論政府會計“資產”的定義

1、陰財會月刊全國優(yōu)秀經濟期刊援中旬陰窯06窯一、西方國家政府會計“資產”的概念界定20世紀80年代，在新公共管理運動的推動下，西方國家的政府會計加快了變革速度。新公共管理運動的核心理念是“公共治理”，而“公共治理”的四大目標是受托責任、信息透明、法律規(guī)章確定性與公共資源可預見性、關系人參與。四大目標使政府會計的會計目標、會計核算基礎、會計主體、會計科目、政府財務報告等等均受到來自企業(yè)會計深刻而全面的影響，而政府會計中“資產”的定義也幾乎是

2、完全借鑒企業(yè)會計關于資產的定義。西方國家企業(yè)會計“資產”的定義在20世紀經歷了產生與發(fā)展的過程。1922年佩斯在《會計理論》中將資源、資產、財產等同于一個概念，并指出各類資產具有同一特征———對特定企業(yè)有價值。1929年坎寧在《會計工作中的經濟學》中提出：一項資產是任何用貨幣或任何可轉換為貨幣的未來服務。在未來服務中的利益性的權益是按法律或公平原則由某人或一群人獲得，此種服務成為一項資產僅僅由于某一個人或一群人在運用它。1953年《會計

3、名詞公報第1號———回顧與摘要》中提出：資產是代表借方余額的某一東西……上述余額或代表一項財產權利，或為已獲得的價值，或是產生財產權的耗費。以上三種定義都是處于探索階段的定義，表述含糊，大都只抓住了資產的表征，采用羅列資產的特征來進行定義。1962年美國注冊會計師協會（AICPA）會計研究部的斯普羅斯和莫立茨在合著的《試論企業(yè)廣泛適用的會計原則》中提到：資產代表一個企業(yè)由于現在和過去的交易而獲得的未來經濟利益的權利。這一定義已經相當接近

4、目前國際財務報告準則關于資產的定義，即資產是由過去的交易或事項形成并由企業(yè)控制、預期會帶來未來經濟利益流入企業(yè)的資源。企業(yè)會計對“資產”定義的逐步成熟反映了市場經濟發(fā)展的要求與企業(yè)管理水平的提高，為政府借鑒企業(yè)管理經驗與技術做好了鋪墊。1985年，美國財務會計準則委員會（FASB）在第6號概念公告中提出了關于資產的定義：資產是特定主體由于已發(fā)生的交易和事項的結果而取得或能控制的可能的未來經濟利益。1999年，英國會計準則委員會頒布的財務

5、報告原則公告指出：資產是由于已發(fā)生的交易和事項的結果而使一個主體能夠控制的未來經濟利益的權利或使用權。英國的資產定義關注的是資產的各種財產權，這一定義很符合當前的“會計是反映各經濟主體之間產權關系與關系變化”的觀點。而美國“資產”的定義更多的關注于“未來經濟利益”，并未關注“財產權利”。澳大利亞借鑒了國際財務報告準則中關于資產的定義：資產是指因過去的交易或事項產生的受主體控制的未來經濟利益?！翱刂啤币辉~別有深意，其中暗含對資源的各種權利

6、。加拿大“資產”的定義與澳大利亞的基本一致。這里特別要提到的是國際公共部門會計準則中“資產”的定義：資產是指因過去的交易或事項產生的受主體控制的，預期會導致未來經濟利益流入與服務潛能增加?！胺諠撃堋笔菫榱诉m應政府活動的性質與特征而添加的。二、西方國家政府會計“資產”定義的啟示西方國家政府會計“資產”定義從無到有，是“邊際革命”相關理論、“新公共管理運動理念”等在預算管理上的反映，也是企業(yè)管理技術與方法在政府管理上的應用，給我們也帶來了

