探析房地產企業(yè)會計與稅收差異

1、稅務籌劃探析房地產企業(yè)會計與稅收差異 四川省富順縣地方稅務局 曹欽水 摘要： 隨著房地 產行 業(yè)發(fā)展速 度的不斷加 快 ， 該行業(yè)稅收政策也在 不斷 變化。稅收與企業(yè)會 計制定間存在 的差異越 來越 大。本次就房地 產企 業(yè)中會 計與稅收存在的差異進行探 析 ， 旨在 為會計 工作的 高效開 展提 高可靠參考依據 。關鍵詞： 房地產 會計 稅收 差異 一 、前言 在企業(yè) 的發(fā)展 過程 中， 會計制度 與稅收政 策均存 在一定差 異性 。

2、近年來 ， 稅收政策改革步伐不 斷加快 ， 改革程度不 斷深入 ， 房地產企業(yè) 會計 與稅收問存在 的差異 也越來 越突出 ， 會計 與稅收差 異性的存在大 大提 高了企業(yè)賬務處理 的難度 ， 企業(yè)會計工作地 開展面臨越來越到 的 難題 。二 、 房地產企業(yè)會計與稅收差異分析 ( 一) 會計與營業(yè)稅 間存在的差異 會 計與 營業(yè) 稅 間存 在的差 異主要表 現(xiàn)在企業(yè) 經營收 入確認 問題 上。企業(yè)在運營過程 中有 收入的存在才會有 與之

3、相對應的成本 、 稅 金 等支出。在會計工作 中， 對企業(yè) 收入 的確認主要依據 以下幾個條件 ： 實 行銷售行為 的企業(yè) 需將 存在于商 品所有 權的相關風險 、 報酬 等轉移到 商品的購買 方； 銷售企業(yè) 不保 留任何與所有權相關的繼續(xù)管理權 ， 也不 對已完成出售的商品進行任何控制 ； 企業(yè)收入金額可進行有效計量 ； 與 商品存在相 關聯(lián) 系的經濟利益存 在流入銷售企業(yè) 的可能性 ； 具體成本 經進行有效計量。企業(yè)會計 在完全滿

4、足上述相關條件 的前提下才可對 企業(yè)收入進行確認 。在營業(yè)稅 的相關稅收法規(guī) 中明確 規(guī)定 ： 房地產開 發(fā)企業(yè)在對不 動 產進行銷售 或對土地使用權進行 轉讓 的過程 中均是使用 預收款方式 ，納稅發(fā)生具體時間為預收賬款收到當天。因此 ， 在預收賬 款收到當天 ，房地產 企業(yè) 對企業(yè) 收入進 行確認 ， 并交納相應 的營業(yè) 稅 。而會計則 不 將預 收賬款視為企業(yè)收入進行確認。預收賬款指的是商品購買方在 未 得 到商 品之前 ， 需安

5、按相關協(xié)議或合同進行分期付款 ， 交完所有款項后 其 才能真 正獲得所購 買的商 品。銷售方 在收到 全部款項后 才實施 交 貨 ， 并對企業(yè) 收入進行確認 的一種銷售方式 。在該種方式中 ， 商品銷售 方 在收到所有款項 才會將 商品交給購買方 ， 存 在于商 品中的主要報酬 及 風險均實在購買 方完成 最后一筆款項 的交付后 才得到真正 的轉 移。銷售方在商 品交 出時才進行收入確認 。會計法 明確規(guī)定 ， 預收賬款不作為企業(yè)收入進

6、行確認 ， 因此相關流 轉稅 也無需繳納 。但是在稅法 中則要求未確認收人也 同樣需要繳納相 應的流轉稅 。在這 種情 況下 ， 企業(yè)在完 成了營業(yè)稅及其 附加 稅的繳納 后 ， 將該項稅 收歸到“ 應交稅 費” 科 目的借方 。因為該種 款項為進行收 入確認 ， 因此 ， 于其相對應 的稅 費也無法進行確認 。所 以應交稅費借方 倒掛這種 特殊 的現(xiàn)象并形成。該種特殊 現(xiàn)象通 常僅 出現(xiàn)在個別行業(yè)。( 二) 會 計與企業(yè) 所得稅存 在

7、的差異 會計 、 稅法分別將企業(yè)發(fā)展所得成為利潤總額、 應納稅所得額。二 者在名稱上就存在明顯差異。利潤總額 是從會計制定及法規(guī)定 的角度 來對企業(yè)發(fā)展所 得進行考核 ， 其包 含了企業(yè)在運 營過 程中可能會 出現(xiàn) 的 問題所產 生的相關影響 。應納稅所 得額是根據稅法相 關規(guī)定 ， 在企 業(yè)運 營所得 利潤總額上對納稅進行 調整最后得到 的金額 。所 以， 企業(yè) 運 營過程 中多得利潤總額是對企業(yè) 的應納稅所得額進行 確認的基礎 。房

