試論戰(zhàn)略管理理論對管理會計的沖擊

1、《經(jīng)濟師》2003年第4期●財會經(jīng)濟試論戰(zhàn)t略管理理論對管理會計的沖擊摘要：管理會計是為企業(yè)經(jīng)營管理決策服務的決策支持系統(tǒng)，其發(fā)展深受管理理論發(fā)展的影響并與之相適應。文章論述了戰(zhàn)略管理理論的演變過程及其主要內(nèi)容和分支，在此基礎上，深入地探討了戰(zhàn)略管理會計影響的主要方面，以期對管理會計的發(fā)展提供思路和對策。關鍵詞：戰(zhàn)略管理管理會計作業(yè)成本分析中圖分類號：F2343文獻標識碼：A文章編號：1004—4914(2003J04—169—02一、

2、戰(zhàn)略管理理論的基本內(nèi)容管理科學可以分為三個層次：管理基礎、職能管理和戰(zhàn)略管理。傳統(tǒng)的企業(yè)管理側重于職能管理，這是與工業(yè)經(jīng)濟時代企業(yè)所處的內(nèi)外部環(huán)境一致的。隨著社會的發(fā)展，科學技術的進步，特別是互聯(lián)網(wǎng)技術的應用，工業(yè)經(jīng)濟向知識經(jīng)濟轉化，企業(yè)的內(nèi)外部環(huán)境發(fā)生了巨大的變化。首先是社會富裕程度提高，人們的需求向多樣化、個性化方向發(fā)展。消費領域的深刻變化對企業(yè)行為產(chǎn)生了巨大的沖擊，出現(xiàn)了大規(guī)模、大批量的生產(chǎn)方式向適應顧客特定需求的小批量生產(chǎn)方式轉

3、化的趨勢。其次，由于高新技術的廣泛運用，生產(chǎn)系統(tǒng)的適時制、柔性化，以及全面質(zhì)量管理等的采用。企業(yè)滿足顧客個性化、多樣化的需求在技術上成為可能。最后，特別重要的是，市場競爭日益加劇，市場環(huán)境變幻莫測，企業(yè)如何在嚴峻的形勢下獲得成功，并確保在不斷變化的未來保持持續(xù)的競爭優(yōu)勢，是企業(yè)必須面對和解決的問題。于是，戰(zhàn)略管理的思想便應運而生。現(xiàn)代意義上的戰(zhàn)略管理研究的成果，最早出現(xiàn)在美國經(jīng)濟學家巴納德的《經(jīng)理的職能》一書中，其后陸續(xù)有戰(zhàn)略管理研究的

4、成果出現(xiàn)。20世紀70年代以后，戰(zhàn)略管理由理論研究向實際應用研究發(fā)展。80年代，社會環(huán)境發(fā)生了巨大的變化，人們對戰(zhàn)略管理理論進行了反思，形成了新的流派和觀點，豐富了戰(zhàn)略管理理論的思想和內(nèi)容。戰(zhàn)略管理思想的主要觀點可以歸結如下；錢德勒認為，企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略的核心是確定企業(yè)的長遠目的和目標，并通過經(jīng)營活動和分配資源來實現(xiàn)目的。安索夫強調(diào)企業(yè)經(jīng)營戰(zhàn)略的核心是資源配置的方式，通過籌劃、研究企業(yè)未來的資源配置及其與外部環(huán)境的相互作用，去指導和解決企業(yè)

5、經(jīng)營發(fā)展中的重大問題。對現(xiàn)代戰(zhàn)略管理理論產(chǎn)生巨大影響的是以波特和特勒爾為代表的產(chǎn)業(yè)組織理論。波特認為，企業(yè)戰(zhàn)略的關鍵是確定企業(yè)的相對競爭優(yōu)勢，他分析了決定企業(yè)競爭能力的五種力量，并在此基礎上提出了企業(yè)部分戰(zhàn)略的三種基本類型：成本領先、標新立異和目標積聚。其后，企業(yè)戰(zhàn)略研究主要圍繞尋求和維持企業(yè)競爭優(yōu)勢這一核心概念展開，出現(xiàn)了兩個主要的研究方向，一是對企業(yè)能力的研究(即內(nèi)在成長理論)，一是對動態(tài)戰(zhàn)略聯(lián)盟的研究。企業(yè)的內(nèi)在成長理論是有關企業(yè)

