9號——職工薪酬》。 （二）企業(yè)在其參與的但不享有共

9、同控制的合營安排中的權(quán)益，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號——金融工具列報》。但是，企業(yè)對該合營安排具有重大影響或該合營安排是結(jié)構(gòu)化主體的，適用本準(zhǔn)則。 （三）企業(yè)持有的由《企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計量》規(guī)范的在其他主體中的權(quán)益，適用《企業(yè)會計準(zhǔn)則第37號——金融工具列報》。但是，企業(yè)在未納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體中的權(quán)益，以及根據(jù)其他相關(guān)會計準(zhǔn)則以公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的在聯(lián)營企業(yè)或合營企業(yè)中的權(quán)益，適用本準(zhǔn)

10、則。,CAS41的適用范圍,●子公司（母公司同時提供合并財務(wù)報表，則母公司個別財務(wù)報表不用重復(fù)披露）●聯(lián)營企業(yè)（含F(xiàn)V計量的聯(lián)營企業(yè)）●合營企業(yè)——合營方（適用） ——參與方——重大影響（適用） ——不具有重大影響——結(jié)構(gòu)化主體（適用）

11、 ——不具有重大影響——非結(jié)構(gòu)化主體（適用CAS37）●未納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體,二、主要內(nèi)容解讀,（四） 重大判斷和假設(shè)的披露 1、企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露對其他主體實施控制、共同控制或重大影響的重大判斷和假設(shè)，以及這些判斷和假設(shè)變更的情況，包括但不限于下列各項： （1）企業(yè)持有其他主體半數(shù)或以下的表決權(quán)但仍控制該主體的判斷和假設(shè)，或者持有其他主體半數(shù)以上的表決權(quán)但并不控制該主體的判斷和假設(shè)。 （2）企業(yè)持有其他

12、主體20%以下的表決權(quán)但對該主體具有重大影響的判斷和假設(shè)，或者持有其他主體20%或以上的表決權(quán)但對該主體不具有重大影響的判斷和假設(shè)。 （3）企業(yè)通過單獨主體達(dá)成合營安排的，確定該合營安排是共同經(jīng)營還是合營企業(yè)的判斷和假設(shè)。 （4）確定企業(yè)是代理人還是委托人的判斷和假設(shè)。,二、主要內(nèi)容解讀,2、企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表》被確定為投資性主體的重大判斷和假設(shè)，以及雖然不符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報

13、表》有關(guān)投資性主體的一項或多項特征但仍被確定為投資性主體的原因。 企業(yè)（母公司）由非投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)橥顿Y性主體的，應(yīng)當(dāng)披露該變化及其原因，并披露該變化對財務(wù)報表的影響，包括對變化當(dāng)日不再納入合并財務(wù)報表范圍子公司的投資的公允價值、按照公允價值重新計量產(chǎn)生的利得或損失以及相應(yīng)的列報項目。 企業(yè)（母公司）由投資性主體轉(zhuǎn)變?yōu)榉峭顿Y性主體的，應(yīng)當(dāng)披露該變化及其原因。,二、主要內(nèi)容解讀,（五）在子公司中權(quán)益的披露1、企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合并財務(wù)報表附

14、注中披露企業(yè)集團(tuán)的構(gòu)成，包括子公司的名稱、主要經(jīng)營地及注冊地、業(yè)務(wù)性質(zhì)、企業(yè)的持股比例（或類似權(quán)益比例，下同）等。 ●解讀：原有準(zhǔn)則要求披露的是母公司的持股比例和表決權(quán)比例，而本準(zhǔn)則將母公司和子公司作為一個整體考慮，要求披露少數(shù)股東的持股比例和表決權(quán)比例。,二、主要內(nèi)容解讀,●子公司少數(shù)股東持有的權(quán)益對企業(yè)集團(tuán)重要的，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)在合并財務(wù)報表附注中披露下列信息： （一）子公司少數(shù)股東的持股比例。子公司少數(shù)股東的持股比例不同于其持有的

