愿景與現(xiàn)實：oecd應對經(jīng)濟數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)的“統(tǒng)一方法”

1、2019 年 6 月 8 日，在日本福岡舉行的 G20 財長和央行行長會議批準了 OECD 呈報的《制定應對經(jīng)濟數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)共識性解決方案的工作計劃》（以下簡稱《工作計劃》）。這是在 2015 年 9 月稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）第 1 項行動計劃報告、2018 年 3 月 OECD 數(shù)字經(jīng)濟特別工作組（TFDE）提交的《經(jīng)濟數(shù)字化的稅收挑戰(zhàn)——中期報告》、2019 年 1 月的包容性框架政策文檔、2019 年 2 月的公眾咨詢文

2、件及 2019 年 3 月公眾對咨詢文件的評論匯編等工作的基礎上，又一項標志性的工作成果。這一雄心勃勃的《工作計劃》包括“兩大支柱”提案，希望在 2020 年內(nèi)對一個全新的國際稅收“體系結構”達成一致，即在形成基于共識性解決方案的基礎上構建一個新的“公平、可持續(xù)和現(xiàn)代化的國際稅制體系”。2019 年 10 月 9 日，OECD 就《工作計劃》第一大支柱方案進一步提出“統(tǒng)一方法”的秘書處建議（以下簡稱《咨詢文件》）。2020 年 1月 2

3、9 日和 30 日，OECD 進行包容性框架討論并同意對“統(tǒng)一方法”的進一步修改。OECD 隨后發(fā)布《關于以雙支柱提案應對經(jīng)濟數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)的聲明》（以下簡稱《雙支柱聲明》），重申在 2020 年年底之前重點解決經(jīng)濟數(shù)字化挑戰(zhàn)關鍵問題的工作任務，包括聯(lián)結度規(guī)則、利潤分配規(guī)則和向市場國征稅權等關鍵性、基礎性問題，在包容性框架下達成共識，找到“不帶偏見”的解決方案。應對經(jīng)濟數(shù)字化稅收挑戰(zhàn)的解決方案是現(xiàn)行國際稅收規(guī)則近百年發(fā)展史上迄今為止最大

4、的實質性改革（張志勇，2020），是對國際稅收規(guī)則的基礎性重構，將形成新的國際稅制體系，意義重大而深遠。但必須看到，G20 和 OECD 在 BEPS 包容性框架下提出的解決方案，特別是“統(tǒng)一方操作，該提案從務實角度出發(fā)，建議采用公式分配法和固定比例來簡捷計算利潤分配。美國提出的“營銷型無形資產(chǎn)”提案不限定應用范圍，其邏輯前提是，只要跨國企業(yè)集團透過“內(nèi)在功能性關聯(lián)”在市場國形成營銷型無形資產(chǎn)，就應判定跨國企業(yè)集團在市場國具有應稅存在，

5、并且建議采用新的、非獨立交易原則下的剩余利潤分割法向市場國分配利潤。該提案主張修改現(xiàn)行轉讓定價規(guī)則和稅收協(xié)定范本的部分內(nèi)容，將營銷型無形資產(chǎn)以及與其相關的風險分配給市場國，以便針對企業(yè)全部所得中可歸屬于營銷型無形資產(chǎn)及其相關風險的非常規(guī)或剩余所得，讓市場國有權就其全額或一部分征稅，而不論市場國根據(jù)現(xiàn)行稅收規(guī)則能否就與營銷型無形資產(chǎn)及其相關風險相關的所得征稅。對于其他所得，包括可歸屬于研發(fā)活動產(chǎn)生無形資產(chǎn)所得，以及可歸屬于常規(guī)的產(chǎn)品營銷活

6、動和分銷功能活動所得，則可根據(jù)現(xiàn)行轉讓定價獨立交易原則在跨國企業(yè)集團的各關聯(lián)公司之間分配。與“用戶參與”提案相同的是，美國的“營銷型無形資產(chǎn)”提案同樣放棄聯(lián)結度規(guī)則和突破獨立交易原則。“營銷型無形資產(chǎn)”提案認為，“內(nèi)在功能性關聯(lián)”可以兩種不同的方式體現(xiàn)，其一是用戶喜愛并在市場國逐步形成的營銷型無形資產(chǎn)，如商標、品牌等；其二是基于對目標客戶的營銷活動在市場國逐步形成的用戶數(shù)據(jù)、用戶關系、用戶名單等營銷型無形資產(chǎn)。因此，該提案不再堅持營銷型

7、無形資產(chǎn)的法律所有權和經(jīng)濟所有權，而是考慮將營銷型無形資產(chǎn)作為向市場國進行利潤分配的要素，以跨國企業(yè)集團全球利潤中的非常規(guī)部分為基礎，將可歸屬于營銷型無形資產(chǎn)的部分利潤分配給市場國，而不是全部。市場國借此獲得對高度數(shù)字化企業(yè)的征稅權，而不論該企業(yè)在聯(lián)結度規(guī)則下是否在市場國構成實體常設機構?！帮@著經(jīng)濟存在”概念見于 BEPS 第 1 項行動計劃——《應對數(shù)字經(jīng)濟的稅收挑戰(zhàn)》2015 年最終報告的第 7.6 條。印度和哥倫比亞是“顯著經(jīng)濟存

8、在”提案的擁護者。在此提案下，滿足下述一項或多項要素將被判定透過數(shù)字技術構成顯著經(jīng)濟存在：1.存在用戶基礎和相關數(shù)據(jù)輸入；2.大量源自一國的數(shù)字內(nèi)容；3.使用當?shù)刎泿砰_立賬戶收款或付款；4.使用當?shù)卣Z言進行網(wǎng)站維護；5.負責向客戶最終交付貨物或提供支持服務；6.通過線上線下為吸引客戶而進行的持續(xù)營銷活動?！帮@著經(jīng)濟存在”提案將綜合考慮構成顯著經(jīng)濟存在情形下一國的銷售收入、資產(chǎn)總額和員工工資等要素，采用全球利潤率來確定跨國企業(yè)集團應在一國