擬制資產(chǎn)小議

1、陰窯來稿摘要陰窯遠(yuǎn)圓窯財會月刊淵會計冤援在“無形資產(chǎn)”科目下增設(shè)“人力資本”二級科目進(jìn)行核算。這樣，在債務(wù)重組日，山航月的會計處理為：借：無形資產(chǎn)———人力資本，壞賬準(zhǔn)備；貸：應(yīng)收賬款———公務(wù)機公司，銀行存款（支付的相關(guān)稅費）。源援飛行員價值攤銷期限及攤銷方法。根據(jù)以上分析，可以將飛行員的專有技能和知識歸結(jié)為一項無形資產(chǎn)，按照無形資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計處理?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則第遠(yuǎn)號———無形資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映

2、與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。對于無形資產(chǎn)的攤銷期限，《企業(yè)會計制度》規(guī)定，如果預(yù)計使用年限超過了相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，無形資產(chǎn)的攤銷年限按如下原則確定：淤合同規(guī)定了受益年限但法律沒有規(guī)定有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過受益年限；于合同沒有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定了有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過有效年限；盂合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過受

3、益年限與有效年限兩者之中的較短者；榆合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過員園年。所以，飛行員入賬價值的攤銷期限可以根據(jù)簽訂的服務(wù)合同和同類人員在企業(yè)的平均服務(wù)年限兩者之中的較短者確定。當(dāng)飛行員提前離開公司或者出現(xiàn)意外情形時，應(yīng)該將尚未攤銷的價值一次性轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，確認(rèn)為營業(yè)外支出。緣援“以人抵債”不同處理方法對應(yīng)納稅所得額的影響。若山航月不確認(rèn)飛行員的價值，直接將應(yīng)收債權(quán)作為壞賬損失處理，則山航月可以將實際發(fā)生

4、的壞賬損失沖減應(yīng)納稅所得額，從而減少企業(yè)的所得稅費用。但是，當(dāng)山航月將其資本化后，能否征得稅務(wù)機關(guān)的同意而將每年的攤銷金額作為一項費用在稅前抵扣就成為了一個問題。對此，山航月可以采用變通的方法進(jìn)行處理，一方面，對飛行員的價值進(jìn)行資本化，分期攤銷，以實現(xiàn)會計信息真實、可靠、相關(guān)性強的目標(biāo)，使會計報表能更真實、公允地反映出企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果；另一方面，在該項業(yè)務(wù)發(fā)生時將該應(yīng)收債權(quán)確認(rèn)為壞賬損失在稅前抵扣，但在以后年度確認(rèn)所得稅費用時，

5、通過增設(shè)“遞延稅款”科目進(jìn)行納稅調(diào)整，使得企業(yè)的所得稅費用與會計收益相配比。四、“以人抵債”會計披露的要求為了使外部會計信息使用者能更好地理解企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，山航月應(yīng)在會計報表附注中詳細(xì)披露以下內(nèi)容：淤山航月推出的“以人抵債”清欠方案的具體實施情況；于這一全新的清欠方案對公司的利潤可能產(chǎn)生的重大影響；盂闡明將以應(yīng)收債權(quán)換入的飛行員確認(rèn)為資產(chǎn)的理由；榆將飛行員確認(rèn)為資產(chǎn)對公司以后的經(jīng)營活動可能產(chǎn)生的影響等。山航月推出的“以人抵債

6、”清欠方案在我國證券市場是第一次出現(xiàn)。由于飛行員屬于航空業(yè)的稀缺資源，因此“以人抵債”無論是對上市公司本身還是對關(guān)聯(lián)方債務(wù)人來說，都不失為一種雙贏的方案。但是，目前的相關(guān)會計法規(guī)對此未作任何規(guī)定，可見，規(guī)范民航企業(yè)相關(guān)人力資源的會計核算、提高其會計報表的信息質(zhì)量已迫在眉睫。茵所謂“財產(chǎn)”都是客觀的“存在”，財產(chǎn)權(quán)必有權(quán)利的客體?！皺?quán)利”本質(zhì)上是對“利益”的法律制度安排，任何實質(zhì)性權(quán)利都必須有“利益”的內(nèi)容。人們行使自己的權(quán)利、實現(xiàn)自己的