6、競爭優(yōu)勢的形成、保持和更新的理論，這種理論認為企業(yè)擁有的特殊資源和能力是影響企業(yè)長期競爭優(yōu)勢的關鍵因素。具體地說。企業(yè)能力理論認為，與企業(yè)外部條件相比，企業(yè)內(nèi)部對于企業(yè)競爭優(yōu)勢具有決定性的作用；企業(yè)內(nèi)部的能力、資源和知識積累是解釋企業(yè)獲得超額收益和保持競爭優(yōu)勢的關鍵性概念。企業(yè)的目標應立足于企業(yè)核心競爭能力的培養(yǎng)。企業(yè)的核心競爭能力是企業(yè)所特有的，不僅能夠組織、協(xié)調(diào)和整合企業(yè)內(nèi)部資源，從而為維持競爭優(yōu)勢提供源源不斷的動力；而且，企業(yè)的核

7、心能力具有強大的適應外部多變環(huán)境的自我調(diào)節(jié)能力。如前所述，隨著科技進步，產(chǎn)品的生命周期越來越短，要求企業(yè)有很強的柔性和市場應變能力。一方面，市場要求企業(yè)的管理結構簡單，便于重組和調(diào)整，客觀上使企業(yè)有小型化的趨勢；另一方面，產(chǎn)品的多樣化、個性化要求企業(yè)具有快速開發(fā)新品的創(chuàng)新能力，這又是小型化企業(yè)難以做到的。因此，將具有技術、資金、原材料、市場和管理等資源的企業(yè)聯(lián)合起來是必然趨勢。企業(yè)的小型化和聯(lián)合必然導致動態(tài)聯(lián)盟的產(chǎn)生。動態(tài)聯(lián)盟是企業(yè)間為

8、某一共同目標而聯(lián)合起來，是一種新型的產(chǎn)品生產(chǎn)模式。動態(tài)聯(lián)盟能抓住轉瞬即逝的市場機會，將原本分散的技術資源、人力資源和管理資源迅速集成為一個高速快捷的生產(chǎn)系統(tǒng)。動態(tài)聯(lián)盟理論和企業(yè)內(nèi)在成長理論并不能截然分開，他們只是一個問題的兩個方面，前者強調(diào)企業(yè)與外部的聯(lián)系，后者強調(diào)企業(yè)內(nèi)部能力的培植，兩者結合，才能構成完整的企業(yè)戰(zhàn)略思想。二、戰(zhàn)略管理思想對管理會計的沖擊管理會計躉為企業(yè)經(jīng)營管理決策服務的決策支持系統(tǒng)。傳統(tǒng)的管理會計與傳統(tǒng)的工業(yè)社會的技術

9、經(jīng)濟相適應，其所提供的成本信息同建立在高新技術基礎上的新的制造環(huán)境不相適應，在很大程度上失去真實性；同時。傳統(tǒng)的管理會計主要為企業(yè)的內(nèi)部經(jīng)營管理服務，忽略了企業(yè)的外部環(huán)境，所提供的信息同企業(yè)的戰(zhàn)略決策失去相關性。適應這種情況的變化，或者說為了彌補傳統(tǒng)管理會●葉彬計的這兩個缺陷，管理會計領域出現(xiàn)了方法的創(chuàng)新。作業(yè)成本分析和作業(yè)成本管理不僅較好地解決了成本信息真實性和準確性的詞題，而且為了更深入地分析成本動因和加強管理提供了一個新的思路；另