15、表決權(quán)比例的，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)披露該表決權(quán)比例。 （二）當(dāng)期歸屬于子公司少數(shù)股東的損益以及向少數(shù)股東支付的股利。 （三）子公司在當(dāng)期期末累計的少數(shù)股東權(quán)益余額。 （四）子公司的主要財務(wù)信息。,二、主要內(nèi)容解讀,2、 使用企業(yè)集團(tuán)資產(chǎn)和清償企業(yè)集團(tuán)債務(wù)存在重大限制的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在合并財務(wù)報表附注中披露下列信息： （一）該限制的內(nèi)容，包括對母公司或其子公司與企業(yè)集團(tuán)內(nèi)其他主體相互轉(zhuǎn)移現(xiàn)金或其他資產(chǎn)的限制，以及對企業(yè)集團(tuán)內(nèi)主體之間發(fā)放股利或進(jìn)

16、行利潤分配、發(fā)放或收回貸款或墊款等的限制。 （二）子公司少數(shù)股東享有保護(hù)性權(quán)利、并且該保護(hù)性權(quán)利對企業(yè)使用企業(yè)集團(tuán)資產(chǎn)或清償企業(yè)集團(tuán)負(fù)債的能力存在重大限制的，該限制的性質(zhì)和程度。 （三）該限制涉及的資產(chǎn)和負(fù)債在合并財務(wù)報表中的金額。,二、主要內(nèi)容解讀,●解讀：重要限制方面，原有準(zhǔn)則要求披露的是被投資單位向投資企業(yè)（或子公司向母公司）轉(zhuǎn)移資金所受到的重要限制，本準(zhǔn)則從不同報告主體（報告企業(yè)或集團(tuán)）角度，對有關(guān)重要限制的披露進(jìn)行了區(qū)分，

17、要求披露集團(tuán)內(nèi)企業(yè)（或主體）之間相互轉(zhuǎn)移資金受到的限制等。,二、主要內(nèi)容解讀,3、企業(yè)存在納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體的，應(yīng)當(dāng)在合并財務(wù)報表附注中披露下列信息： （1）合同約定企業(yè)或其子公司向該結(jié)構(gòu)化主體提供財務(wù)支持的，應(yīng)當(dāng)披露提供財務(wù)支持的合同條款，包括可能導(dǎo)致企業(yè)承擔(dān)損失的事項或情況。 （2）在沒有合同約定的情況下，企業(yè)或其子公司當(dāng)期向該結(jié)構(gòu)化主體提供了財務(wù)支持或其他支持，應(yīng)當(dāng)披露所提供支持的類型、金額及原因，包括幫助該結(jié)構(gòu)

18、化主體獲得財務(wù)支持的情況。其中，企業(yè)或其子公司當(dāng)期對以前未納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體提供了財務(wù)支持或其他支持并且該支持導(dǎo)致企業(yè)控制了該結(jié)構(gòu)化主體的，還應(yīng)當(dāng)披露決定提供支持的相關(guān)因素。 （3）企業(yè)存在向該結(jié)構(gòu)化主體提供財務(wù)支持或其他支持的意圖的，應(yīng)當(dāng)披露該意圖，包括幫助該結(jié)構(gòu)化主體獲得財務(wù)支持的意圖。,二、主要內(nèi)容解讀,4、企業(yè)在其子公司所有者權(quán)益份額發(fā)生變化且該變化未導(dǎo)致企業(yè)喪失對子公司控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在合并財務(wù)報表附注中披露該

19、變化對本企業(yè)所有者權(quán)益的影響。 企業(yè)喪失對子公司控制權(quán)的，應(yīng)當(dāng)在合并財務(wù)報表附注中披露按照《企業(yè)會計準(zhǔn)則第33號——合并財務(wù)報表》計算的下列信息： （1）由于喪失控制權(quán)而產(chǎn)生的利得或損失以及相應(yīng)的列報項目。 （2）剩余股權(quán)在喪失控制權(quán)日按照公允價值重新計量而產(chǎn)生的利得或損失。,二、主要內(nèi)容解讀,●解讀：在失去對子公司控制時，現(xiàn)有準(zhǔn)則要求披露該子公司的名稱、母公司的持股比例和表決權(quán)比例、本期不再成為子公司的原因，以及其在處置日和上一

