我國(guó)資本市場(chǎng)審計(jì)失敗問(wèn)題研究【畢業(yè)論文】

1、<p><b>　　畢業(yè)論文</b></p><p><b>　?。?0_ _屆）</b></p><p>　　我國(guó)資本市場(chǎng)審計(jì)失敗問(wèn)題研究</p><p>　　所在學(xué)院 商學(xué)院 </p><p>　　專業(yè)班級(jí) 會(huì)計(jì)學(xué)

2、 </p><p>　　學(xué)生姓名 學(xué)號(hào) </p><p>　　指導(dǎo)教師 職稱 </p><p>　　完成日期 年 月 日摘 要</p><p>　　自上世紀(jì)九十年代以來(lái)，我國(guó)審計(jì)失敗現(xiàn)象愈加頻繁，已經(jīng)

3、引起了中國(guó)學(xué)術(shù)界、政府監(jiān)督部門以及新聞媒體的廣泛關(guān)注。作為“經(jīng)濟(jì)警察”的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)失敗案例中并沒(méi)有起到應(yīng)有的作用，甚至個(gè)別注冊(cè)會(huì)計(jì)師還參與了會(huì)計(jì)舞弊，造成了最后的審計(jì)失敗。這對(duì)我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)產(chǎn)生了極大的負(fù)面影響，同時(shí)還給投資者帶來(lái)了巨大的經(jīng)濟(jì)損失，也影響了我國(guó)新興資本市場(chǎng)的健康發(fā)展。在此背景下，對(duì)我國(guó)審計(jì)失敗進(jìn)行系統(tǒng)和全面的研究就顯得急迫和重要。</p><p>　　本文在參考了大量國(guó)內(nèi)外相關(guān)文獻(xiàn)資料的

4、基礎(chǔ)上，比較系統(tǒng)地研究了審計(jì)失敗的涵義、危害和原因，同時(shí)具體地分析了我國(guó)近年剛發(fā)生的夏新電子審計(jì)案例，最后在此基礎(chǔ)上提出了如何防范審計(jì)失敗的對(duì)策。全文共分四個(gè)部分：</p><p>　　第一部分，闡述了審計(jì)失敗的涵義。通過(guò)對(duì)目前學(xué)術(shù)界兩種不同定義的比較，結(jié)合自身理解，提出了本文對(duì)于審計(jì)失敗的定義，而對(duì)于審計(jì)失敗的危害又分4個(gè)不同方面進(jìn)行了具體分析。</p><p>　　第二部分，了解了審計(jì)

5、失敗的定義后，本文進(jìn)一步分析了審計(jì)失敗形成的內(nèi)外因，以幫助提出行之有效的防御措施。包括注冊(cè)會(huì)計(jì)師及會(huì)計(jì)師事務(wù)所自身的原因、被審計(jì)單位的原因、特殊的經(jīng)濟(jì)環(huán)境及制度上的原因等。</p><p>　　第三部分，通過(guò)各類收集案例描述了我國(guó)特殊國(guó)情下，資本市場(chǎng)的審計(jì)失敗案例表現(xiàn)特征，同時(shí)以2010年夏新電子審計(jì)為例進(jìn)行了具體分析。</p><p>　　第四部分，經(jīng)過(guò)上述一系列鋪墊，提出了針對(duì)我國(guó)資本

6、市場(chǎng)審計(jì)失敗的防御措施。</p><p>　　關(guān)鍵詞：審計(jì)失?。毁Y本市場(chǎng)；夏新電子</p><p><b>　　Abstract</b></p><p>　　Since the nineties of last century, China's increasingly frequent phenomenon of audit fail

7、ure has caused the Chinese academia, government supervision departments and the media attention. As "economic police" certified public accountant in the audit failure cases did not play its due role, and even i

8、ndividual CPA is also involved in accounting fraud, resulting in a final audit failure. It had a great negative impact on China's CPA industry, but still gave investors a huge economic loss, but also </p><

9、p>　　This paper references to the large number of domestic and foreign literature, studied systematically the meaning, hazards, and reasons of audit failures, and specific analysis of the China's Amoi Electronics a

10、udit case happened in recent years. Finally, on this basis, put forward countermeasure of how to prevent audit failure. Full text is divided into four parts:</p><p>　　The first part, explained the meaning of

11、 audit failure. Through a comparison between two different definitions, proposed this article for definitions of audit failure and the hazards of audit failure were analyzed.</p><p>　　The second part, analyz

12、ed the internal and external factors of audit failures. Including certified public accountants and accounting firms own causes, the reasons for the audited entity, the special economic environment and institutional reaso

13、ns, etc.</p><p>　　The third part, inspected the status of audit failure now in China, and specific analyzed the Amoi electronic audit cases occur.</p><p>　　The fourth part, after the above discu

14、ssion, proposed defense measures for audit failure of China’s capital market.</p><p>　　Keywords: Audit Failure; Capital market; Amoi Electronics Case</p><p><b>　　目 錄</b></p>

15、<p>　　1 資本市場(chǎng)審計(jì)失敗的相關(guān)理論1</p><p>　　1.1　審計(jì)失敗的涵義1</p><p>　　1.1.1 審計(jì)失敗的兩種定義1</p><p>　　1.1.2 審計(jì)失敗涵義的界定2</p><p>　　1.2 審計(jì)失敗的危害2</p><p>　　1.2.1 審計(jì)失敗對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及

16、其事務(wù)所的影響2</p><p>　　1.2.2 審計(jì)失敗對(duì)投資者的影響3</p><p>　　1.2.3 審計(jì)失敗對(duì)資本市場(chǎng)的影響3</p><p>　　1.2.4 審計(jì)失敗對(duì)社會(huì)的影響4</p><p>　　2　我國(guó)資本市場(chǎng)發(fā)生審計(jì)失敗的原因6</p><p>　　2.1　審計(jì)失敗的內(nèi)部因素6</

17、p><p>　　2.1.1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面6</p><p>　　2.1.2 會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面8</p><p>　　2.2　審計(jì)失敗的外部因素9</p><p>　　2.2.1 被審計(jì)單位的原因9</p><p>　　2.2.2 我國(guó)特殊的經(jīng)濟(jì)環(huán)境10</p><p>　　2.2.3 我

18、國(guó)法律法規(guī)不健全11</p><p>　　3 我國(guó)資本市場(chǎng)審計(jì)失敗的現(xiàn)狀考察和案例分析13</p><p>　　3.1 我國(guó)審計(jì)失敗的現(xiàn)狀考察13</p><p>　　3.1.1 審計(jì)失敗處罰數(shù)量逐年增加13</p><p>　　3.1.2 連續(xù)審計(jì)失敗現(xiàn)象嚴(yán)重14</p><p>　　3.1.3 審計(jì)失敗與

19、會(huì)計(jì)舞弊表現(xiàn)出強(qiáng)關(guān)聯(lián)性16</p><p>　　3.1.4 審計(jì)失敗中本地所審計(jì)比例較高17</p><p>　　3.1.5 “大型”事務(wù)所也頻發(fā)審計(jì)失敗18</p><p>　　3.2 夏新電子審計(jì)案例分析18</p><p>　　3.2.1 公司背景18</p><p>　　3.2.2 夏新電子違法事實(shí)揭

20、露19</p><p>　　3.2.3 事務(wù)所方存在的過(guò)錯(cuò)19</p><p>　　3.2.4 導(dǎo)致夏新電子審計(jì)失敗的其他原因20</p><p>　　3.2.5 夏新電子事件的法律責(zé)任21</p><p>　　4 我國(guó)資本市場(chǎng)審計(jì)失敗的防范之策22</p><p>　　4.1 提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)素質(zhì)22&

21、lt;/p><p>　　4.2 建立嚴(yán)格的質(zhì)量控制體系22</p><p>　　4.3 擴(kuò)大會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模23</p><p>　　4.4 完善公司內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)24</p><p>　　4.5 完善立法，加大執(zhí)行力度25</p><p><b>　　結(jié) 論27</b></p>

22、<p><b>　　參考文獻(xiàn)28</b></p><p>　　近幾年來(lái)，國(guó)內(nèi)外審計(jì)失敗的丑聞接連不斷，諸如國(guó)內(nèi)的銀廣夏、麥科特以及科龍事件，國(guó)際的安然事件等，使得相關(guān)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所紛紛落馬，也給投資者造成了巨大損失，同時(shí)讓注冊(cè)會(huì)計(jì)師的社會(huì)公信力受到空前的置疑和挑戰(zhàn)。那么，究竟是什么原因?qū)е沦Y本市場(chǎng)審計(jì)失敗呢？這個(gè)問(wèn)題不但成為社會(huì)各界普遍關(guān)注的焦點(diǎn)，更成為注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)迫切需要

23、解決的問(wèn)題。在此背景下，對(duì)我國(guó)審計(jì)失敗進(jìn)行系統(tǒng)和全面的研究就顯得急迫和重要。</p><p>　　1 資本市場(chǎng)審計(jì)失敗的相關(guān)理論</p><p>　　1.1　審計(jì)失敗的涵義</p><p>　　1.1.1 審計(jì)失敗的兩種定義</p><p>　　學(xué)術(shù)界對(duì)審計(jì)失敗的定義，國(guó)內(nèi)外文獻(xiàn)中都有論述，但一直都存在爭(zhēng)議。</p><p