7、一些啟示。首先，政府會計“資產”的核算擴大了政府的受托責任。在很長的時期內，許多西方國家的議會努力地控制政府的收入與支出，政府的受托責任主要是保證收支的合法性。隨著西方市場經濟的發(fā)展，議會監(jiān)督的視線延伸到了政府會計中的“資產”，而定義政府會計“資產”是實現有效核算與監(jiān)督的前提。其次，政府會計“資產”定義進一步從會計法律制度的角度解釋了政府活動的合法性。盡管早在19世紀末，政府活動的合法性已經在經濟理論上得到充分解釋，但政府會計“資產”的

8、定義只有得到法律制度的認可后，才可以與私人經濟被平等地放置在市場經濟框架下看待。再次，政府會計“資產”定義有助于明確政府資源的產權，減少政府資源的浪費與流失。在政府資產被列入政府會計核算之前，政府資源產權不明，政府資源經常遭受侵蝕。政府資源并不都屬于公共產權資源，其中有不少是私人產權，比如退論政府會計“資產”的定義高紹福胡志勇淵集美大學工商管理學院廈門361021集美大學財經學院廈門361021冤【摘要】加強對政府資產的核算與監(jiān)督是深化

9、公共財政體制改革的需要，要達到這一目的，必須對政府資產進行明確的界定。本文闡述了西方國家政府會計中“資產”定義的產生與發(fā)展過程，并對我國目前政府會計中“資產”定義的局限性進行剖析，提出了修正建議?！娟P鍵詞】資產政府會計公共財政全國中文核心期刊財會月刊陰援中旬窯07窯陰休基金中的資產等。政府會計“資產”定義的產生也意味著“負債”、“基金余額”概念的產生，“負債”與“基金余額”概念明確了政府資源產權是由公共產權與私人產權組成的。最后，政府會

10、計“資產”定義有助于提高政府資源使用效率。對政府會計“資產”的定義及其分類、確認、計量、折舊等提高了政府資產的管理水平與政府資源使用效率。三、我國政府會計“資產”定義的局限性與修正1援我國政府會計“資產”定義的局限性。我國政府會計一直較重視預算收支活動，但未重視對資產的核算。1950年頒布的《各級人民政府暫行總預算會計制度》規(guī)定的五個會計要素包括資產、負債、資產負債共同類、歲入、歲出。1953年修訂的預算會計要素是：金庫存款、預算支出、

11、預算收入、往來款項、預算執(zhí)行結果。從1966耀1989年，預算會計要素包括資金來源、資金運用、資金結存。以上各種會計要素的規(guī)定與我國當時政府資源緊缺、政府資源大部分應用于國營企業(yè)經營、公共產權等因素有關。目前，我國政府會計“資產”因《財政總預算會計制度》、《行政單位會計制度》、《事業(yè)單位會計準則（試行）》三套不同制度（或準則）而存在三種不同的定義?！敦斦傤A算會計制度》規(guī)定：“資產是一級財政掌管或控制的能以貨幣計量的經濟資源?！倍x中的

12、“掌管”說明一些財政資源并非受財政部門控制，而具有代管性質，比如財政性存款。從定義上區(qū)分“掌管”與“控制”是沒有實際意義的，因為在規(guī)范公共財政體制下政府資源的產權并不屬于財政部門，而在不規(guī)范的公共財政體制下，政府資源的實際控制權屬于具體主管部門，在“人治”的體制下這些資源的產權甚至屬于主管官員。該定義沒有解釋政府資產合理、合法的來源，這與我國公共財政體制建設的要求極不相符。定義的范圍也有局限性，并未包括固定資產（尤其是土地），既不利于上

13、級政府對下級政府的監(jiān)督與管理，也不利于人大監(jiān)督政府履行受托責任的情況。資產定義的過于簡單、資產分類的單一不利于財政部門對政府資產的監(jiān)督與管理?！缎姓挝粫嬛贫取芬?guī)定：“資產是行政單位占有或使用的，能以貨幣計量的經濟資源，包括流動資產與固定資產。”這明顯借鑒了企業(yè)會計關于“資產”的定義，但該定義也存在不少問題，比如未對行政事業(yè)單位資產的合理、合法的來源進行解釋，資產缺乏明確確認標準。定義的范圍有限，流動資產主要指現金、銀行存款、暫存款、