20、會計期間資產(chǎn)負(fù)債表日資產(chǎn)、負(fù)債和所有者權(quán)益的金額以及本期期初至處置日的收入、費用和利潤的金額等，本準(zhǔn)則要求披露剩余權(quán)益投資的公允價值及按照公允價值重新計量產(chǎn)生的相關(guān)利得和損失金額。,二、主要內(nèi)容解讀,5、企業(yè)是投資性主體且存在未納入合并財務(wù)報表范圍的子公司、并對該子公司權(quán)益按照公允價值計量且其變動計入當(dāng)期損益的，應(yīng)當(dāng)在財務(wù)報表附注中對該情況予以說明。同時，對于未納入合并財務(wù)報表范圍的子公司，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息： （1）子公司的名稱、

21、主要經(jīng)營地及注冊地。 （2）企業(yè)對子公司的持股比例。持股比例不同于企業(yè)持有的表決權(quán)比例的，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)披露該表決權(quán)比例。 企業(yè)的子公司也是投資性主體且該子公司存在未納入合并財務(wù)報表范圍的下屬子公司的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照上述要求披露該下屬子公司的相關(guān)信息。,二、主要內(nèi)容解讀,6、企業(yè)是投資性主體的，對其在未納入合并財務(wù)報表范圍的子公司中的權(quán)益，應(yīng)當(dāng)披露與該權(quán)益相關(guān)的風(fēng)險信息： （1）該未納入合并財務(wù)報表范圍的子公司以發(fā)放現(xiàn)金股利、歸還貸款或

22、墊款等形式向企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力存在重大限制的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露該限制的性質(zhì)和程度。 （2）企業(yè)存在向未納入合并財務(wù)報表范圍的子公司提供財務(wù)支持或其他支持的承諾或意圖的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露該承諾或意圖，包括幫助該子公司獲得財務(wù)支持的承諾或意圖。 在沒有合同約定的情況下，企業(yè)或其子公司當(dāng)期向未納入合并財務(wù)報表范圍的子公司提供財務(wù)支持或其他支持的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露提供支持的類型、金額及原因。,二、主要內(nèi)容解讀,（3）合同約定企業(yè)或其未納入合并財務(wù)報表范

23、圍的子公司向未納入合并財務(wù)報表范圍、但受企業(yè)控制的結(jié)構(gòu)化主體提供財務(wù)支持的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露相關(guān)合同條款，以及可能導(dǎo)致企業(yè)承擔(dān)損失的事項或情況。 在沒有合同約定的情況下，企業(yè)或其未納入合并財務(wù)報表范圍的子公司當(dāng)期向原先不受企業(yè)控制且未納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體提供財務(wù)支持或其他支持，并且所提供的支持導(dǎo)致企業(yè)控制該結(jié)構(gòu)化主體的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露決定提供上述支持的相關(guān)因素。,二、主要內(nèi)容解讀,（六） 在合營安排或聯(lián)營企業(yè)中權(quán)益的披露1、

24、存在重要的合營安排或聯(lián)營企業(yè)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息： （1）合營安排或聯(lián)營企業(yè)的名稱、主要經(jīng)營地及注冊地。 （2）企業(yè)與合營安排或聯(lián)營企業(yè)的關(guān)系的性質(zhì)，包括合營排或聯(lián)營企業(yè)活動的性質(zhì)，以及合營安排或聯(lián)營企業(yè)對企業(yè)活動是否具有戰(zhàn)略性等。 （3）企業(yè)的持股比例。持股比例不同于企業(yè)持有的表決權(quán)比例的，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)披露該表決權(quán)比例。,二、主要內(nèi)容解讀,2、對于重要的合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)，企業(yè)除了應(yīng)當(dāng)按照本準(zhǔn)則第十四條披露相關(guān)信息外，還應(yīng)當(dāng)披