10、一方面，與傳統(tǒng)管理會計強調(diào)服務于企業(yè)的內(nèi)部管理職能不同，戰(zhàn)略管理會計更強調(diào)從全局和戰(zhàn)略的高度把握企業(yè)的發(fā)展脈絡，并且在戰(zhàn)略分析的基礎上，深入地對企業(yè)內(nèi)外部各相關因素進行動因分析，尋求企業(yè)發(fā)展的方法和途徑?？梢哉f，戰(zhàn)略管理會計是管理會計發(fā)展的新階段，是配合企業(yè)戰(zhàn)略管理需要重新構造的企業(yè)決策支持系統(tǒng)。既提供戰(zhàn)略層面的信息，又提供戰(zhàn)術層面的信息。作業(yè)成本分析正是為了提供戰(zhàn)術層面的信息而發(fā)展起來的。正是在這個意義上，筆者認為，與其說作業(yè)成本分析

11、和戰(zhàn)略管理會計是發(fā)展的兩倉分支，不如說作業(yè)成本分析是戰(zhàn)略管理會計的一個有機組成部分。從根本上說，戰(zhàn)略管理理論對管理會計的影響表現(xiàn)在思想觀念上的創(chuàng)新，而不僅僅是一些新的技術手段和分析方法的采用。戰(zhàn)略管理思想對管理會計的影響具體表現(xiàn)在：1圍繞著培植企業(yè)核心競爭能力這一目標，管理會計的視角由企業(yè)內(nèi)部向外部轉移，內(nèi)部與外部并重；由短期分析向長期分析轉移，長期分析與短期分析相結合；由戰(zhàn)術層面向戰(zhàn)略層面轉移，以戰(zhàn)略層面為重心。管理會計不僅要樹立企業(yè)

12、整體優(yōu)勢的觀念，關注企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程，而且要對企業(yè)價值鏈的其他組成部分，如顧客、市場、競爭對手等外部因素進行分析評價，提供決策所需的信息。在戰(zhàn)略管理的思想下，管理會計不再以提供企業(yè)短期生產(chǎn)經(jīng)營決策的信息為最終目標，而主要著眼于制定企業(yè)的長期發(fā)展戰(zhàn)略與規(guī)劃，著眼于培育企業(yè)的核心競爭能力，從而使企業(yè)保持持續(xù)的競爭優(yōu)勢。2管理會計由提供量化的財務信息到財務信息與非財務信息并重，量化信息與非量化信息并重。由于高新技術和信息化的影響。對企業(yè)起決

13、定作用的不再是物質(zhì)資源，而是人力資源和無形資產(chǎn)。這些無法量化的非財務信息對企業(yè)的決策至關重要，然而只能用非貨幣的方式予以衡量和提示。由于人力資源和無形資產(chǎn)對構造企業(yè)的核心競爭能力或保持企業(yè)的持續(xù)競爭優(yōu)勢如此重要，因此，非量化和非財務的指標體系將構成戰(zhàn)略管理會計的核心內(nèi)容。3傳統(tǒng)管理會計主要是對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程進行靜態(tài)分析，而戰(zhàn)略管理會計則強調(diào)對企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營過程和內(nèi)外部環(huán)境進行一169—萬方數(shù)據(jù)●財會經(jīng)濟《經(jīng)濟師》2003年第4期我國

14、會計準則制定的目標及價值取向探討摘要：文章探計了我國會計準則目標的缺陷和重新定位，以及實現(xiàn)我國會計準則目標的價值取向等問題。關鍵詞：會計準則’目標價值取向中圖分類號：F231文獻標識碼：A文章編號：1004—4914《2003)04—170一02會計準則制定的目標問題，實際上是會計準則制定究竟為誰服務的問題。在不同的經(jīng)濟環(huán)境下，會計準則制定的目標不同。在委托與受委托責任關系建立的早期，最初的合伙與委托代理行為促進了財務會計信息使用者與生

