運(yùn)輸企業(yè)改征增值稅的涉稅調(diào)整和財(cái)務(wù)影響分析

1、全國(guó)中文核心期刊財(cái)會(huì)月刊陰援中旬從2009年1月1日起在全國(guó)所有地區(qū)，所有行業(yè)實(shí)行消費(fèi)型增值稅。但是，我國(guó)目前的增值稅制度還存在著貨物銷售與營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)之間抵扣鏈條的“中斷”，削弱了增值稅制通過“環(huán)環(huán)相扣”的抵扣鏈條發(fā)揮其對(duì)各環(huán)節(jié)的內(nèi)在制約作用。國(guó)際上多數(shù)實(shí)行增值稅的國(guó)家把增值稅的征收范圍延伸到了整個(gè)服務(wù)行業(yè)。因此，政府將考慮擴(kuò)大增值稅的稅基，將部分行業(yè)營(yíng)業(yè)稅改為增值稅?，F(xiàn)行增值稅稅基包括凡從事貨物銷售、提供加工和修理修配應(yīng)稅勞務(wù)和進(jìn)

2、口貨物的單位和個(gè)人，只要取得增值額都要繳納增值稅?，F(xiàn)行營(yíng)業(yè)稅是以在我國(guó)境內(nèi)提供應(yīng)稅勞務(wù)、轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)或銷售不動(dòng)產(chǎn)單位和個(gè)人所取得的營(yíng)業(yè)額為課稅對(duì)象而征收的一種商品勞務(wù)稅。兩者之間是平行關(guān)系，一般交納增值稅的就不交營(yíng)業(yè)稅，交納營(yíng)業(yè)稅的就不交增值稅。而擴(kuò)大增值稅的稅基就是把目前征收營(yíng)業(yè)稅的交通運(yùn)輸業(yè)、建筑安裝業(yè)等行業(yè)納入到增值稅納稅范圍中。一、運(yùn)輸企業(yè)改征增值稅后的涉稅調(diào)整1.“支付運(yùn)費(fèi)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅”條款的調(diào)整。（1）涉稅條款調(diào)整。建議取消“

3、購(gòu)進(jìn)或者銷售貨物以及在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程中支付運(yùn)費(fèi)的，按照運(yùn)輸費(fèi)用結(jié)算單據(jù)上注明的運(yùn)輸費(fèi)用金額和7%的扣除率計(jì)算的進(jìn)項(xiàng)稅”的現(xiàn)行規(guī)定，允許運(yùn)輸費(fèi)用金額的7%計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額。因?yàn)楝F(xiàn)行政策允許運(yùn)輸費(fèi)用金額的7%計(jì)入進(jìn)項(xiàng)稅額只能解決部分重復(fù)納稅的問運(yùn)輸企業(yè)改征增值稅的涉稅調(diào)整和財(cái)務(wù)影響分析李丹淵北京服裝學(xué)院北京100029冤【摘要】本文建議運(yùn)輸企業(yè)由征收營(yíng)業(yè)稅改征增值稅，具體說明了改征增值稅后在支付運(yùn)費(fèi)抵扣進(jìn)項(xiàng)稅、用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目不得從銷項(xiàng)稅額中

4、抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額、混合銷售行為、稅率和出口退稅等五個(gè)方面的涉稅調(diào)整，并分析了營(yíng)業(yè)稅改征增值稅對(duì)運(yùn)輸企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表產(chǎn)生的影響?！娟P(guān)鍵詞】運(yùn)輸企業(yè)增值稅涉稅調(diào)整財(cái)務(wù)影響四、在建工程領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品1.自行建造設(shè)備等動(dòng)產(chǎn)。例3：某一般納稅人將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于自行建造一臺(tái)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)設(shè)備，產(chǎn)品成本為100000元，銷售價(jià)格為150000元，該產(chǎn)品的增值稅稅率為17%。領(lǐng)用時(shí)，借：在建工程100000；貸：庫(kù)存商品100000。2.自行建造廠房等不動(dòng)產(chǎn)。承

5、例1，假如將自己生產(chǎn)的產(chǎn)品用于建造廠房。會(huì)計(jì)處理如下：領(lǐng)用時(shí)，借：在建工程125500；貸：庫(kù)存商品100000，應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）25500。五、小結(jié)經(jīng)以上分析，可知現(xiàn)行增值稅計(jì)稅原理是：將來會(huì)產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額的，其進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣；將來不可能產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣。1.建造的不動(dòng)產(chǎn)。在未來不會(huì)產(chǎn)生銷項(xiàng)稅額，所以其建造過程中領(lǐng)用購(gòu)進(jìn)的原材料進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，應(yīng)該轉(zhuǎn)出計(jì)入自產(chǎn)成本；領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品應(yīng)該確認(rèn)銷項(xiàng)稅額；