8、地產企業(yè) 、 其他企業(yè)在發(fā)展過 程中會計和稅收 間均 均普遍存在一定 差異性 。這些差異性普遍存在廣告費的稅前扣 除、 折舊年 限確認 、 壞 賬 準備計提等 。此外 ， 還存在具有特殊性 的稅 收差異 ， 即在企業(yè) 預售 收入 2 5 0 射經界 2 晡my《弛預計利潤 的確認上存在差異。目前 ， 房地產企業(yè)在銷售方法上均采用預售法 ， 即在商品房還未完 成建造的時候就 已經取得預售許可證開始進行預銷售 。在預銷售過程 中所獲取 的預

9、售 收入 ， 企業(yè)財務在處理 過程中往往會在“ 預 收賬款” 科 目中實施歸集核算 。在這種情況下 ， 會計 尚未對企業(yè) 的營業(yè) 收入 進行 明確 ， 按 照配 比原 則也無 法對企業(yè) 的營業(yè)成 本進行確認 ， 企業(yè)毛 利為 零 。而《 房地 產開發(fā)經營業(yè)務企業(yè) 所得 稅處理辦法》 則規(guī) 定 ， 企業(yè)對 尚未建造完成 的開發(fā)產品進行預售過程 中所 得收入 ， 應根據 預計計稅毛 利率將 出預計 毛利額進行計算 ， 計 算結果計入企業(yè) 當

10、期 實際應納稅所 得額。開發(fā)產品完全竣工后 ， 企業(yè) 需對該產 品的實際銷售 收入 、 計稅成 本 、 進行結算 、 實際毛利額進行 結算 ， 然后計算 出產 品銷售過程 中產生 的實際和預計毛利額二者間存在的具體差額。將該 項差額并 人到企業(yè) 當年度 中的應納稅所得額 。從 上述稅收規(guī)定可 以得 知 ， 企業(yè)雖未對 營 業(yè) 收入 和成本進行確認 ， 但 企業(yè) 卻存在實際毛利 ， 因此在這個過程 中 ，企 業(yè)經營是 可 以產生 相應 的

11、稅 收利潤 的。例如 ， 某房地產企 業(yè) ， 其 在 2 0 1 3 年 度所取 得 的預售收 入實際金 額為 1 0 0 0 萬 ， 還 未能達 到交付 條 件 ， 該企業(yè) 的所在 地擁有 1 0 ％的成本利潤 率 ， 企 業(yè)的實 際所 得稅率 為 2 5 ％， 則該企業(yè) 在運營過程 中的會計毛利潤為 0 ， 稅 收毛利潤為 1 0 0 萬 ，會 計 、 稅收二者間存在的差異為 1 0 0 萬 。從這個例 子中可以看出 ， 由于 國家

12、相關政策 的適用 差異的存在 ， 房地 產會 計所得和稅收所 得二者間 會存在較大差異性。根據企業(yè)會計核算所得， 該企業(yè)無需進行企業(yè)所 得稅繳納 。但是 按照國家相關稅法規(guī)定 ， 該 企業(yè)則需要繳 納相應的企 業(yè)所得稅 。( 三) 會 計與土地增值稅存 在的差異 開發(fā)成本與期間損益確認 存在的差異 。會計 與土地增值稅二者 間存在 的差異主要體現(xiàn)在企業(yè)開發(fā)成本與期間損益的確認 上。而差 異產 生 的焦點則是體現(xiàn)于是否需將企業(yè)經營所 得利

13、息進 行資本化和如 何對 期 間損 益進行計算上 。在企 業(yè)會計準則 明確規(guī)定 ： 企業(yè)在生產存貨 或 借款購建過程 中， 與借款費用資本化的相關條件相符的 ， 應將企業(yè)符合 條 件的借款費用資本化 。與條件相符合 的企業(yè)存 貨 ， 其在 內容上 主要 包含房地產企業(yè)開發(fā)過程 中用于 出售 的開發(fā)產品。該類存貨往往需要 較 長一段時間進行建造 ， 才能達到預定 可銷 售狀態(tài) 。借款 費用 在內容 上 主要 包含借款利息 、 輔 助費用

14、、 溢價或折 價攤 銷 、 外 幣借款發(fā) 生的匯 兌 差額等 。按照上述會計 規(guī)定 ， 房地產 企業(yè) 在對商品房進行建 造的過 程中所發(fā)生 的相關 借款利息均應該進行 資本化 ， 將其計人 企業(yè) 開發(fā)成 本科 目中進行核算 。當企業(yè) 的存貨完全達到可銷售或可投入使用的狀 態(tài)時 ， 就應該將該借款利息計人企業(yè)財務 費用科 目中。會 計期間損益具體 為企業(yè) 的銷售 、 管 理、 財務三種費用 。在對期 間損益進行核實 的過 程中 ， 通常遵