25、露對合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)投資的會計處理方法，從合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)收到的股利，以及合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)在其自身財務(wù)報表中的主要財務(wù)信息。 ●企業(yè)對上述合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)投資采用權(quán)益法進(jìn)行會計處理的，上述主要財務(wù)信息應(yīng)當(dāng)是按照權(quán)益法對合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)相關(guān)財務(wù)信息調(diào)整后的金額；同時，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露將上述主要財務(wù)信息按照權(quán)益法調(diào)整至企業(yè)對合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)投資賬面價值的調(diào)節(jié)過程。 ●企業(yè)對上述合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)投資采用權(quán)益法進(jìn)行會計處理但該投資

26、存在公開報價的，還應(yīng)當(dāng)披露其公允價值。,二、主要內(nèi)容解讀,3、企業(yè)在單個合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)中的權(quán)益不重要的，應(yīng)當(dāng)分別就合營企業(yè)和聯(lián)營企業(yè)兩類披露下列信息： （1）按照權(quán)益法進(jìn)行會計處理的對合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)投資的賬面價值合計數(shù)。 （2）對合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)的凈利潤、終止經(jīng)營的凈利潤、其他綜合收益、綜合收益等項目，企業(yè)按照其持股比例計算的金額的合計數(shù)。,二、主要內(nèi)容解讀,4、 合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)以發(fā)放現(xiàn)金股利、歸還貸款或墊款等形式向企

27、業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力存在重大限制的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露該限制的性質(zhì)和程度。 5、企業(yè)對合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)投資采用權(quán)益法進(jìn)行會計處理，被投資方發(fā)生超額虧損且投資方不再確認(rèn)其應(yīng)分擔(dān)合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)損失份額的，應(yīng)當(dāng)披露未確認(rèn)的合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)損失份額，包括當(dāng)期份額和累積份額。,二、主要內(nèi)容解讀,6、企業(yè)應(yīng)當(dāng)單獨披露與其對合營企業(yè)投資相關(guān)的未確認(rèn)承諾，以及與其對合營企業(yè)或聯(lián)營企業(yè)投資相關(guān)的或有負(fù)債。 7、企業(yè)是投資性主體的，不需要披露本準(zhǔn)則第十五

28、條和第十六條規(guī)定的信息。 （投資性主體披露的豁免）,二、主要內(nèi)容解讀,（七） 在未納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體中 權(quán)益的披露 1、對于未納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體，企業(yè)應(yīng)當(dāng)披露下列信息： （1）未納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體的性質(zhì)、目的、規(guī)模、活動及融資方式。 （2）在財務(wù)報表中確認(rèn)的與企業(yè)在未納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體中權(quán)益相關(guān)的資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值及其在資產(chǎn)負(fù)債表中的列報項目。 （3）在未納入合并財務(wù)報

29、表范圍的結(jié)構(gòu)化主體中權(quán)益的最大損失敞口及其確定方法。企業(yè)不能量化最大損失敞口的，應(yīng)當(dāng)披露這一事實及其原因。,二、主要內(nèi)容解讀,（4）在財務(wù)報表中確認(rèn)的與企業(yè)在未納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體中權(quán)益相關(guān)的資產(chǎn)和負(fù)債的賬面價值與其最大損失敞口的比較。 企業(yè)發(fā)起設(shè)立未納入合并財務(wù)報表范圍的結(jié)構(gòu)化主體，但資產(chǎn)負(fù)債表日在該結(jié)構(gòu)化主體中沒有權(quán)益的，企業(yè)不需要披露上述（1）至（4）項要求的信息，但應(yīng)當(dāng)披露企業(yè)作為該結(jié)構(gòu)化主體發(fā)起人的認(rèn)定依據(jù)，并分