7、利益必須有承載利益的具體對象。物權(quán)的客體是可為人們支配的物；債權(quán)的客體是特定債務(wù)人的給付行為，該給付行為承載著權(quán)利人的利益，債權(quán)人行使請求性財產(chǎn)權(quán)是客觀具體的；知識產(chǎn)權(quán)的客體是人們創(chuàng)造的一種信息資源，它只能靠法律力量進(jìn)行人為的壟斷，實現(xiàn)產(chǎn)權(quán)界定與保護(hù)，成為支配權(quán)的客體是現(xiàn)實的可控制的財產(chǎn)。與資產(chǎn)表現(xiàn)為一定類型的財產(chǎn)權(quán)相悖，會計上存在對資產(chǎn)的“擬制”問題。由于會計核算的配比原則與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求，會計上的“資產(chǎn)”并非“實現(xiàn)制”的。有些

8、不同于通常意義的“財產(chǎn)”在會計上被視作資產(chǎn)，但其并不具備財產(chǎn)權(quán)屬性，沒有顯性的權(quán)利客體，既無法占有也不可轉(zhuǎn)讓，既沒有實物形態(tài)也不表現(xiàn)為其他類型的財產(chǎn)權(quán)，如預(yù)付賬款、待攤費用、待處理財產(chǎn)損失、無形資產(chǎn)中的商譽、遞延稅款借項等，皆沒有明確的財產(chǎn)權(quán)客體。例如，預(yù)付賬款的本質(zhì)不是債權(quán)，而是在雙務(wù)合同中有先行支付義務(wù)的一方為了讓對方履行義務(wù)而先行支出的款項。預(yù)付行為本身是履行自己的義務(wù)，并不代表現(xiàn)實權(quán)利。雖然權(quán)利與義務(wù)應(yīng)該是統(tǒng)一的，但在時間上有先

9、后，它對應(yīng)的是一種后期的權(quán)利，會計中為與未來收益配比，通常在后期的會計處理中結(jié)轉(zhuǎn)為成本而不是收回此款項；如果合同解除，這筆款項應(yīng)如數(shù)返還，會計上轉(zhuǎn)為其他應(yīng)收款，這時其才屬于一種債權(quán)。在持續(xù)經(jīng)營的企業(yè)中，由于上述事項可以提高企業(yè)整體收益性，是企業(yè)的一種潛在獲利能力，故將其計入資產(chǎn)。這是會計學(xué)一項合適的技術(shù)處理方法，相對于財產(chǎn)概念，這類資產(chǎn)是人為擬制的，故可總稱為“擬制資產(chǎn)”，包括預(yù)付賬款、待攤費用、待處理財產(chǎn)損失、遞延稅款借項、待抵增值稅

10、進(jìn)項稅額、商譽等。綜上所述，資產(chǎn)的屬概念是“財產(chǎn)”；相鄰屬概念是“會計確認(rèn)的財產(chǎn)”，總括會計實務(wù)中全部資產(chǎn)形態(tài)，可具體表述為“企業(yè)實際可支配的經(jīng)濟資源、既得的財產(chǎn)權(quán)利與預(yù)期的財產(chǎn)利益”。所以，資產(chǎn)的完整定義應(yīng)為：資產(chǎn)即會計確認(rèn)的財產(chǎn)，是企業(yè)實際可支配的經(jīng)濟資源、既得的財產(chǎn)權(quán)利與預(yù)期的財產(chǎn)利益，其能夠以貨幣計量且預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟收益。根據(jù)資產(chǎn)的財產(chǎn)權(quán)客體不同，結(jié)合會計核算的特點，全部資產(chǎn)可分為八類，即貨幣資產(chǎn)、票據(jù)資產(chǎn)、應(yīng)收款項、對外