24、>　　我國(guó)臺(tái)灣東吳大學(xué)會(huì)計(jì)研究所兼任副教授林柄滄（2003）會(huì)計(jì)師認(rèn)為，“所謂審計(jì)失敗，一般是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表有虛假不實(shí)情況，卻仍表示干凈的意見(jiàn)?！?lt;/p><p>　　2007年注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計(jì)》一書中這樣寫道：“審計(jì)失敗是注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于沒(méi)有遵守獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則而形成或提出了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)?！?lt;/p><p>　　林鐘高、劉先兵（2002）在《論審計(jì)失敗

25、》文中定義為：“所謂審計(jì)失敗，是指企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)?！?lt;/p><p>　　鄭朝暉（2001）則認(rèn)為“審計(jì)失敗，是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)發(fā)生失誤而簽發(fā)了不適合審計(jì)意見(jiàn)。審計(jì)失敗典型表現(xiàn)為在企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào)或漏報(bào)的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表了無(wú)保留意見(jiàn)?！?lt;/p><p>　　美國(guó)審計(jì)師學(xué)者Arens, A.A.和Loebbecke,

26、 J.K（1994）在《當(dāng)代審計(jì)學(xué)》一書中則把審計(jì)失?。╝udit failure）定義為“指注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于沒(méi)有遵守公認(rèn)審計(jì)標(biāo)準(zhǔn)而形成或提出的錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)”。</p><p>　　綜合上述各位國(guó)內(nèi)外專家對(duì)審計(jì)失敗的概念定義，我們不難看出主要可以分為兩種。一種為俠義的觀點(diǎn)，該觀點(diǎn)認(rèn)為審計(jì)失敗是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于沒(méi)有遵守獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則而形成或提出了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)；而另一種廣義觀點(diǎn)認(rèn)為，審計(jì)失敗是指企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)

27、報(bào)或漏報(bào)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表與所審計(jì)的會(huì)計(jì)報(bào)表實(shí)際情況不相符的審計(jì)意見(jiàn)。</p><p>　　兩者都是指在企業(yè)會(huì)計(jì)報(bào)表存在重大錯(cuò)誤或漏報(bào)的情況下，注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表了不恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)意見(jiàn)。但不同點(diǎn)在于，狹義的觀點(diǎn)認(rèn)為，審計(jì)失敗只有在注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有按照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求出具審計(jì)報(bào)告，沒(méi)有盡到審計(jì)責(zé)任時(shí)才會(huì)發(fā)生，即注冊(cè)會(huì)計(jì)師有主觀的過(guò)失或欺詐行為。而廣義的觀點(diǎn)認(rèn)為不管注冊(cè)會(huì)計(jì)師有沒(méi)有遵守獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)，只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表了

28、錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)就產(chǎn)生了審計(jì)失敗。</p><p>　　對(duì)審計(jì)失敗的認(rèn)識(shí)之所以會(huì)產(chǎn)生兩種觀點(diǎn)，主要是理解角度的不同造成的。狹義的審計(jì)失敗是站在審計(jì)人員的角度上，根據(jù)當(dāng)前的現(xiàn)狀，考慮到審計(jì)人員的能力，指出審計(jì)人員在未遵守審計(jì)準(zhǔn)則的情況下存在的審計(jì)失敗；而廣義的審計(jì)失敗是站在廣大社會(huì)公眾角度上，不管審計(jì)人員是否遵守審計(jì)準(zhǔn)則，只要注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)報(bào)告與經(jīng)濟(jì)企業(yè)不相符，即審計(jì)沒(méi)有達(dá)到社會(huì)公眾的要求就存在著審計(jì)失敗。</

29、p><p>　　1.1.2 審計(jì)失敗涵義的界定　</p><p>　　目前我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)編的注冊(cè)會(huì)計(jì)師全國(guó)統(tǒng)一考試輔導(dǎo)教材《審計(jì)》書上定義為：審計(jì)失敗是指注冊(cè)會(huì)計(jì)師由于沒(méi)有遵守審計(jì)準(zhǔn)則的要求而發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)。該權(quán)威定義成為了我國(guó)當(dāng)前的一種主流觀點(diǎn)，即贊同第一種觀點(diǎn)，也就排除了如下情況：審計(jì)人員在遵守公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則后結(jié)果仍發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)而導(dǎo)致的審計(jì)失敗。</p>&l

30、t;p>　　本文贊同該觀點(diǎn)，在此基礎(chǔ)上，本文還認(rèn)為：審計(jì)失敗是指被審計(jì)單位出具的資料中存在嚴(yán)重的錯(cuò)誤或舞弊，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒(méi)有遵守公認(rèn)審計(jì)準(zhǔn)則，對(duì)其進(jìn)行審計(jì)時(shí)存在著明顯過(guò)失或欺詐行為，從而發(fā)表了錯(cuò)誤的審計(jì)意見(jiàn)，給自身和其事務(wù)所及資本市場(chǎng)和社會(huì)造成了嚴(yán)重的經(jīng)濟(jì)與信譽(yù)上的損失的行為。</p><p>　　1.2 審計(jì)失敗的危害</p><p>　　1.2.1 審計(jì)失敗對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師及其事務(wù)所

31、的影響</p><p>　　第一，影響事務(wù)所聲譽(yù)。激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)中，審計(jì)質(zhì)量的好壞決定著會(huì)計(jì)師事務(wù)所的發(fā)展前景，而聲譽(yù)則是審計(jì)質(zhì)量好壞的重要標(biāo)志之一。當(dāng)事務(wù)所一旦出現(xiàn)了審計(jì)失敗，聲譽(yù)將大打折扣。這種受損的聲譽(yù)不僅對(duì)事務(wù)所的其他所有審計(jì)客戶產(chǎn)生極大的負(fù)面影響，更有甚者將使事務(wù)所失去潛在的市場(chǎng)。如果從影響程度的角度來(lái)分析，嚴(yán)重的會(huì)導(dǎo)致事務(wù)所的破產(chǎn)。例如，安達(dá)信會(huì)計(jì)師事務(wù)所在因妨礙政府調(diào)查安然公司案被起訴后，一天后，美

32、國(guó)政府就隨即宣布，從即日起不再與安達(dá)信進(jìn)行新的業(yè)務(wù)往來(lái)。安達(dá)信負(fù)責(zé)審計(jì)的2311家上市公司中，已有690家成了別家會(huì)計(jì)師事務(wù)所的客戶。</p><p>　　第二，注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)形象受損。無(wú)論審計(jì)失敗是由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師無(wú)心的過(guò)失或有意的欺詐，審計(jì)失敗都將會(huì)使信息使用者對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供的數(shù)據(jù)產(chǎn)生懷疑，對(duì)其個(gè)人的品德操守表示不信任。如此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)形象就大大受損了。一旦社會(huì)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)失去了信心，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)

33、的名聲掃地，審計(jì)成了“造假”的代名詞，導(dǎo)致社會(huì)上的優(yōu)秀人士也就不會(huì)將審計(jì)行業(yè)作為優(yōu)先考慮的職業(yè)，這樣長(zhǎng)此以往會(huì)嚴(yán)重影響注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的存在與發(fā)展。</p><p>　　第三，承擔(dān)較嚴(yán)重的法律責(zé)任和經(jīng)濟(jì)處罰。注冊(cè)會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任指注冊(cè)會(huì)計(jì)師在承辦業(yè)務(wù)的過(guò)程中，未能履行合同條款，或者未能保持應(yīng)有的職業(yè)謹(jǐn)慎，或出于故意未按專業(yè)標(biāo)準(zhǔn)出具合格報(bào)告，致使審計(jì)報(bào)告使用者遭受損失，注冊(cè)會(huì)計(jì)師將按照有關(guān)法律規(guī)定承擔(dān)行政責(zé)任、民事責(zé)

34、任和刑事責(zé)任。而經(jīng)濟(jì)處罰則因?yàn)閷徲?jì)失敗的發(fā)生一般都伴隨著被審計(jì)單位的經(jīng)營(yíng)失敗和投資人的投資失敗，事務(wù)所在審計(jì)失敗中也必須承擔(dān)一定的審計(jì)責(zé)任，而往往此時(shí)被審計(jì)單位因經(jīng)營(yíng)失敗已經(jīng)失去賠償能力，事務(wù)所就很難逃過(guò)支付巨額補(bǔ)償款的命運(yùn)。嚴(yán)重的審計(jì)失敗會(huì)使會(huì)計(jì)師事務(wù)所不堪重?fù)舳归]。</p><p>　　1.2.2 審計(jì)失敗對(duì)投資者的影響</p><p>　　審計(jì)失敗將嚴(yán)重影響著投資者的經(jīng)濟(jì)利益。在資

35、本市場(chǎng)上，投資者作為市場(chǎng)參與者之一，處于信息不對(duì)稱的狀態(tài)，對(duì)有獨(dú)立審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的審計(jì)報(bào)告有很強(qiáng)的依賴性。投資者根據(jù)審計(jì)報(bào)告判斷上市公司所提供會(huì)計(jì)信息的可靠程度，將審計(jì)報(bào)告中表達(dá)的意見(jiàn)作為決策的重要依據(jù)。當(dāng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出現(xiàn)了審計(jì)失敗，即表明沒(méi)有真實(shí)反映被審計(jì)單位的財(cái)務(wù)狀況，那么，投資者就不可能獲得進(jìn)行投資決策所需要的關(guān)于投資價(jià)值的足夠信息，或者獲得的是關(guān)于投資價(jià)值的虛假信息，這將可能嚴(yán)重誤導(dǎo)投資者，給投資者帶來(lái)重大的經(jīng)濟(jì)損失。同時(shí)，