6、購(gòu)進(jìn)工程物資的進(jìn)項(xiàng)稅額不能抵扣，直接計(jì)入工程物資的入賬價(jià)值。2.建造生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)用動(dòng)產(chǎn)。未來處置時(shí)需要交納增值稅，所以其建造過程中領(lǐng)用購(gòu)進(jìn)的原材料進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣，不用轉(zhuǎn)出；領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品不確認(rèn)銷項(xiàng)稅額；購(gòu)進(jìn)工程物資的進(jìn)項(xiàng)稅額可以抵扣。對(duì)于本文與在建工程相關(guān)的會(huì)計(jì)分錄加以總結(jié)，見下表。窯37窯陰領(lǐng)用工程物資領(lǐng)用原材料領(lǐng)用自產(chǎn)產(chǎn)品進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣淵已確認(rèn)的需轉(zhuǎn)出冤進(jìn)項(xiàng)稅額不允許抵扣淵轉(zhuǎn)出冤確認(rèn)銷項(xiàng)稅額進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣淵不轉(zhuǎn)出冤進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣淵不轉(zhuǎn)出

7、冤不確認(rèn)銷項(xiàng)稅額淵原理類似于用半成品加工成品冤借院工程物資袁應(yīng)交稅費(fèi)要要要應(yīng)交增值稅淵進(jìn)項(xiàng)稅額冤曰貸院銀行存款等遙借院在建工程曰貸院工程物資借院原材料袁應(yīng)交稅費(fèi)要要要應(yīng)交增值稅淵進(jìn)項(xiàng)稅額冤曰貸院銀行存款等借院在建工程曰貸院原材料借院在建工程曰貸院庫(kù)存商品借院工程物資曰貸院銀行存款等遙借院在建工程曰貸院工程物資借院原材料袁應(yīng)交稅費(fèi)要要要應(yīng)交增值稅淵進(jìn)項(xiàng)稅額冤曰貸院銀行存款等借院在建工程曰貸院原材料袁應(yīng)交稅費(fèi)要要要應(yīng)交增值稅淵進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出冤

8、借院在建工程曰貸院庫(kù)存商品袁應(yīng)交稅費(fèi)要要要應(yīng)交增值稅淵銷項(xiàng)稅額冤自行建造設(shè)備等動(dòng)產(chǎn)自行建造不動(dòng)產(chǎn)會(huì)計(jì)分錄匯總表陰財(cái)會(huì)月刊全國(guó)優(yōu)秀經(jīng)濟(jì)期刊援中旬題，并不能完全消除重復(fù)納稅。例如，10000元運(yùn)費(fèi)中，要交3%的營(yíng)業(yè)稅，即300元營(yíng)業(yè)稅，這部分不允許抵扣而全額進(jìn)成本，那么貨物銷售價(jià)格當(dāng)中就含有這部分成本，運(yùn)費(fèi)成本的銷項(xiàng)稅額為300伊17%=51（元），即每10000元運(yùn)費(fèi)中就要重復(fù)納稅51元。擴(kuò)大稅基后，運(yùn)輸企業(yè)也統(tǒng)一采用增值稅的購(gòu)進(jìn)扣稅法。

9、假定運(yùn)輸費(fèi)用按7%的增值稅率，運(yùn)輸企業(yè)將按發(fā)票上注明7%確認(rèn)為銷項(xiàng)稅額，接受運(yùn)輸勞務(wù)的企業(yè)就可以按照7%的稅額作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，完全消除了重復(fù)納稅現(xiàn)象。（2）會(huì)計(jì)科目調(diào)整。擴(kuò)大增值稅稅基的企業(yè)應(yīng)在“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅”科目下增設(shè)“應(yīng)抵扣運(yùn)輸勞務(wù)增值稅”明細(xì)科目，并在該明細(xì)科目下增設(shè)“運(yùn)輸勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額”、“運(yùn)輸勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”、“已抵扣運(yùn)輸勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額”等專欄。“運(yùn)輸勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄記錄企業(yè)購(gòu)入運(yùn)輸應(yīng)稅勞務(wù)等而支付的、準(zhǔn)予抵扣的