11、投資、存貨資產(chǎn)、固定資產(chǎn)、知識產(chǎn)權(quán)資產(chǎn)和擬制資產(chǎn)。茵擬制資產(chǎn)小議陰窯來稿摘要陰窯遠(yuǎn)圓窯財會月刊淵會計冤援在“無形資產(chǎn)”科目下增設(shè)“人力資本”二級科目進(jìn)行核算。這樣，在債務(wù)重組日，山航月的會計處理為：借：無形資產(chǎn)———人力資本，壞賬準(zhǔn)備；貸：應(yīng)收賬款———公務(wù)機公司，銀行存款（支付的相關(guān)稅費）。源援飛行員價值攤銷期限及攤銷方法。根據(jù)以上分析，可以將飛行員的專有技能和知識歸結(jié)為一項無形資產(chǎn)，按照無形資產(chǎn)的相關(guān)規(guī)定進(jìn)行會計處理?！镀髽I(yè)會計準(zhǔn)則

12、第遠(yuǎn)號———無形資產(chǎn)》規(guī)定，企業(yè)選擇的無形資產(chǎn)攤銷方法，應(yīng)當(dāng)反映與該項無形資產(chǎn)有關(guān)的經(jīng)濟利益的預(yù)期實現(xiàn)方式。無法可靠確定預(yù)期實現(xiàn)方式的，應(yīng)當(dāng)采用直線法攤銷。對于無形資產(chǎn)的攤銷期限，《企業(yè)會計制度》規(guī)定，如果預(yù)計使用年限超過了相關(guān)合同規(guī)定的受益年限或法律規(guī)定的有效年限，無形資產(chǎn)的攤銷年限按如下原則確定：淤合同規(guī)定了受益年限但法律沒有規(guī)定有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過受益年限；于合同沒有規(guī)定受益年限但法律規(guī)定了有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過有效年限

13、；盂合同規(guī)定了受益年限，法律也規(guī)定了有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過受益年限與有效年限兩者之中的較短者；榆合同沒有規(guī)定受益年限，法律也沒有規(guī)定有效年限的，攤銷期不應(yīng)超過員園年。所以，飛行員入賬價值的攤銷期限可以根據(jù)簽訂的服務(wù)合同和同類人員在企業(yè)的平均服務(wù)年限兩者之中的較短者確定。當(dāng)飛行員提前離開公司或者出現(xiàn)意外情形時，應(yīng)該將尚未攤銷的價值一次性轉(zhuǎn)入當(dāng)期損益，確認(rèn)為營業(yè)外支出。緣援“以人抵債”不同處理方法對應(yīng)納稅所得額的影響。若山航月不確認(rèn)飛行

14、員的價值，直接將應(yīng)收債權(quán)作為壞賬損失處理，則山航月可以將實際發(fā)生的壞賬損失沖減應(yīng)納稅所得額，從而減少企業(yè)的所得稅費用。但是，當(dāng)山航月將其資本化后，能否征得稅務(wù)機關(guān)的同意而將每年的攤銷金額作為一項費用在稅前抵扣就成為了一個問題。對此，山航月可以采用變通的方法進(jìn)行處理，一方面，對飛行員的價值進(jìn)行資本化，分期攤銷，以實現(xiàn)會計信息真實、可靠、相關(guān)性強的目標(biāo)，使會計報表能更真實、公允地反映出企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果；另一方面，在該項業(yè)務(wù)發(fā)生時將該

15、應(yīng)收債權(quán)確認(rèn)為壞賬損失在稅前抵扣，但在以后年度確認(rèn)所得稅費用時，通過增設(shè)“遞延稅款”科目進(jìn)行納稅調(diào)整，使得企業(yè)的所得稅費用與會計收益相配比。四、“以人抵債”會計披露的要求為了使外部會計信息使用者能更好地理解企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果，山航月應(yīng)在會計報表附注中詳細(xì)披露以下內(nèi)容：淤山航月推出的“以人抵債”清欠方案的具體實施情況；于這一全新的清欠方案對公司的利潤可能產(chǎn)生的重大影響；盂闡明將以應(yīng)收債權(quán)換入的飛行員確認(rèn)為資產(chǎn)的理由；榆將飛行員確認(rèn)為

16、資產(chǎn)對公司以后的經(jīng)營活動可能產(chǎn)生的影響等。山航月推出的“以人抵債”清欠方案在我國證券市場是第一次出現(xiàn)。由于飛行員屬于航空業(yè)的稀缺資源，因此“以人抵債”無論是對上市公司本身還是對關(guān)聯(lián)方債務(wù)人來說，都不失為一種雙贏的方案。但是，目前的相關(guān)會計法規(guī)對此未作任何規(guī)定，可見，規(guī)范民航企業(yè)相關(guān)人力資源的會計核算、提高其會計報表的信息質(zhì)量已迫在眉睫。茵所謂“財產(chǎn)”都是客觀的“存在”，財產(chǎn)權(quán)必有權(quán)利的客體?！皺?quán)利”本質(zhì)上是對“利益”的法律制度安排，任何