36、審計(jì)失敗的發(fā)生，還會(huì)挫傷投資者的積極性，從而給投資環(huán)境造成不利影響。</p><p>　　1.2.3 審計(jì)失敗對(duì)資本市場(chǎng)的影響</p><p>　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師扮演的角色及其所承擔(dān)的社會(huì)責(zé)任在資本市場(chǎng)上具有非常重要的支撐和心理作用，更是廣大的投資者對(duì)資本市場(chǎng)信心的基石。一旦審計(jì)失敗發(fā)生，具體負(fù)責(zé)審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師也許將不能繼續(xù)執(zhí)業(yè)，而且會(huì)使其潛在的市場(chǎng)喪失。例如，銀廣夏的造假使中國(guó)的證劵市場(chǎng)遭

37、受了前所未有的質(zhì)疑，三九藥業(yè)、麥科特……一連串曾經(jīng)輝煌無(wú)比的上市公司在新世紀(jì)里丑態(tài)百出，這讓中國(guó)的股市雪上加霜。</p><p>　　1.2.4 審計(jì)失敗對(duì)社會(huì)的影響</p><p>　　第一，導(dǎo)致決策失誤。傳統(tǒng)經(jīng)濟(jì)學(xué)曾假定所有市場(chǎng)的參與者都擁有完全的信息，然而事實(shí)上，因?yàn)閷徲?jì)失敗使審計(jì)信息質(zhì)量不理想，市場(chǎng)參與者一般處于不完全信息和不對(duì)稱信息的狀態(tài)之中，信息供給和擁有的越不完全，不確定性的

38、程度和風(fēng)險(xiǎn)就越大，決策失誤也就越多了。</p><p>　　第二，導(dǎo)致評(píng)價(jià)失公。公平、公正、公允是業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的基本要求，而業(yè)績(jī)?cè)u(píng)價(jià)的公正性卻又取決于所依據(jù)的信息數(shù)量和質(zhì)量。由于審計(jì)失敗，各種業(yè)績(jī)指標(biāo)就會(huì)失去了與經(jīng)營(yíng)者履行經(jīng)管責(zé)任之間的相關(guān)性，那么評(píng)價(jià)也就失公了。</p><p>　　第三，導(dǎo)致市場(chǎng)失效。致使市場(chǎng)效率有差別的原因之一，是證券市場(chǎng)價(jià)格反映信息的充分程度不同，而這又與企業(yè)內(nèi)部信息和

39、外部信息的供給數(shù)量和質(zhì)量有關(guān)?？梢赃@么說(shuō)，在不考慮宏觀環(huán)境信息的情況下，企業(yè)內(nèi)部信息(審計(jì)后)披露的越充分，信息公開(kāi)的程度越大，少數(shù)人獲取“內(nèi)幕信息”或私有信息進(jìn)行交易的機(jī)會(huì)就越小，證券市場(chǎng)效率也就越高，反之，則越低。</p><p>　　第四，導(dǎo)致社會(huì)有效資源的配置不合理。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)理論的一個(gè)重要假定就是所有市場(chǎng)的參與者都擁有完全的信息。但是，由于審計(jì)失敗而使審計(jì)信息質(zhì)量不理想，致使相關(guān)審計(jì)信息使用者一般會(huì)處于不

40、完全信息和不對(duì)稱信息的狀態(tài)之中，出現(xiàn)決策失誤，從而導(dǎo)致市場(chǎng)資源配置功能出現(xiàn)紊亂。另外，從委托代理理論來(lái)看，委托代理關(guān)系確立后，委托人為了使自己的效用最大化，會(huì)通過(guò)建立審計(jì)機(jī)制來(lái)控制代理人的行業(yè)，以防止代理人采取“偷懶”等方式損害委托人的利益。當(dāng)審計(jì)失敗時(shí)，就會(huì)造成委托人對(duì)代理人的控制失靈。</p><p>　　第五，導(dǎo)致國(guó)家相關(guān)政策的制定出現(xiàn)偏差。目前，我國(guó)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)還不完善，存在比較大的地區(qū)和行業(yè)差異。所

41、以政府在不同的時(shí)期制定的政策，將會(huì)針對(duì)不同行業(yè)和地區(qū)有所調(diào)整。大中型公司尤其是上市公司的經(jīng)營(yíng)情況將作為制定政策的主要參照依據(jù)，一旦審計(jì)失敗，不真實(shí)的經(jīng)營(yíng)數(shù)據(jù)用來(lái)作為行業(yè)、地區(qū)的參照數(shù)，將會(huì)導(dǎo)致政策的制定出現(xiàn)偏差，影響各個(gè)行業(yè)和地區(qū)的發(fā)展。</p><p>　　第六，動(dòng)搖社會(huì)經(jīng)濟(jì)體制。審計(jì)失敗不但會(huì)給投資者和債權(quán)人造成巨大損失，還會(huì)導(dǎo)致市場(chǎng)信心危機(jī)。有關(guān)專家分析認(rèn)為，會(huì)計(jì)丑聞引發(fā)的市場(chǎng)信心危機(jī)是導(dǎo)致前段時(shí)間美國(guó)股市

42、暴跌的主要原因，美國(guó)經(jīng)濟(jì)復(fù)蘇因此變的更加困難。深層的影響還在于人們開(kāi)始質(zhì)疑長(zhǎng)期以來(lái)深感自豪的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制：市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是建立在資本所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離的基礎(chǔ)上的，注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)就是兩權(quán)分離的伴生物，它是維系所有者和經(jīng)營(yíng)者關(guān)系的紐帶，也是維持市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序的經(jīng)濟(jì)警察。但是，一系列的審計(jì)失敗使得人們已經(jīng)開(kāi)始懷疑注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)報(bào)告的獨(dú)立性、客觀性和公正性，也開(kāi)始懷疑曾經(jīng)相信完美無(wú)缺的經(jīng)濟(jì)體制。</p><p>　　第七，助長(zhǎng)了

43、會(huì)計(jì)造假風(fēng)氣，動(dòng)搖了社會(huì)誠(chéng)信的基礎(chǔ)。市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)是法制經(jīng)濟(jì)、誠(chéng)信經(jīng)濟(jì)。審計(jì)失敗案例的頻繁發(fā)生將助長(zhǎng)會(huì)計(jì)造假行為的橫行，將會(huì)對(duì)誠(chéng)實(shí)守法、合法經(jīng)營(yíng)的公司產(chǎn)生沖擊，形成“劣幣驅(qū)逐良幣”的現(xiàn)象，甚至將形成一個(gè)人人都不愿講誠(chéng)信、不敢講誠(chéng)信的社會(huì)。</p><p>　　總之，審計(jì)失敗將會(huì)對(duì)多方面產(chǎn)生巨大的危害，我們應(yīng)該深刻分析其形成原因，努力尋找防范措施。</p><p>　　2　我國(guó)資本市場(chǎng)發(fā)生審計(jì)失敗

44、的原因</p><p>　　審計(jì)失敗的成因是多方面的，本文站在注冊(cè)會(huì)計(jì)師及事務(wù)所的角度，按照審計(jì)環(huán)境各種因素對(duì)審計(jì)失敗的影響方式，可以分為內(nèi)部因素和外部因素。內(nèi)部因素包括了事務(wù)所管理模式、事務(wù)所規(guī)模、注冊(cè)會(huì)計(jì)師自身素質(zhì)等；而外部因素則包括了國(guó)家的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律法規(guī)制度的建立和被審計(jì)單位的因素等。</p><p>　　2.1　審計(jì)失敗的內(nèi)部因素</p><p>　　2

45、.1.1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師方面</p><p>　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為審計(jì)活動(dòng)的執(zhí)行者，其自身執(zhí)業(yè)態(tài)度和行為能力對(duì)審計(jì)質(zhì)量的影響程度是最為重要的。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)道德素質(zhì)低下，專業(yè)勝任能力不足、審計(jì)行為不當(dāng)?shù)?，審?jì)失敗就在所難免。</p><p>　　2.1.1.1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德缺失</p><p>　　職業(yè)道德是指一定的職業(yè)范圍內(nèi)的特殊道德要求，是人們?cè)诒韭毠ぷ髦?/p>

46、必須要遵守的職業(yè)行為規(guī)范，它是社會(huì)道德在職業(yè)工作中的具體表現(xiàn)。不難發(fā)現(xiàn)，在審計(jì)的實(shí)踐過(guò)程中，許多質(zhì)量問(wèn)題并非源于或不完全源于技術(shù)或程序上的失誤，而是因?yàn)閳?zhí)業(yè)人員的工作態(tài)度不當(dāng)或職業(yè)責(zé)任感不強(qiáng)所致。毫無(wú)疑問(wèn)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)道德素質(zhì)是決定審計(jì)質(zhì)量的關(guān)鍵因素，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在職業(yè)過(guò)程中所做的任何一個(gè)決策，都將在不同程度上受自身道德水平的影響，有時(shí)這種影響力甚至超過(guò)了專業(yè)能力等其他方面。所以，在注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)中，職業(yè)道德就是靈魂，是質(zhì)量，是競(jìng)爭(zhēng)力