15、產(chǎn)者的分離，在理論上，這時便產(chǎn)生了會計準則的需要。但這時的財務信息的生產(chǎn)者與使用者的分離還不普遍，資源委托人與受托人之間只是簡單的一一對應關系，準則制定的目標僅僅是資源委托人與受托人之間的個體利益，也就是說，是否擬定準則、擬定什么樣的準則，完全是他們之間的個人私事。在生產(chǎn)資料公有制的社會中，政府作為全民所有制的代表者行使著資源委托人的權力，會計準則由資源委托人擬定資源受托人遵照執(zhí)行。這時會計準則是按照資源委托人——政府的需求來制定的，準

16、則制定目標必然就體現(xiàn)政府利益。在現(xiàn)代企業(yè)制度下，由于證券市場的發(fā)育，財務信息生產(chǎn)者與使用者的分離程度越來越普遍，受企業(yè)利益影響的關系人擴大到整個社會民眾，這些現(xiàn)實的和潛在的投資者、信貸者及其他利益關系人都開始關注財務信息的揭示。這時，會計信息便淪為一種社會公共產(chǎn)品，用以規(guī)范這些信息生產(chǎn)與交換的會計準則，也具有了公共物品的屬性。任何單一的社會關系人都不能左右整個準則的樹定。這時會計準則的制定目標表現(xiàn)為一種社會民眾利益，準則制定者在準則制定

17、過程中，不應當再以照顧某一方的利益而犧牲另一方的利益為前提，而是應當權衡各方的利益要求，以社會資源配置的優(yōu)化為目標。從證券市場高度發(fā)達的西方國家來看，會計準則制定中的民眾利益，一般表現(xiàn)為它所規(guī)范的財務信息是否有利于社會資源配置的優(yōu)化。如果財務信息在社會資本的配置過程中起到了降低多項可選投資中的不確定性的作用，促進了社會資本配置的優(yōu)化，那么我何便可以說這種財務信息就是符合社會公眾利益要求的財務信息，或者說是證券市場●許萍資源有效配置所需的

18、最低信息量。一、關于我國會計準則的目標1以政府利益為導向的會計準則目標的缺陷。雖然在我國已頒布的《企業(yè)會計準則》中，找不到世界各國的類似規(guī)范性文件中都格外重視和強調(diào)的會計準則“目標”的字眼，但大多數(shù)人認為在第二章”一般原則”中的描述“會汁信息應當符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求，滿足有關各方了解企業(yè)財務狀況和經(jīng)營成果的需要，滿足企業(yè)加強內(nèi)部經(jīng)營管理的需要”即是準則的目標。很顯然，該目標使政府、其他有關各方和企業(yè)內(nèi)部經(jīng)理人員三方利益為一體且把政

19、府的利益放在首位，即在滿足“國家宏觀經(jīng)濟管理要求”的大前提下，兼顧其他信息使用者的需要。是否把政府的利益放在首位，企業(yè)財務信息是否應當符合國家宏觀經(jīng)濟管理的要求有的學者認為，準則中目標定位是科學的，與當前我國以生產(chǎn)資料公有制為主體、多種經(jīng)濟成分并存的國情是一致的。筆者認為，把政府利益放在首位，這只能說是在1992年頒布《企業(yè)會計準則》時的經(jīng)濟環(huán)境是適應的，因為那時國有企業(yè)還沒有進行公司制改革，當時講究企業(yè)利益服務國家利益，政府管理的需求

20、高于企業(yè)管理的需求，國有企業(yè)的需求重于非國有企業(yè)的需求?！镀髽I(yè)會計準則》頒布10年后，經(jīng)濟形勢已經(jīng)發(fā)生了巨大的變化，我國的證券市場歷經(jīng)10年的發(fā)展，已經(jīng)開始進入了市場化發(fā)展的時期，證券市場已初具規(guī)模，在國民經(jīng)濟發(fā)展中占據(jù)了重要的地位。在國民經(jīng)濟體系中，非公有制經(jīng)濟會越來越占據(jù)主要地位。從理論上說，非公有制企業(yè)同國家的關系與國有企業(yè)同國家的關系有很大的區(qū)別，前者的利益與國家利益并不完全一致，甚至會發(fā)生沖突。這些經(jīng)濟成分的變化和公司治理結構