10、增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。企業(yè)購(gòu)入運(yùn)輸應(yīng)稅勞務(wù)支付的進(jìn)項(xiàng)稅額用藍(lán)字登記；退回支付運(yùn)輸勞務(wù)應(yīng)沖銷的進(jìn)項(xiàng)稅額用紅字登記?！斑\(yùn)輸勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”專欄記錄企業(yè)購(gòu)入運(yùn)輸應(yīng)稅勞務(wù)因某些原因不能抵扣而按規(guī)定應(yīng)轉(zhuǎn)出的進(jìn)項(xiàng)稅額?！耙训挚圻\(yùn)輸勞務(wù)進(jìn)項(xiàng)稅額”專欄記錄企業(yè)已抵扣的購(gòu)入運(yùn)輸勞務(wù)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額。（3）賬務(wù)處理調(diào)整。例如，甲企業(yè)從國(guó)內(nèi)乙企業(yè)采購(gòu)材料物資供生產(chǎn)部門使用，為購(gòu)進(jìn)材料物資所支付的運(yùn)輸費(fèi)用為5000元，取得發(fā)票。則運(yùn)輸費(fèi)用可抵扣增值稅為：5000伊7

11、%=350（元）。現(xiàn)行政策下支付運(yùn)輸費(fèi)用的賬務(wù)處理：借：物資采購(gòu)4650，應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）350；貸：銀行存款5000。改征增值稅后賬務(wù)處理為：借：物資采購(gòu)5000，應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額）350；貸：銀行存款5350。目前，企業(yè)支付運(yùn)輸允許抵扣的增值稅是含在支付價(jià)格中，支付的銀行存款5000元中包含可從抵扣的運(yùn)輸費(fèi)用的進(jìn)項(xiàng)稅額，這是因?yàn)闋I(yíng)業(yè)稅是“價(jià)內(nèi)”稅。而改征增值稅后，企業(yè)支付的運(yùn)輸費(fèi)用5000元不包

12、含負(fù)擔(dān)的增值稅，這是因?yàn)樵鲋刀愂瞧髽I(yè)代政府征收的稅款，代消費(fèi)者繳納的稅款，增值稅稅基是不含稅價(jià)格，增值稅是“價(jià)外稅”。2.“用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額”條款調(diào)整。建議調(diào)整《增值稅暫行條例》中“用于非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目購(gòu)進(jìn)的貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)，不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額”的規(guī)定。這里的“非增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目”指的是營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅項(xiàng)目。營(yíng)業(yè)稅以營(yíng)業(yè)額全額為計(jì)稅依據(jù)，而不是按照價(jià)差來征稅。以運(yùn)輸服務(wù)業(yè)為例，其服務(wù)所消耗購(gòu)進(jìn)貨物承

13、擔(dān)的增值稅不能扣除。例如外購(gòu)運(yùn)輸設(shè)備，按現(xiàn)行規(guī)定不能作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，所以服務(wù)業(yè)承擔(dān)了營(yíng)業(yè)稅和增值稅的雙重負(fù)擔(dān)。擴(kuò)大稅基后，服務(wù)業(yè)購(gòu)進(jìn)的貨物就可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，從而增強(qiáng)了增值稅制通過“環(huán)環(huán)相扣”的抵扣鏈條發(fā)揮其對(duì)各環(huán)節(jié)的內(nèi)在制約作用，消除增值稅和營(yíng)業(yè)稅在征稅范圍上重復(fù)交叉的問題。賬務(wù)處理調(diào)整舉例：甲運(yùn)輸企業(yè)從國(guó)內(nèi)乙企業(yè)采購(gòu)運(yùn)輸設(shè)備一臺(tái)用于運(yùn)輸，專用發(fā)票上注明價(jià)款500000元，增值稅85000元，以銀行存款支付。賬務(wù)處理為：借：固定

14、資產(chǎn)500000，應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)抵扣固定資產(chǎn)增值稅（固定資產(chǎn)進(jìn)項(xiàng)稅額）85000；貸：銀行存款585000。3.混合銷售行為調(diào)整。目前，除《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》第六條的規(guī)定外，從事貨物生產(chǎn)、批發(fā)或者零售的企業(yè)、企業(yè)性單位和個(gè)體工商戶的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)繳納增值稅；其他單位和個(gè)人的混合銷售行為，視為銷售非增值稅應(yīng)稅勞務(wù)，不繳納增值稅。擴(kuò)大稅基后有以下變化：其一，統(tǒng)一繳納增值稅；其二，如果銷售貨物和運(yùn)輸業(yè)務(wù)增值稅稅率檔次