47、，它關(guān)系著注冊(cè)會(huì)計(jì)師個(gè)人和整個(gè)行業(yè)的生存與發(fā)展。沒(méi)有職業(yè)道德的注冊(cè)會(huì)計(jì)師就等于沒(méi)有審計(jì)質(zhì)量，沒(méi)有行業(yè)信譽(yù)，更沒(méi)有行業(yè)生存和發(fā)展的空間。</p><p>　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師事業(yè)在我國(guó)的恢復(fù)和重建只有20多年的時(shí)間，加上我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)恢復(fù)初期面臨的特定環(huán)境，使許多注冊(cè)會(huì)計(jì)師的職業(yè)性質(zhì)缺乏全面的認(rèn)識(shí)，沒(méi)有樹(shù)立起正確的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)、責(zé)任意識(shí)和道德意識(shí)，更沒(méi)有認(rèn)識(shí)到審計(jì)是一項(xiàng)特殊的職業(yè)，而只是把從事該職業(yè)作為一種謀生手段，以至

48、于出現(xiàn)了大量劣質(zhì)的審計(jì)服務(wù)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反職業(yè)道德的行為表現(xiàn)見(jiàn)表1：</p><p>　　表1 注冊(cè)會(huì)計(jì)師違反職業(yè)道德行為</p><p>　　資料來(lái)源：劉艷利．審計(jì)失敗的原因分析及防范[D]．東北財(cái)經(jīng)大學(xué)，2006．　</p><p>　　2.1.1.2 注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)勝任能力不足</p><p>　　專業(yè)勝任能力是對(duì)審計(jì)執(zhí)業(yè)人員專業(yè)素質(zhì)

49、的要求，注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備專業(yè)勝任能力是保證審計(jì)質(zhì)量、避免審計(jì)失敗的基本條件。中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)表的《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師勝任能力指南》中指出，注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)具有的“專業(yè)知識(shí)”拓展到了會(huì)計(jì)、審計(jì)、財(cái)務(wù)、稅務(wù)、相關(guān)法律及相關(guān)知識(shí)，以及組織和企業(yè)知識(shí)、信息技術(shù)知識(shí)等相關(guān)領(lǐng)域；明確了注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)對(duì)復(fù)雜性和需求性不斷增長(zhǎng)的職業(yè)環(huán)境所必需的智力技能、技術(shù)和應(yīng)用技能、個(gè)人技能、人際和溝通技能、組織和企業(yè)管理技能等五類職業(yè)技能。只有注冊(cè)會(huì)計(jì)師具備了較高的專業(yè)能

50、力，注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)才能得以發(fā)展。</p><p>　　目前，我國(guó)審計(jì)人員專業(yè)勝任能力參差不齊，注冊(cè)會(huì)計(jì)師就帳論帳的現(xiàn)象比較普遍。他們?nèi)狈?duì)我國(guó)宏觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的關(guān)心，同時(shí)缺乏對(duì)審計(jì)執(zhí)業(yè)所處行業(yè)環(huán)境的關(guān)注，更談不上進(jìn)行橫向的行業(yè)分析，就連客戶自身的縱向比較也常常被很多審計(jì)人員所忽略，并屢屢造成了我國(guó)審計(jì)失敗的發(fā)生。注冊(cè)會(huì)計(jì)師專業(yè)勝任能力不高主要體現(xiàn)在三個(gè)方面：</p><p>　　第一，注冊(cè)會(huì)計(jì)

51、師專業(yè)知識(shí)存在缺陷。主要體現(xiàn)為：①未能具備作為一名注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)有的知識(shí)技能，如審計(jì)證據(jù)的搜集、審計(jì)結(jié)論的形成等基本要求；②缺乏審計(jì)經(jīng)驗(yàn)。</p><p>　　第二，對(duì)前任審計(jì)情況不了解。在承接新客戶的審計(jì)任務(wù)時(shí)，必須與前任審計(jì)人員保持一定聯(lián)系，便于了解被審計(jì)單位過(guò)去是否存在任意選擇會(huì)計(jì)原則的行為，因?yàn)槲覈?guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在會(huì)計(jì)處理方法上要遵循一貫性原則，但也不是說(shuō)一定不能變更。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)被審計(jì)單位為操控利潤(rùn)而

52、進(jìn)行的明顯不合理的會(huì)計(jì)變更表示異議時(shí)，被審計(jì)單位很有可能會(huì)變更審計(jì)人員，以達(dá)到自己的目的。如瓊民源在四年內(nèi)就變更了三個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所足以說(shuō)明這個(gè)問(wèn)題。</p><p>　　第三，審計(jì)程序不正確。遵守獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的要求，實(shí)施必須的審計(jì)程序，搜集充分的審計(jì)證據(jù)，是注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表正確的審計(jì)意見(jiàn)的基礎(chǔ)。如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)過(guò)程中實(shí)施的審計(jì)程序不正確，很有可能導(dǎo)致審計(jì)失敗。審計(jì)程序的使用不當(dāng)包括：未能妥善運(yùn)用分析性復(fù)合程序，

53、面談技巧不足，未能充分掌握企業(yè)交易的“審計(jì)軌跡”、執(zhí)行內(nèi)部控制測(cè)試不當(dāng)、過(guò)分信賴內(nèi)部審計(jì)人員的工作等。</p><p>　　2.1.1.3 缺乏對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)的了解</p><p>　　《中華人民共和國(guó)國(guó)家審計(jì)準(zhǔn)則——第五十七條》規(guī)定：審計(jì)組應(yīng)當(dāng)調(diào)查了解被審計(jì)單位及其相關(guān)情況，評(píng)估被審計(jì)單位存在重要問(wèn)題的可能性，確定審計(jì)應(yīng)對(duì)措施，編制審計(jì)實(shí)施方案。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)行會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)業(yè)務(wù)時(shí)，應(yīng)當(dāng)

54、充分了解被審計(jì)單位情況，以識(shí)別和理解對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表、審計(jì)過(guò)程或?qū)徲?jì)報(bào)告有重大影響的交易事項(xiàng)。對(duì)客戶不了解，勢(shì)必導(dǎo)致錯(cuò)誤審計(jì)意見(jiàn)的發(fā)表，審計(jì)失效。缺乏對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)的了解的具體表現(xiàn)見(jiàn)2：</p><p>　　表2 缺乏對(duì)被審計(jì)單位經(jīng)營(yíng)的了解的具體表現(xiàn)</p><p>　　資料來(lái)源：劉艷利．審計(jì)失敗的原因分析及防范[D]．東北財(cái)經(jīng)大學(xué)，2006．</p><p>　　2.

55、1.2 會(huì)計(jì)師事務(wù)所方面</p><p>　　（1）會(huì)計(jì)師事務(wù)所人力資源結(jié)構(gòu)不合理</p><p>　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是一個(gè)典型的知識(shí)密集型行業(yè)，它擁有的最具價(jià)值的資產(chǎn)是會(huì)計(jì)師事務(wù)所的形象和高素質(zhì)的人力資源，這些將決定著會(huì)計(jì)師事務(wù)所的興衰?？梢哉f(shuō)，人力資源是會(huì)計(jì)師事務(wù)所最為寶貴的財(cái)富。然而，我國(guó)目前會(huì)計(jì)師事務(wù)所普遍存在著員工流動(dòng)性高、職業(yè)培訓(xùn)落后的問(wèn)題。事務(wù)所業(yè)績(jī)考評(píng)制度不健全、薪酬制度和

56、獎(jiǎng)懲不合理是導(dǎo)致員工流動(dòng)性高的主要原因，這間接就導(dǎo)致了事務(wù)所的人員管理成本和審計(jì)成本的增加。例如，在對(duì)同一客戶的歷年審計(jì)中，因員工的更替導(dǎo)致的重復(fù)工作量就大大提高了人員費(fèi)用支出。此外，大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所往往除了中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)組織的全行業(yè)的職業(yè)后續(xù)教育外，基本上不組織針對(duì)員工的職業(yè)培訓(xùn)工作。職業(yè)培訓(xùn)的不足會(huì)直接影響著事務(wù)所員工的專業(yè)技能的提高。</p><p>　?。?）會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模偏小</p>

57、<p>　　我國(guó)恢復(fù)注冊(cè)會(huì)計(jì)師職業(yè)的時(shí)間不長(zhǎng)，如果從1980年算起，至今也就30年。盡管許多事務(wù)所在不斷的發(fā)展開(kāi)拓中，規(guī)模有所擴(kuò)展，但總體國(guó)內(nèi)規(guī)模與國(guó)際“四大”相比，仍差之甚遠(yuǎn)。由于事務(wù)所規(guī)模偏小，不僅正常的審計(jì)業(yè)務(wù)難以規(guī)范，而且由小規(guī)模會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)大公司進(jìn)行審計(jì)時(shí)，在經(jīng)濟(jì)上也容易對(duì)大公司產(chǎn)生依賴，這樣就很難發(fā)表客觀、公正、獨(dú)立的審計(jì)意見(jiàn)了。</p><p>　　2.2　審計(jì)失敗的外部因素<

58、/p><p>　　2.2.1 被審計(jì)單位的原因</p><p>　?。?）被審計(jì)單位公司治理機(jī)制存在缺陷</p><p>　　因?yàn)槲覈?guó)的特殊國(guó)情，上市公司大多由國(guó)有企業(yè)改制而來(lái)，公司會(huì)計(jì)基礎(chǔ)薄弱，企業(yè)質(zhì)量得不到保證，上市公司的法人治理結(jié)構(gòu)不健全。目前，我國(guó)國(guó)有企業(yè)及上市公司一股獨(dú)大、內(nèi)部人控制、控股股東操縱、關(guān)聯(lián)交易等問(wèn)題仍然十分嚴(yán)重，董事會(huì)、經(jīng)理層多是同一套班子，經(jīng)營(yíng)