21、的變化，將對會計準則中所規(guī)范的會計政策的公平性提出挑戰(zhàn)。證券市場下的會計政策的公平性是有效性的重要條件，而有效性是解決信息不對稱的基本途徑。因此，會計政策只有做到公平、有效才能促進證券市場的繁榮昌盛。此外，加入w1D以后，我國加快了國有企業(yè)改造的步伐，加快了現(xiàn)代公司制企業(yè)的發(fā)展速度，進一步促進了資本市場的發(fā)展。在這種情況下，由于投資主體的多元化，以政府利益為首要目標所制定的一系列準則，必然會損害公司及其他利益關系人的相關利益，不利于證券

22、市場的發(fā)育，不利于社會資源的優(yōu)化配置。動態(tài)分析。戰(zhàn)略管理強調(diào)企業(yè)適應外部多變的環(huán)境隨時根據(jù)出現(xiàn)的問題迅速及時地調(diào)整企業(yè)的經(jīng)營戰(zhàn)略和政策，這就必然要求作為決策支持系統(tǒng)的管理會計能夠及時提供動態(tài)的信息，滿足戰(zhàn)略決策的需要。4管理會計由關注結果的分析和評價向深入地進行企業(yè)運行的動因分析轉變。戰(zhàn)略管理理論認為，企業(yè)的競爭優(yōu)勢來源于企業(yè)及其外部環(huán)境各個層面相關因素的共同作用。深入地對影響企業(yè)業(yè)績的相關因素進行分析，有助于發(fā)現(xiàn)存在的問題，為改善經(jīng)營

23、決策提供信息?，F(xiàn)在被廣泛關注的作業(yè)成本分析及平衡計分卡就是在這樣的背景下產(chǎn)生的。作業(yè)成本分析把成本的分析深入到作業(yè)層面，不僅有助于提供相對準確的成本信息，更重要的是通過對成本動因的深入研究，為改善和優(yōu)化作業(yè)管理提供了一條有效的途徑。平衡計分卡則站在企業(yè)全局和戰(zhàn)略的高度，分析構成企業(yè)一170一一核心能力的各個因素和方面，從顧客、企業(yè)內(nèi)部業(yè)務流程、學習和成長、財務四個方面深入剖析影響企業(yè)競爭優(yōu)勢的動因，為改善和優(yōu)化企業(yè)的價值鏈提供方法和依據(jù)

24、。可以說，平衡計分卡和作業(yè)成本分析是戰(zhàn)略管理會計的重要組成部分，分別從全局和局部，對影響企業(yè)競爭能力的動因進行分析和評價。5管理會計人員的決策支持職能和管理人員的決策職能逐漸融合，未來的管理會計人員將融分析與決策職能于一身。從分工協(xié)作的角度看，管理會計職業(yè)的產(chǎn)生是會計的決策支持職能與管理人員的決策職能相分離的產(chǎn)物而戰(zhàn)略管理會計的產(chǎn)生使這種職責分工越來越失去了其經(jīng)濟性?；蛘哒f，由于管理會計深入到企業(yè)內(nèi)外部環(huán)境和生產(chǎn)經(jīng)營過程的每一個環(huán)節(jié)和方

25、面，所有的員工都履行了傳統(tǒng)管理會計人員的職能，傳統(tǒng)管理會計人員存在的合理性消失了。但并不是說管理會計職業(yè)失去了存在的合理性，而是說對管理會計的要求提高了，管理會計職業(yè)應向更高層次發(fā)展，管理會計人員應同時是企業(yè)的決策人員?？傊?，面對顧客、競爭、多變的環(huán)境，企業(yè)管理的傳統(tǒng)觀念為戰(zhàn)略管理思想所取代，對管理會計產(chǎn)生了巨大的沖擊，推動管理會計向戰(zhàn)略管理會計的方向不斷地演進和發(fā)展。參考文獻：1潘承烈亞洲企業(yè)展望二十一世紀企業(yè)管理，1997(11)2