15、循 的原則為實際列支原則 。但在土地 增值稅的規(guī)定中， 其對期間損益、 借款利息的規(guī)定各不相同。土地增值 稅暫行條例及相應的實施細則對期間損益進行核算 的方法 及名稱各不 相同。在土地增值稅規(guī)定中， 跟房地產企業(yè)具體開發(fā)項 目存在關聯(lián)得 到銷售 、 管理 、 財務三種費用統(tǒng)一稱為房地產開發(fā)費用 ， 即開發(fā)新建房 、土地 、 配套設施 所產生 的費用 。而在包含 于財務 費用中的相應利息支 出， 若能按房地產企業(yè)項 目的轉讓進行計算和實施

16、分攤 ， 同時提供相關 金融機構證 明的， 可實現(xiàn)根據實際情況進行扣除 ， 但扣除最高數(shù)額會受 到一定限制 。房地產其他開發(fā)產生的費用則不允許按企 業(yè)實施 項 目開 發(fā)過程 中所 產生的銷售 、 管理 、 財務三種 費用 中歸集的金額進行扣 除。該種費用只能按土地成本 、 房地產開發(fā)成本 ， 這兩種成本相加所得數(shù)額 的5 ％以內進行計 算 ， 并實施 扣除。所有未能按房地產項 目轉讓對分攤 稅務籌劃 利 息支} 十 { 進 行計算 ，

17、或者未能提供 相應的金融機構 證明的， 房 地產 企業(yè) 在項 目 開 發(fā)中產生 的開發(fā) 費用均是按 土地成本 與房地產開發(fā)成本相加 所得數(shù)額的1 0 ％以內進行計算并扣除。如果房地產企業(yè)將企業(yè)的利息 支 出算 人企業(yè) 的開 發(fā)成 本 中 ， 則需 要將 利息支 出訶 為房地 產開 發(fā)費 用 。企業(yè) 在進行項 目開發(fā)過程 中沒有利息 支出發(fā)生 ， 使用 的資金全部 為 自 有資金 ， 在這種情況下就可按 照 1 0 ％比例的計算方法進行扣

18、除。從上訴 內容可看 出， 在 房地產企業(yè) 中， 會 計與稅法在對借 款費用 、期問損益 的處理上存在 明顯差 異。在借款 費用問題上 ， 從會 計上對其 進行操作 ， 企業(yè) 的借款費用無論是 向金融機構借款產生 的， 還是 向非金 融機構借 款產生的 ， 其在借 款費用資本化 的相關 規(guī)定 中均可適用 。而 在土地增值稅 法的規(guī)定 ， 通 過向金融機構借款 而產生的相關 費用 才存 在能在稅前進行直接扣除的可能性。企業(yè)向非金融機構借款

19、產生的費 用 則不能在稅前進行直接扣除。期間損益從 會計的角度上 是根據實際 發(fā)生進而來 進行核算的 ， 而從稅 法的角度則是應 用相應的計算公式 進 行 計算開進行考核 。此外 ， 房地產企業(yè) 在成本加計扣 除問題上也存在差 異。土地增值 稅法規(guī) 還規(guī)定 ， 對從事房地產 開發(fā)行業(yè)的相關納稅 人可 按照土地成本 與房地產 開發(fā)成本相加所 得金額 ， 按 2 0 ％的 比例進行扣 除。而會計則 按實際發(fā)生 的成本 費用進行核算。三、 結

20、束語 會 計與稅收 間差 異的存在 ， 大大增加 了企業(yè)會計人員 和稅 收人員 的工作難度 ， 影響_ T作人員的工作效 率和質量 ， 進而對企業(yè)的發(fā)展造成 不利影響。必須加 強對會計 與稅 收差異進行分析 ， 掌握二者間差異性 ，尋找有效解決措施 ， 促進對會計 、 稅 收工作效率及質量得到有效提 高。參考文獻：【 l 】 劉艷． 當前 房地產 會計業(yè)務處理存在 問題與對策[ J 】 ． 商業(yè)文化( 上 半月) ， 2 0 1 2 ,

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22、 成為決策層的智囊團。財務部作為企業(yè)經營信息的核算和歸集 者， 可以根據 自己對 企業(yè)經營情況 的了解以及 日 常 財務 管理實踐， 在企 業(yè) 的重要決策 和制度建設 等方面， 提 出 自己的見解并 且應該 是當仁不 讓． 這是財務部 的義務也是權利。第二 、 做事 。準確 、 及時 、 有效 的核算企業(yè)經 營情況， 合理籌劃資金 的使 用等， 是財務部最 基本的職責． 所 以這 個工作是財務部 的重要工作 之一， 如果 財務部連這個