59、者也是監(jiān)督者，內(nèi)部控制大大失效，這為我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師發(fā)表正確的審計(jì)意見(jiàn)留下了很大的制度隱患。為了“業(yè)績(jī)”，經(jīng)營(yíng)者難免要做假賬，而注冊(cè)會(huì)計(jì)師是根據(jù)企業(yè)提供的會(huì)計(jì)資料進(jìn)行審計(jì)的，有些公司提供的整套會(huì)計(jì)資料都是虛假的，而從會(huì)計(jì)方法上卻難以辨別真?zhèn)?。某些渴望良好市?chǎng)形象的上市公司，為了偽裝優(yōu)良業(yè)績(jī)，熱衷于采用更加激進(jìn)、更加純粹的造假手段來(lái)粉飾其經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)，意圖徹底迷惑市場(chǎng)投資者和專業(yè)人士。</p><p>　?。?）被審計(jì)單

60、位經(jīng)營(yíng)失敗</p><p>　　審計(jì)失敗和經(jīng)營(yíng)失敗沒(méi)有必要的聯(lián)系，當(dāng)經(jīng)營(yíng)失敗發(fā)生時(shí)，審計(jì)失敗可能存在，也可能不存在。但是經(jīng)營(yíng)失敗往往是誘發(fā)審計(jì)失敗的導(dǎo)火線，因?yàn)榻?jīng)營(yíng)失敗是顯性的，而審計(jì)失敗是隱性的。平常審計(jì)質(zhì)量的好壞往往隱藏于正常的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，而一旦發(fā)生經(jīng)營(yíng)失敗，則審計(jì)執(zhí)業(yè)中的問(wèn)題就有可能全部被暴露出來(lái)。有關(guān)研究表明，幾乎指控審計(jì)失敗的訴訟中，有一半涉及到經(jīng)營(yíng)失敗。經(jīng)營(yíng)失敗不等同于審計(jì)失敗，但這不表示審計(jì)失敗與經(jīng)

61、營(yíng)失敗沒(méi)有一點(diǎn)聯(lián)系。審計(jì)人員有責(zé)任“提醒”企業(yè)投資者經(jīng)營(yíng)失敗的危險(xiǎn)。因此，注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)經(jīng)營(yíng)失敗的過(guò)程中，必須考慮到企業(yè)持續(xù)經(jīng)營(yíng)能力的信息能被充分和適當(dāng)?shù)嘏叮駝t就可能發(fā)生審計(jì)失敗。</p><p>　?。?）高層管理人員道德危機(jī)</p><p>　　大多數(shù)公司財(cái)務(wù)報(bào)表的舞弊行為都涉及到高管人員。美國(guó)反舞弊委員會(huì)的調(diào)查表明83%的財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊都有公司CEO和CFO的參與（林柄滄，200

62、1）。按照參與程度的統(tǒng)計(jì)，CEO是最主要的財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊者（72%），其次是CFO（43%），主計(jì)長(zhǎng)（21%），其他副總?cè)藛T（18%），非執(zhí)行董事（11%），COO（7%）。公司高管的財(cái)務(wù)舞弊問(wèn)題，可以從高管人員的道德行為中來(lái)體現(xiàn)，具體見(jiàn)表3：</p><p>　　表3 公司高管人員道德危機(jī)行為體現(xiàn)</p><p>　　資料來(lái)源：鄭暉．我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)失敗問(wèn)題研究[D]．武漢理工大學(xué)，20

63、06．</p><p>　　2.2.2 我國(guó)特殊的經(jīng)濟(jì)環(huán)境</p><p>　　近年來(lái)，我國(guó)接連發(fā)生了“銀廣夏”、東方電子、麥科特、藍(lán)田股份、“億安科技”等一系列上市公司造假丑聞，湖北立華、深圳中天勤等曾經(jīng)是業(yè)界數(shù)一數(shù)二的會(huì)計(jì)師事務(wù)所都轟然倒地，而這一切審計(jì)失敗案件的發(fā)生并非偶然，有著深刻的經(jīng)濟(jì)根源。</p><p>　　我國(guó)仍處于社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的初級(jí)階段，真正的

64、市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制尚未形成，雙軌制的痕跡處處可見(jiàn)。企業(yè)尤其是國(guó)有企業(yè)還不能成為真正的市場(chǎng)主體。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的出現(xiàn)，在一定程度上，只是模擬了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的產(chǎn)物，還沒(méi)有形成一種真正的市場(chǎng)需求。可以說(shuō)，若沒(méi)有政府的強(qiáng)制規(guī)定，大部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師都將面臨失業(yè)。目前市場(chǎng)上的大多數(shù)企業(yè)聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)進(jìn)行審計(jì)都并非出于自覺(jué)自愿，而是為了應(yīng)付政府部門的要求。在我國(guó)，國(guó)有經(jīng)濟(jì)占據(jù)重要地位，雖然所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)適當(dāng)分離，但因?yàn)樗姓呷狈θ诵曰拇?，仍難以形成

65、強(qiáng)有力的所有者約束關(guān)系。這樣，實(shí)質(zhì)上的審計(jì)業(yè)務(wù)委托人與企業(yè)經(jīng)營(yíng)代理人就合二為一了，失去了審計(jì)存在的前提。經(jīng)營(yíng)代理人聘請(qǐng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師來(lái)揭露自身存在的問(wèn)題，在理性經(jīng)濟(jì)行為的前提下是不符合邏輯的。</p><p>　　2.2.3 我國(guó)法律法規(guī)不健全</p><p>　　注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)法制建設(shè)是一項(xiàng)巨大的系統(tǒng)工程，當(dāng)前我國(guó)有關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師法律法規(guī)的不健全也是影響資本市場(chǎng)審計(jì)質(zhì)量的重要因素，主要表現(xiàn)在：

66、</p><p>　?。?）法律規(guī)范體系不夠完備。與審計(jì)失敗有關(guān)的法律規(guī)范，目前主要有《刑法》、《公司法》、《證券法》和《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》等多部法律規(guī)定。但各法律法規(guī)之間缺乏銜接，且無(wú)配套的實(shí)施細(xì)則，司法實(shí)踐可操作性差。</p><p>　?。?）懲罰力度不夠。我國(guó)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師和會(huì)計(jì)師事務(wù)所的違規(guī)處罰依據(jù)，主要是《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》的有關(guān)條款和1998年財(cái)政部發(fā)布的《違反注冊(cè)會(huì)計(jì)師處罰暫行方法》

67、，這些法規(guī)對(duì)出具虛假報(bào)告給利害關(guān)系人而造成重大經(jīng)濟(jì)損失或產(chǎn)生惡劣社會(huì)影響的注冊(cè)會(huì)計(jì)師和事務(wù)所的處罰力度不大（具體見(jiàn)表4），最嚴(yán)重的處罰也只是吊銷執(zhí)業(yè)許可證和注冊(cè)會(huì)計(jì)師證，對(duì)事務(wù)所暫停執(zhí)業(yè)甚至撤銷事務(wù)所。而事務(wù)所和相關(guān)審計(jì)人員在經(jīng)濟(jì)利益方面直接損失不大，這種處罰顯然與弄虛作假所得相比太輕，尤其是對(duì)具有上市公司審計(jì)資格的事務(wù)所而言。另外由于虛假審計(jì)報(bào)告給利害關(guān)系人造成的損失往往不是直接損失，這樣損失數(shù)據(jù)就難以確定，因此在實(shí)踐中很難界定并追究

68、其經(jīng)濟(jì)賠償貢任，這也是造假者有恃無(wú)恐的一個(gè)重要原因。至于被追究刑事責(zé)任的更是寥寥無(wú)幾。在我國(guó)《刑法》中規(guī)定了，注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供虛假證明文件（無(wú)論故意或過(guò)失），只有情節(jié)嚴(yán)重或重大失實(shí)、造成嚴(yán)重后果的，才會(huì)被追究刑事責(zé)任。但何謂“情節(jié)嚴(yán)重或重大失實(shí)、造成嚴(yán)重后果的”沒(méi)有具體的司法解釋。因此在司法實(shí)踐中就難以操作了，要追究造假者的刑事責(zé)任也顯得更難，這是造假者有恃無(wú)恐的另一個(gè)原因。</p><p>　　在我國(guó)十大上市公司

69、管理舞弊案中，深圳原野，瓊民源、東方鍋爐、紅光實(shí)業(yè)、鄭百文、ST張家界、ST黎明、大東海、銀廣夏、麥科特，只有負(fù)責(zé)銀廣夏的中天勤會(huì)計(jì)師事務(wù)所的相關(guān)注冊(cè)會(huì)計(jì)師被吊銷了資格證書，而相關(guān)責(zé)任人也被追求了法律責(zé)任。雖然其他上市公司被牽涉舞弊的注冊(cè)會(huì)計(jì)師也得到了相應(yīng)懲罰，但普遍覺(jué)得處罰力度不夠，起不到殺一儆百的作用。</p><p>　　表4 因虛假審計(jì)報(bào)告負(fù)有的法律責(zé)任</p><p>　　資料來(lái)