17、實質(zhì)性權(quán)利都必須有“利益”的內(nèi)容。人們行使自己的權(quán)利、實現(xiàn)自己的利益必須有承載利益的具體對象。物權(quán)的客體是可為人們支配的物；債權(quán)的客體是特定債務(wù)人的給付行為，該給付行為承載著權(quán)利人的利益，債權(quán)人行使請求性財產(chǎn)權(quán)是客觀具體的；知識產(chǎn)權(quán)的客體是人們創(chuàng)造的一種信息資源，它只能靠法律力量進(jìn)行人為的壟斷，實現(xiàn)產(chǎn)權(quán)界定與保護(hù)，成為支配權(quán)的客體是現(xiàn)實的可控制的財產(chǎn)。與資產(chǎn)表現(xiàn)為一定類型的財產(chǎn)權(quán)相悖，會計上存在對資產(chǎn)的“擬制”問題。由于會計核算的配比原

18、則與權(quán)責(zé)發(fā)生制原則的要求，會計上的“資產(chǎn)”并非“實現(xiàn)制”的。有些不同于通常意義的“財產(chǎn)”在會計上被視作資產(chǎn)，但其并不具備財產(chǎn)權(quán)屬性，沒有顯性的權(quán)利客體，既無法占有也不可轉(zhuǎn)讓，既沒有實物形態(tài)也不表現(xiàn)為其他類型的財產(chǎn)權(quán)，如預(yù)付賬款、待攤費用、待處理財產(chǎn)損失、無形資產(chǎn)中的商譽、遞延稅款借項等，皆沒有明確的財產(chǎn)權(quán)客體。例如，預(yù)付賬款的本質(zhì)不是債權(quán)，而是在雙務(wù)合同中有先行支付義務(wù)的一方為了讓對方履行義務(wù)而先行支出的款項。預(yù)付行為本身是履行自己的義

19、務(wù)，并不代表現(xiàn)實權(quán)利。雖然權(quán)利與義務(wù)應(yīng)該是統(tǒng)一的，但在時間上有先后，它對應(yīng)的是一種后期的權(quán)利，會計中為與未來收益配比，通常在后期的會計處理中結(jié)轉(zhuǎn)為成本而不是收回此款項；如果合同解除，這筆款項應(yīng)如數(shù)返還，會計上轉(zhuǎn)為其他應(yīng)收款，這時其才屬于一種債權(quán)。在持續(xù)經(jīng)營的企業(yè)中，由于上述事項可以提高企業(yè)整體收益性，是企業(yè)的一種潛在獲利能力，故將其計入資產(chǎn)。這是會計學(xué)一項合適的技術(shù)處理方法，相對于財產(chǎn)概念，這類資產(chǎn)是人為擬制的，故可總稱為“擬制資產(chǎn)”，

20、包括預(yù)付賬款、待攤費用、待處理財產(chǎn)損失、遞延稅款借項、待抵增值稅進(jìn)項稅額、商譽等。綜上所述，資產(chǎn)的屬概念是“財產(chǎn)”；相鄰屬概念是“會計確認(rèn)的財產(chǎn)”，總括會計實務(wù)中全部資產(chǎn)形態(tài)，可具體表述為“企業(yè)實際可支配的經(jīng)濟資源、既得的財產(chǎn)權(quán)利與預(yù)期的財產(chǎn)利益”。所以，資產(chǎn)的完整定義應(yīng)為：資產(chǎn)即會計確認(rèn)的財產(chǎn)，是企業(yè)實際可支配的經(jīng)濟資源、既得的財產(chǎn)權(quán)利與預(yù)期的財產(chǎn)利益，其能夠以貨幣計量且預(yù)期會給企業(yè)帶來經(jīng)濟收益。根據(jù)資產(chǎn)的財產(chǎn)權(quán)客體不同，結(jié)合會計核算