15、不同，應(yīng)當(dāng)分別核算不同稅率貨物或者應(yīng)稅勞務(wù)的銷售額，未分別核算銷售額的，從高適用稅率。4.稅率的調(diào)整。擴(kuò)大稅基后，除了保持17%這個(gè)基本稅率，下面還要設(shè)置幾檔稅率，分別對(duì)應(yīng)不同行業(yè)。例如，運(yùn)輸業(yè)突然跨度到增值稅的稅率，很多企業(yè)可能會(huì)無(wú)法承受，故建議稅率適度調(diào)低。5.出口退稅調(diào)整。出口適用零稅率是國(guó)際通行的做法，但我國(guó)運(yùn)輸業(yè)適用營(yíng)業(yè)稅，在出口時(shí)無(wú)法進(jìn)行退稅，導(dǎo)致運(yùn)輸服務(wù)含稅出口。與其他對(duì)服務(wù)業(yè)課征增值稅的國(guó)家相比，我國(guó)的運(yùn)輸服務(wù)出口在國(guó)際

16、競(jìng)爭(zhēng)中處于劣勢(shì)。二、運(yùn)輸企業(yè)改征增值稅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的影響1援對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表的影響。運(yùn)輸企業(yè)改征增值稅，企業(yè)外購(gòu)汽車等支付的增值稅可以作為進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，不再計(jì)入固定資產(chǎn)成本，企業(yè)資產(chǎn)負(fù)債表中固定資產(chǎn)價(jià)值降低，流動(dòng)負(fù)債減少，凈資產(chǎn)不變。可見，企業(yè)當(dāng)期的銷售業(yè)績(jī)?cè)胶茫a(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額越多，實(shí)際上可以抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額也越多，能夠起到節(jié)省貨幣資金的作用。原計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”中的營(yíng)業(yè)稅將體現(xiàn)在資產(chǎn)負(fù)債表“應(yīng)交稅費(fèi)———應(yīng)交增值稅”科目中。2援對(duì)利潤(rùn)表的

17、影響。（1）改征增值稅后，汽車等固定資產(chǎn)的原值降低，折舊費(fèi)用相應(yīng)減少，營(yíng)業(yè)利潤(rùn)增加。企業(yè)利潤(rùn)總額的增加，雖然會(huì)使所得稅增長(zhǎng)，但并不影響凈利潤(rùn)絕對(duì)數(shù)的上升。（2）現(xiàn)行交通運(yùn)輸業(yè)務(wù)的營(yíng)業(yè)稅計(jì)稅依據(jù)是交通運(yùn)輸營(yíng)業(yè)收入，稅率是3%。改征增值稅后，計(jì)稅依據(jù)是交通運(yùn)輸業(yè)務(wù)的增值額，假設(shè)征收率是7%。一般企業(yè)營(yíng)業(yè)收入遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于增值額，則上交稅額減少，利潤(rùn)有所增加。（3）改征增值稅后營(yíng)業(yè)收入中不含增值稅，增值稅也不能作為費(fèi)用進(jìn)入利潤(rùn)表，利潤(rùn)會(huì)因此而增加一

18、部分。在利潤(rùn)表中反映的營(yíng)業(yè)收入是不包括銷項(xiàng)稅額的銷售額，存貨、營(yíng)業(yè)成本等科目按不含增值稅金額記錄和列報(bào)。營(yíng)業(yè)稅不再?gòu)睦麧?rùn)表中所得稅稅前扣除，即營(yíng)業(yè)稅乘以25%的所得稅稅率的部分不能再抵減所得稅，將導(dǎo)致多交所得稅。（4）由于增值稅采取在銷售地繳納的方式，跨地區(qū)商品貿(mào)易會(huì)引起增值稅稅負(fù)在地區(qū)之間的轉(zhuǎn)嫁，容易導(dǎo)致地區(qū)間利潤(rùn)調(diào)節(jié)。主要參考文獻(xiàn)1.蓋地.稅務(wù)會(huì)計(jì)學(xué).北京院中國(guó)人民大學(xué)出版社袁20092.蓋地.增值稅會(huì)計(jì)院稅法導(dǎo)向還是財(cái)稅分離.會(huì)計(jì)