70、源：劉明輝．高級(jí)審計(jì)理論與實(shí)務(wù)[M]．東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2006．</p><p>　?。?）缺乏行之有效的民事訴訟程序。我國(guó)的訴訟程序奉行的是“誰(shuí)主張，誰(shuí)舉證”的原則，忽略了財(cái)務(wù)報(bào)告舞弊的特殊性，注冊(cè)會(huì)計(jì)師和投資者之間存在著嚴(yán)重的信急不對(duì)稱問(wèn)題，不利于投資者保護(hù)自身的利益，從而陷入了有法難依的困境。</p><p>　　3 我國(guó)資本市場(chǎng)審計(jì)失敗的現(xiàn)狀考察和案例分析</p>

71、<p>　　3.1 我國(guó)審計(jì)失敗的現(xiàn)狀考察</p><p>　　本文以中國(guó)證監(jiān)會(huì)歷年來(lái)針對(duì)有證券、期貨執(zhí)業(yè)資格的會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師所做出的處罰公告為切入點(diǎn)，通過(guò)考察其中的某些信息，對(duì)我國(guó)資本市場(chǎng)審計(jì)失敗的現(xiàn)狀做了一些初步的分析。</p><p>　　3.1.1 審計(jì)失敗處罰數(shù)量逐年增加</p><p>　　（1）數(shù)據(jù)來(lái)源。本文收集中國(guó)證監(jiān)會(huì)的處罰公

72、告過(guò)程中，主要依賴于以下信息來(lái)源：①對(duì)2000-2010年的《中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)公告》有關(guān)會(huì)計(jì)師事務(wù)所及涉案注冊(cè)會(huì)計(jì)師的處罰決定、通報(bào)批評(píng)及新聞稿進(jìn)行了閱讀、分析（可通過(guò)www.csrc.gov.cn以及書面公告查得），共識(shí)別出51個(gè)案例；②根據(jù)葉少琴（2004）專著補(bǔ)充了從1992-1999年的23個(gè)案件；③根據(jù)朱國(guó)泓（2004）專著補(bǔ)充三例案件（黎明股份、麥科特、銀廣廈）；④根據(jù)中國(guó)會(huì)計(jì)師網(wǎng)站題為《會(huì)計(jì)師造假黑幕全揭密》收集

73、到尚未受到證監(jiān)會(huì)處罰的，但已經(jīng)被上交所和深交所公開(kāi)譴責(zé)、財(cái)政部下令整改的有8個(gè)案例；⑤根據(jù)中國(guó)會(huì)計(jì)視野社區(qū)的《四大四起中國(guó)上市公司審計(jì)失敗案例點(diǎn)評(píng)》一文，收集到德勤事務(wù)所的古井貢審計(jì)失敗案件。</p><p>　　根據(jù)以上程序，得到了86個(gè)審計(jì)失敗案例，基本包含了近年來(lái)在證券市場(chǎng)中較有影響的以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具的文件有虛假、嚴(yán)重誤導(dǎo)性內(nèi)容或者有重大遺漏行為的案件。在86個(gè)審計(jì)失敗案例中，其中有75例已得到證監(jiān)會(huì)處罰

74、公告和財(cái)政部處罰決定的證實(shí)。</p><p>　?。?）具體表現(xiàn)。我國(guó)從1996年加強(qiáng)了對(duì)審計(jì)質(zhì)量的管理，在1996年以前，審計(jì)失敗僅有2例，1996-2010年間受到證監(jiān)會(huì)處罰公告的73個(gè)案例，以證監(jiān)會(huì)等處罰時(shí)間順序?yàn)橐罁?jù)，具體的分布情況如圖1所示。圖中表明，與事務(wù)所和注冊(cè)會(huì)計(jì)師有關(guān)的案例總體上呈上升的趨勢(shì)。1998年處罰的有證券執(zhí)業(yè)資格的事務(wù)所達(dá)10家之多。</p><p>　　資料來(lái)

75、源：根據(jù)中國(guó)證劵監(jiān)督管理委員會(huì)網(wǎng)站http://www.csrc.gov.cn整理所得</p><p>　　3.1.2 連續(xù)審計(jì)失敗現(xiàn)象嚴(yán)重</p><p>　　不少事務(wù)所及注冊(cè)會(huì)計(jì)師在違法違規(guī)方面具有“路徑依賴”現(xiàn)象，連續(xù)性“克隆”造假。這是目前懲戒不及時(shí)、懲戒不力乃至懲戒效率低下的又一強(qiáng)有力的證據(jù)與支持。就涉及86個(gè)案件中的事務(wù)所來(lái)說(shuō)，為同一公司連續(xù)幾年作假（有的甚至是從上市到年度審計(jì)

76、等提供一條龍作假服務(wù)）的就有26家（詳見(jiàn)表4），約占30.2%；為不同公司連續(xù)作假的有：北京京都事務(wù)所、湖北立華事務(wù)所、原四川德陽(yáng)事務(wù)所、原沈陽(yáng)事務(wù)所、海南大正事務(wù)所、四川華信事務(wù)所、河南華為事務(wù)所、上海中華社科事務(wù)所、湖北大信事務(wù)所、上海東華事務(wù)所、哈爾濱事務(wù)所、深圳市鵬城事務(wù)所、深圳大華天城事務(wù)所等。此外，在上述審計(jì)失敗中，在至少150人次注冊(cè)會(huì)計(jì)師受到行政處罰中，卻仍就有3個(gè)事務(wù)所（原四川德陽(yáng)事務(wù)所、原沈陽(yáng)事務(wù)所和海南大正事務(wù)所）

77、，1個(gè)注冊(cè)會(huì)計(jì)師（胡丕華）在受處罰后的短短時(shí)間內(nèi)還發(fā)生了第二次對(duì)一些違規(guī)上市公司的財(cái)務(wù)審計(jì)過(guò)程中未能勤勉盡責(zé)而被處罰的情況。</p><p>　　表4 有證劵從業(yè)資格的事務(wù)所連續(xù)幾年審計(jì)失敗情況一覽表</p><p><b>　　續(xù)表</b></p><p>　　資料來(lái)源：①參照呂濱，郭春麗.上市公司審計(jì)失敗現(xiàn)狀分析[J]．經(jīng)濟(jì)論壇，2008（

78、02）．②根據(jù)中國(guó)證劵監(jiān)督管理委員會(huì)網(wǎng)站http://www.csrc.gov.cn中對(duì)2007-2010的資料整理所得</p><p>　　從表4可見(jiàn)，上市公司連續(xù)幾年審計(jì)失敗情況比較嚴(yán)重，有些長(zhǎng)達(dá)5年。還有一些事務(wù)所為一些公司的上市大開(kāi)“綠燈”，促成這些公司的順利上市。例如藍(lán)田股份（1996年6月上市），1999年中國(guó)證監(jiān)會(huì)認(rèn)定，藍(lán)田股份1995年虛增2770萬(wàn)元銀行存款，以達(dá)到虛增資產(chǎn)總額的目的，而原沈陽(yáng)事

79、務(wù)所未能發(fā)現(xiàn)和指出，發(fā)表了無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告。</p><p>　　3.1.3 審計(jì)失敗與會(huì)計(jì)舞弊表現(xiàn)出強(qiáng)關(guān)聯(lián)性</p><p>　　近年來(lái)，我國(guó)資本市場(chǎng)上的審計(jì)失敗案例清晰地呈現(xiàn)出了與會(huì)計(jì)舞弊的強(qiáng)關(guān)聯(lián)性，表現(xiàn)出“十假九同謀”的特點(diǎn)，會(huì)計(jì)師事務(wù)所屢屢成為造假的同謀，案例體現(xiàn)如表5：</p><p>　　表5 我國(guó)近年審計(jì)失敗案例</p><p&

80、gt;　　資料來(lái)源：周祖學(xué).我國(guó)資本市場(chǎng)審計(jì)失敗問(wèn)題研究——基于一種失效與制衡的視[D]．蘇州大學(xué)，2009．</p><p>　　我國(guó)審計(jì)失敗案件中，基本沒(méi)有應(yīng)用非常復(fù)雜的方法進(jìn)行造假，審計(jì)失敗的發(fā)生往往都離不開(kāi)會(huì)計(jì)舞弊。根據(jù)《中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1141號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)中對(duì)舞弊的考慮》指南，舞弊是指被審單位的管理層、治理層、員工或第三方使用欺騙手段獲取不當(dāng)或非法利益的故意行為。由于注冊(cè)會(huì)計(jì)師作為“經(jīng)濟(jì)警

81、察”，責(zé)任重大，也往往是社會(huì)密切關(guān)注所在，因此本文通過(guò)十大管理舞弊案例，著重分析了第三方注冊(cè)會(huì)計(jì)師及事務(wù)所方面的原因，具體如表6 ：</p><p>　　表6 上市公司十大管理舞弊導(dǎo)致審計(jì)失敗的因素匯總表</p><p>　　資料來(lái)源：周祖學(xué).我國(guó)資本市場(chǎng)審計(jì)失敗問(wèn)題研究——基于一種失效與制衡的視[D]．蘇州大學(xué)，2009．</p><p>　　3.1.4 審計(jì)失敗