23、最基本也是最重 要的工作都無法 完成。 那就不 能成 為一 個合格 的財務部 。所 以， 會計核算 是財務部 自始 自 終 的工作，沒有 會計核算， 就不是財務 部。而會計 核算的最終 結果就是通 過會計 報表反 映。所以及時 出具 有效 、 準確 的會計報 表是財務部始 終要做的 事 。第三 、 管事 。財 務部不 能閉門” 做帳 ” ， 而是通過 ” 做帳” 這個手段和 方法， 發(fā)現(xiàn)問題 、 解決問題 、 防范問題于未然 。如果只會

24、通 過做帳得 出幾張報 表， 那就如一 紙空文 。所 以財務部應該 根據對企業(yè)經 營活動所 涉及的財務環(huán)節(jié) 的了解， 及 時把控 ， 做企 業(yè)的” 守財奴” 。財務監(jiān)督， 是財 務不可推卸的又一重要職責。比如費用的控制、 成本 降低 、 資產的安全 與高效使用等 經營活動環(huán)節(jié) 以及企 業(yè)的籌資 、 投資活動都 離不 開財務 部的參與。并 且財務部應該在這些活動中發(fā)揮其主導作用 。然而， 要想做好這三件事并非 易事 。這就要求像前 文闡述

25、的首先 ，需要建立一 個非常專業(yè) 而敬業(yè) 的財務 隊伍( 團隊) 。其次， 建立一 套高 效 、 規(guī)范 、 合理的會計核算體系， 保 證工作成果 的準確 、 有效 。再次， 建立 內部合理 的競爭 與激勵機制 。在公平 、 合理的環(huán)境 中競爭提升 大家的 專業(yè)能力， 從 而提高工作效 率， 完成企業(yè)各項管理制度“ 執(zhí)行力” 的提升 ，為企業(yè)創(chuàng)造效益 。( 上接第2 4 9 頁)企業(yè)集 團的 內部審計機 構要及 時將所 發(fā)現(xiàn) 的問題進行

26、改進 和糾 正， 并要嚴格督促， 一抓到底， 同時， 對于那些被審單位違章操作 、 有章 不循 、 屢查屢犯的行為要給予一定的處罰 ， 避免再次出現(xiàn)此類問題。 同時 ， 要開展企業(yè) 集團 內部審計 工作 例會制度 ， 定期 召開職能部 門、 業(yè) 務 科室參加審計工作報告會 ， 對整改意見進行督促落實。另外 ， 要對審計 所發(fā)現(xiàn)的 問題 以情況通報 的形式 進行不定期或者定 期地披露和通 報 ，引以為鑒。此外 ， 企業(yè) 集團的管理者也要對

27、 內部審計 機構 予以重視 ， 幫 助樹立起威 信 ， 使之保 持高度 的權 威性 。 通 過這一 系列 的措施 ， 力 促 企業(yè) 集團 內部 審計 機構能夠權威性 、 系統(tǒng)性評價企業(yè) 集團的 內部控制 制度 ， 進而對企業(yè)集 團的潛在風險進行客觀評價。四、 結束語 總 之， 企業(yè)集團 內部 審計工作是涉及 面廣 、 技術含量 高 、 內容復雜 的一項 巨大T程 ， 必須要 引起 高度重 視 ， 以便能夠 協(xié)助 企業(yè)集 團對各種 風 險

28、進行控制和 防范 ， 能夠將內部審計工作 的價值進行更好地體現(xiàn) 。參考 文獻 ：? 1許龍德． 我 國企業(yè) 內部 審計存 在 的問題 及對策【 N 】 ． 東北財 經大學學報． 2 0 0 7 ， 2 1 ( 0 2 ) ： 1 2 0 — 1 2 3[ 2 】 姚利輝， 黃美其． 我 國內部審計存在的 問題及 其對策分 析【 J ] ． 經濟 師． 2 0 0 7 ． 2 2 ( 0 4 ) ： 1 0 3 — 1 0 5【 3 】

29、楊 鶯． 我 國企業(yè) 內部 審 計發(fā)展 中存在 的 問題及 對策 【 J 】 ． 江 南論 壇． 2 0 0 7 ． 3 0 ( 0 7 ) ： 1 4 4 — 1 4 7【 4 ] 余超挺． 我 國企 業(yè) 內 部 審計存在 的問題及 對策分析[ J 】 ． 商場 現(xiàn)代 化． 2 0 1 4 ． 3 4 ( 2 7 ) ： 1 3 1 - 1 3 3f 5 ] 廖 紅． 淺談 我 國內部 審計工作 中存在 的 問題及 對策 『 J 】