14、庫存材料，固定資產主要指房屋、建筑物、專用設備、一般設備、文物和陳列品、圖書、其他固定資產等。而國際公共部門會計準則將資產劃分為金融資產與非金融資產，非金融資產分為實物資產與無形資產，這無疑更符合目前經濟發(fā)展的實際情況。簡單化的資產核算制度不利于行政單位履行職能，也弱化了人大、財政部門、上級主管部門對政府資產的監(jiān)督與管理?！妒聵I(yè)單位會計準則（試行）》規(guī)定：“資產是事業(yè)單位占有或者使用的，能以貨幣計量的經濟資源，包括各種財產、債權和其他權

15、利，分為流動資產、對外投資、固定資產、無形資產。”這一定義最接近企業(yè)資產的定義，但同樣未解釋資產合理、合法的來源。由此可見，以上三種定義都沒有解釋政府會計資產的實質———提高政府未來收益或服務潛能。2援我國政府會計“資產”定義的修正。1998年我國政府正式提出公共財政體制的建設要求，而現行政府會計“資產”的三種定義產生于1997耀1998年的預算會計改革實踐，借鑒了當時我國企業(yè)會計準則關于資產的定義。而1997耀1998年的預算會計改革

16、缺乏前瞻性，不能適應從1998年至今的一系列公共財政體制建設的需要。政府會計“資產”定義的各種局限性反映了預算會計改革的滯后性，這種滯后阻礙了公共財政體制的進一步改革。我國預算會計進行再次改革實屬必然，且必須在市場經濟與公共財政體制框架下進行改革。關于如何定義我國政府資產，理論界有一種觀點認為：“資產是指由過去的交易或事項引起的，由政府控制的可以向政府提供服務潛力或未來經濟利益的經濟資源”（貝洪俊，2004年）。其實，該觀點就是《國際公

17、共部門會計準則》中“資產”定義的引入。當然，也有觀點反對這種定義中提及的“未來經濟利益”，認為“未來經濟利益”對企業(yè)是正確的，但對政府單位卻未必正確。因為“政府單位經濟資源的支用并不能給它帶來未來的經濟利益”（李建發(fā)，1999）。筆者認為，我國政府會計“資產”的定義應借鑒國際公共部門會計準則中“資產”的定義。首先，經濟理論已經解釋了公共產品是有價值的，政府活動雖然不能簡單、直接地被等視為私人經濟活動，但同樣適用市場等價交換與效率原則；其

18、次，市場經濟體制與公共財政體制的建設必然要求預算管理的民主性與法律性，政府會計概念框架也必須具備民主性與法律性，政府會計“資產”與其他會計要素的定義必須解釋政府資產來源的合法性，反映政府資產多元化產權結構，會計法律制度、政治程序的設計要以保護各種產權為目的；最后，隨著經濟全球一體化進程的加快，采用國際公共部門會計準則中“資產”的定義有利于政府會計的國際協調與趨同，為建立一個良好的政府會計概念框架及制定我國政府會計準則做好準備。我國政府會

19、計“資產”定義的修正不是對國際會計準則資產定義的簡單引入，而是包括資產定義、資產分類、資產確認、資產計量等一系列內容的改革，還包括其他會計概念的修正以及預算管理體制的修正，甚至包括政治程序與其他法律制度改革。在注重與國際會計準則協調與趨同的同時，我國政府會計“資產”定義的修正應更多地關注國情的差異，在分類、確認、計量等具體規(guī)定方面堅持修正的漸進性。主要參考文獻1.貝洪俊.新公共管理與政府會計改革.杭州院浙江大學出版社袁20042.財政部