82、中本地所審計(jì)比例較高</p><p>　　通過(guò)對(duì)86個(gè)上市公司審計(jì)失敗案件的分析，我們發(fā)現(xiàn)一個(gè)現(xiàn)象：上市公司由本地事務(wù)所審計(jì)的情況比較明顯。由本地事務(wù)所審計(jì)本地上市公司的有55例，比例約達(dá)64%。李爽、吳溪（2002）研究結(jié)果也顯示，我國(guó)審計(jì)市場(chǎng)在審計(jì)失敗案例涉及的期間中，地方色彩非常濃厚。通過(guò)觀察，他們發(fā)現(xiàn)絕大多數(shù)涉案公司聘任的都是本地區(qū)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所；或者說(shuō)，絕大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所都因?yàn)楸镜貐^(qū)客戶公司而遭到監(jiān)管

83、者的處罰。由此可以折射出掛靠體制和地方保護(hù)主義對(duì)我國(guó)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)獨(dú)立性和審計(jì)質(zhì)量的巨大負(fù)面影響。</p><p>　　我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師與上市公司的關(guān)系還反映在審計(jì)任期上。從86例處罰公告中不難發(fā)現(xiàn)相當(dāng)數(shù)量的個(gè)案針對(duì)的是公司的多年巨額造假和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的多年連續(xù)審計(jì)（可以參見(jiàn)表4）。過(guò)長(zhǎng)的審計(jì)任期對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的獨(dú)立性將產(chǎn)生負(fù)面影響，這也是值得監(jiān)管者考慮的問(wèn)題。</p><p>　　3.1.5

84、 “大型”事務(wù)所也頻發(fā)審計(jì)失敗</p><p>　　通過(guò)對(duì)已經(jīng)受到證監(jiān)會(huì)處罰或財(cái)政部處罰決定的上市公司審計(jì)失敗案例分析，我們發(fā)現(xiàn)有不少是國(guó)內(nèi)的“十大”所。此外我們還發(fā)現(xiàn)，最近受到上交所、深交所公開(kāi)譴責(zé)的都是一些“大所”，審計(jì)情況應(yīng)該引起我們的注意：①浙大海納、甬成功，審計(jì)所是浙江天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所。處罰：深交所對(duì)浙江天健會(huì)計(jì)師事務(wù)所進(jìn)行公開(kāi)譴責(zé)。②三普藥業(yè)，審計(jì)所是岳華會(huì)計(jì)師事務(wù)所。處罰：財(cái)政部認(rèn)定岳華所對(duì)三普藥業(yè)

85、的審計(jì)涉嫌違反新《會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、會(huì)計(jì)制度以及行為操守，要求岳華所進(jìn)行整改。③京東方，審計(jì)所是普華水道中人會(huì)計(jì)師事務(wù)所。處罰：財(cái)政部對(duì)上海普華水道中人會(huì)計(jì)師事務(wù)所公開(kāi)點(diǎn)名，要求整改。④黃山旅游，事務(wù)所是普華永道（2005年，財(cái)政部發(fā)現(xiàn)）。處罰：勒令普華水道整改。⑤古井貢，事務(wù)所是德勤（2004年，財(cái)政部發(fā)現(xiàn)）。⑥錦州港，審計(jì)所是畢馬威華振會(huì)計(jì)師事務(wù)所。處罰：財(cái)政部對(duì)畢馬威華振會(huì)計(jì)師事務(wù)所通報(bào)批評(píng)（具體處罰公告未查到）。</p>

86、<p>　　由此可見(jiàn)，我國(guó)上市公司審計(jì)失敗現(xiàn)實(shí)狀況比較嚴(yán)峻，國(guó)內(nèi)“大型”事務(wù)所也頻繁發(fā)生審計(jì)失敗，國(guó)際“四大”事務(wù)所在我們國(guó)內(nèi)的執(zhí)業(yè)質(zhì)量也不盡如人意。所以，需要從我國(guó)整個(gè)社會(huì)大環(huán)境來(lái)分析與研究，查找審計(jì)失敗的原因，有針對(duì)性地提出防范措施，以更好地促進(jìn)我國(guó)資本市場(chǎng)有序健康地發(fā)展，社會(huì)資源得到有效配置和利用。</p><p>　　3.2 夏新電子審計(jì)案例分析</p><p>　　3

87、.2.1 公司背景</p><p>　　夏新電子是由成立于1981年8月的原夏新電子有限公司發(fā)展而來(lái)，是廈門市第一家中外合資企業(yè)。1997年6月，“夏新電子”股票在上海證劵交易所掛牌上市。2001年夏新憑借推出紅遍中國(guó)的A8手機(jī)，產(chǎn)銷量同比增長(zhǎng)分別達(dá)772.7%和889.3%，位居國(guó)產(chǎn)手機(jī)第三位。</p><p>　　2003年，夏新初步完成3C產(chǎn)業(yè)布局，在手機(jī)領(lǐng)域繼續(xù)保持穩(wěn)定增長(zhǎng)、小靈通

88、業(yè)務(wù)躍居全國(guó)三甲的基礎(chǔ)上，全面進(jìn)軍新的業(yè)務(wù)領(lǐng)域，推出筆記本電腦、液晶電視和數(shù)字音樂(lè)隨身聽(tīng)等產(chǎn)品。2007，夏新電子已經(jīng)成為一家具有雄厚科技創(chuàng)新實(shí)力的國(guó)際化電子企業(yè)。目前，夏新在全面建立了30家銷售分公司，美國(guó)、新加坡分公司也已投入使用。</p><p>　　而就在夏新電子一切都表現(xiàn)得蒸蒸日上時(shí)，證監(jiān)會(huì)2010年2月8日發(fā)布通報(bào)，認(rèn)定夏新電子及會(huì)計(jì)師事務(wù)所天健華證中州(北京)存在違法違規(guī)行為，并予以行政處罰。通報(bào)顯

89、示，夏新電子2006年未準(zhǔn)確披露金額為2.8億元的商業(yè)承兌匯票；2006年虛增利潤(rùn)4077萬(wàn)元。</p><p>　　3.2.2 夏新電子違法事實(shí)揭露</p><p>　　經(jīng)查明，被審計(jì)單位夏新電子確實(shí)存在如下不正當(dāng)行為：</p><p>　?。?）商業(yè)承兌匯票披露存在誤導(dǎo)性陳述</p><p>　　夏新電子在2006年年度會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露

90、，2006年12月31日應(yīng)收票據(jù)明細(xì)項(xiàng)目中：銀行承兌匯票699,833,498.04元、商業(yè)承兌匯票10,682,440.00元，合計(jì)710,515,938.04元。除上述已披露的商業(yè)承兌匯票外，夏新電子2006年12月31日的銀行承兌匯票中實(shí)際上有280,878,100元為商業(yè)承兌匯票。</p><p>　　（2）未如實(shí)披露銷售退回</p><p>　　夏新電子未根據(jù)資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事

91、項(xiàng)的要求，將2006年度銷售，2007年1-3月份退回的產(chǎn)品，沖減2006年度的主營(yíng)業(yè)務(wù)收入31,424,138.89元和主營(yíng)業(yè)務(wù)成本18,212,444.77元，導(dǎo)致虛增利潤(rùn)13,211,694.12元。</p><p>　?。?）未足額計(jì)提返利價(jià)保</p><p>　　夏新電子除2006年年報(bào)已預(yù)提的返利價(jià)保金額外，還存在已與客戶確認(rèn)、應(yīng)歸屬于2006年度的部分返利價(jià)保27,561,9

92、24.77元，未予以計(jì)提，導(dǎo)致虛增利潤(rùn)27,561,924.77元。</p><p>　　夏新電子的上述行為違反了《證券法》第六十三條“發(fā)行人、上市公司依法披露的信息，必須真實(shí)、準(zhǔn)確、完整，不得有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏”的規(guī)定，構(gòu)成《證券法》第一百九十三條所述“發(fā)行人、上市公司或者其他信息披露義務(wù)人未按照規(guī)定披露信息，或者所披露的信息有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏”的行為。</p>&

93、lt;p>　　3.2.3 事務(wù)所方存在的過(guò)錯(cuò)</p><p>　　天健華證中洲（北京）會(huì)計(jì)師事務(wù)所有限公司為夏新電子2006年年度報(bào)告出具了無(wú)保留意見(jiàn)審計(jì)報(bào)告。天健所在對(duì)夏新電子年報(bào)審計(jì)過(guò)程中，未實(shí)施必要的審計(jì)程序，收集充分的審計(jì)證據(jù)，導(dǎo)致出具了含有虛假內(nèi)容的審計(jì)報(bào)告。</p><p>　?。?）注冊(cè)會(huì)計(jì)師未保持職業(yè)懷疑態(tài)度，沒(méi)有充分考慮可能存在導(dǎo)致財(cái)務(wù)報(bào)表發(fā)生重大錯(cuò)報(bào)的情形。天健華

94、證中洲事務(wù)所對(duì)夏新電子“應(yīng)收票據(jù)”科目未區(qū)分“銀行承兌匯票”、“商業(yè)承兌匯票”未保持應(yīng)有的關(guān)注。在對(duì)應(yīng)收票據(jù)進(jìn)行審計(jì)時(shí)，所抽查的憑證號(hào)為5000045266、5000045095、5000045083的記賬憑證所附的票據(jù)號(hào)為03151018、05939918、06422551的應(yīng)收票據(jù)均為商業(yè)承兌匯票，但抽查結(jié)論仍為“未見(jiàn)異常”、“可以確認(rèn)”，從而未發(fā)現(xiàn)夏新電子商業(yè)承兌匯票披露存在誤導(dǎo)性陳述。</p><p>　

95、?。?）未正確實(shí)施必要的審計(jì)程序。天健華證中洲事務(wù)所在對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售退回進(jìn)行審計(jì)時(shí)，未對(duì)期后退回事項(xiàng)進(jìn)行充分的內(nèi)控程序測(cè)試；在“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”底稿中，針對(duì)審計(jì)程序“檢查決算日后所有在決算日前銷售的退回記錄”，天健所標(biāo)注“N/A”，即不適用；抽查“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”項(xiàng)目憑證中，天健所僅抽查了2006年3、4、5月的退貨憑證，未對(duì)2007年1-3月的退貨進(jìn)行抽查；在資產(chǎn)負(fù)債表日前后進(jìn)行截止性測(cè)試時(shí)，僅抽查了夏新電子2006年度憑證，未對(duì)2

96、007年1-3月憑證進(jìn)行抽查；在其他相關(guān)審計(jì)底稿中，也未見(jiàn)天健所針對(duì)期后銷售退回所實(shí)施的相應(yīng)審計(jì)程序，導(dǎo)致天健所未發(fā)現(xiàn)夏新電子未在2006年財(cái)務(wù)報(bào)表中對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日后銷售退回進(jìn)行恰當(dāng)?shù)臅?huì)計(jì)處理。</p><p>　　（3）未收集充分適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)?！吨袊?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1101號(hào)——財(cái)務(wù)報(bào)表審計(jì)的目標(biāo)和一般原則》第二十二條規(guī)定：“注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)獲取認(rèn)定層次充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，以便在完成審計(jì)工作時(shí)，能夠以可接

97、受的低審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表整體發(fā)表審計(jì)意見(jiàn)。”而天健華證中洲事務(wù)所對(duì)夏新電子2006年度預(yù)提的返利價(jià)保的完整性未獲取充分、適當(dāng)?shù)膶徲?jì)證據(jù)，也沒(méi)有實(shí)施充分的審計(jì)程序。在對(duì)2006年度返利價(jià)保預(yù)提事項(xiàng)審計(jì)時(shí)，未進(jìn)一步采取其他替代性程序，去關(guān)注期后進(jìn)維護(hù)核算系統(tǒng)的相關(guān)記錄。</p><p>　　天健所的上述行為違反了《證券法》第一百七十三條關(guān)于“證券服務(wù)機(jī)構(gòu)為證券的發(fā)行、上市、交易等證券業(yè)務(wù)活動(dòng)制作、出具審計(jì)報(bào)告、資產(chǎn)評(píng)

98、估報(bào)告、財(cái)務(wù)顧問(wèn)報(bào)告、資信評(píng)級(jí)報(bào)告或者法律意見(jiàn)文書等文件，應(yīng)當(dāng)勤勉盡責(zé)，對(duì)所依據(jù)的文件資料內(nèi)容的真實(shí)性、準(zhǔn)確性、完整性進(jìn)行核查和驗(yàn)證”的規(guī)定，構(gòu)成了《證券法》第二百二十三條所述“證券服務(wù)機(jī)構(gòu)未勤勉盡責(zé)，所制作、出具的文件有虛假記載、誤導(dǎo)性陳述或者重大遺漏” 的違法行為。</p><p>　　3.2.4 導(dǎo)致夏新電子審計(jì)失敗的其他原因</p><p>　　夏新電子案例中，違法事實(shí)涉及近3億的

99、商業(yè)匯票，但最后對(duì)于天健所的處罰卻只是約100萬(wàn)的經(jīng)濟(jì)損失，涉及的注冊(cè)會(huì)計(jì)師也只是給予了警告處理，這點(diǎn)也足以說(shuō)明我國(guó)對(duì)審計(jì)失敗的懲罰力度不夠。世界范圍來(lái)看，我國(guó)與美國(guó)不同，我國(guó)資本市場(chǎng)上關(guān)于審計(jì)師的法律風(fēng)險(xiǎn)一直偏低，審計(jì)師被起訴概率很低，這也就使得事務(wù)所和從業(yè)人員存在了敢于作假的僥幸心理。</p><p>　　3.2.5 夏新電子事件的法律責(zé)任</p><p>　　中國(guó)證監(jiān)會(huì)認(rèn)定，夏新電子

100、的上述行為違反了證券法相關(guān)規(guī)定，決定對(duì)夏新電子給予警告，并處以60萬(wàn)元罰款，對(duì)時(shí)任董事長(zhǎng)等9名責(zé)任人分別給予警告，并處以3萬(wàn)至10萬(wàn)元不等的罰款。另外，沒(méi)收天健所業(yè)務(wù)收入75萬(wàn)元，并處以25萬(wàn)元罰款，對(duì)夏新電子事件涉及的注冊(cè)會(huì)計(jì)師給予警告，并處以5萬(wàn)元罰款。</p><p>　　4 我國(guó)資本市場(chǎng)審計(jì)失敗的防范之策</p><p>　　上市公司財(cái)務(wù)丑聞以及由此導(dǎo)致的審計(jì)失敗，不但給投資者帶來(lái)

101、了巨大的經(jīng)濟(jì)損失，嚴(yán)重?cái)_亂了我國(guó)資本市場(chǎng)的秩序，對(duì)于我國(guó)新興資本市場(chǎng)的危害尤為嚴(yán)重，而且已經(jīng)威脅到注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的健康發(fā)展。雖然審計(jì)失敗的發(fā)生無(wú)法完全避免，但是進(jìn)行有效的防范措施，將對(duì)整個(gè)資本市場(chǎng)的發(fā)展具有重要的意義。</p><p>　　4.1 提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)素質(zhì)</p><p>　?。?）提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)勝任能力</p><p>　　有些會(huì)計(jì)師事務(wù)所和注冊(cè)

102、會(huì)計(jì)師不重視對(duì)知識(shí)的更新，容易對(duì)新的財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度和相關(guān)法規(guī)或職業(yè)準(zhǔn)則產(chǎn)生誤解和偏差，所以應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)職業(yè)后續(xù)教育: ①通過(guò)不斷提高自身的知識(shí)和技能，保持適當(dāng)?shù)膶I(yè)技術(shù)水平。②按照相關(guān)的法律規(guī)章和技術(shù)標(biāo)準(zhǔn)，履行職業(yè)責(zé)任。③通過(guò)繼續(xù)學(xué)習(xí)知識(shí)和技巧，在職業(yè)競(jìng)爭(zhēng)中保持適當(dāng)?shù)母?jìng)爭(zhēng)水平。此外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所還應(yīng)完善審計(jì)質(zhì)量控制制度，重視對(duì)從業(yè)人員的培訓(xùn)，由高級(jí)執(zhí)業(yè)人員給予審計(jì)助理或新進(jìn)工作人員有效和適時(shí)的指導(dǎo)，規(guī)范審計(jì)工作底稿，認(rèn)真執(zhí)行工作底稿的“二級(jí)復(fù)

103、核”制度，及時(shí)發(fā)現(xiàn)審計(jì)中存在的問(wèn)題，提高審計(jì)質(zhì)量。</p><p>　?。?）提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)道德</p><p>　　不容置疑，我國(guó)現(xiàn)階段中部分注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“公眾利益”、執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)和法律意識(shí)淡薄，只考慮眼前的審計(jì)客戶管理層和自身的利益，不顧及審計(jì)質(zhì)量和職業(yè)道德，或是迫于執(zhí)業(yè)環(huán)境的壓力放棄自身原則去迎合客戶。因此對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師在執(zhí)業(yè)道德上本文提出以下幾點(diǎn)建議： ①注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)該避免介入

104、實(shí)際的或者明顯的利益沖突；②注冊(cè)會(huì)計(jì)師不從事道德上有害于其職責(zé)的活動(dòng)；③注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)當(dāng)拒絕接受會(huì)影響或者可能影響審計(jì)行為的任何饋贈(zèng)、贈(zèng)品或者款待；④注冊(cè)會(huì)計(jì)師不得主動(dòng)或者被動(dòng)地破壞組織的傳統(tǒng)和道德目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。作為一個(gè)合格的注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)人員，應(yīng)保持較高的執(zhí)業(yè)道德水準(zhǔn)，嚴(yán)格依照獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行審計(jì)，以確保業(yè)務(wù)質(zhì)量。</p><p>　　4.2 建立嚴(yán)格的質(zhì)量控制體系</p><p>　　我國(guó)

105、會(huì)計(jì)師事務(wù)所應(yīng)針對(duì)其內(nèi)部管理制度的不健全建立起更嚴(yán)格的質(zhì)量控制體系。</p><p>　　第一，應(yīng)當(dāng)建立相應(yīng)的客戶管理制度。一方面可以建立相應(yīng)的新客戶風(fēng)險(xiǎn)評(píng)價(jià)系統(tǒng)，另一方面建立老客戶管理檔案，避免審計(jì)過(guò)程中由于對(duì)客戶不了解而造成審計(jì)失敗或者審計(jì)資源的浪費(fèi)。除此以外，樹(shù)立主任會(huì)計(jì)師行使職權(quán)的民主協(xié)商的作風(fēng)，注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所內(nèi)的一切重大問(wèn)題，都需經(jīng)合伙人討論決定，由主任會(huì)計(jì)師執(zhí)行，同時(shí)，要將執(zhí)行具體業(yè)務(wù)的助理人員、項(xiàng)