環(huán)境審計(jì)的實(shí)施方法探討畢業(yè)論文

1、<p><b>　　畢業(yè)設(shè)計(jì)（論文）</b></p><p>　　中文題目：環(huán)境審計(jì)的實(shí)施方法探討</p><p>　　英文題目：Discussion 0n methods To Carry Environmental audits </p><p>　　2006 年 6 月 6

2、 日</p><p><b>　　中文摘要</b></p><p>　　環(huán)境是人類生存和發(fā)展的基本條件。環(huán)境問(wèn)題己成為困擾世界各國(guó)生存和發(fā)展的一個(gè)重大問(wèn)題。環(huán)境審計(jì)就應(yīng)運(yùn)而生。從目前來(lái)看，特別是我國(guó)，關(guān)于環(huán)境審計(jì)的理論和實(shí)踐都不多。本文主要是針對(duì)環(huán)境審計(jì)的實(shí)施方法進(jìn)行研究。本文根據(jù)《從環(huán)境視角進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)的指南》中提出：“環(huán)境審計(jì)從原則上講，應(yīng)當(dāng)采用最高審計(jì)機(jī)關(guān)的各種

3、審計(jì)方法，覆蓋各種審計(jì)類型。也就是說(shuō)，環(huán)境審計(jì)有財(cái)務(wù)審計(jì)、合規(guī)性審計(jì)和績(jī)效審計(jì)三類?！币源藶槔碚撘罁?jù)來(lái)探討環(huán)境審計(jì)的實(shí)施。</p><p>　　第一部分為緒論。介紹了本文問(wèn)題的提出、研究的內(nèi)容和文獻(xiàn)綜述。</p><p>　　第二部分對(duì)環(huán)境審計(jì)實(shí)施的理論進(jìn)行了研究。主要從環(huán)境審計(jì)實(shí)施的主體、依據(jù)。</p><p>　　第三部分不同類型的環(huán)境審計(jì)對(duì)象的特征分析。主要介

4、紹了環(huán)境審計(jì)三種實(shí)施對(duì)象的特征，同時(shí)還對(duì)三種方法之間的區(qū)別、聯(lián)系進(jìn)行了比較。</p><p>　　第四部分對(duì)環(huán)境審計(jì)的實(shí)施難點(diǎn)進(jìn)行了粗淺的研究，同時(shí)對(duì)這些難點(diǎn)、障礙，提出了一些解決的對(duì)策。</p><p>　　第五部分就環(huán)境審計(jì)的具體實(shí)施方法進(jìn)行了研究。同時(shí)結(jié)合中國(guó)審計(jì)署外資運(yùn)用審計(jì)司受國(guó)家環(huán)?？偩值奈袑?duì)世界銀行作為CFC生產(chǎn)行業(yè)2001年度的贈(zèng)款總額為13,000,000.00美元使用

5、情況進(jìn)行審計(jì)的案例進(jìn)行分析。</p><p><b>　　第六部分為結(jié)束語(yǔ)。</b></p><p>　　關(guān)鍵詞：環(huán)境審計(jì) 難點(diǎn) 對(duì)策 </p><p><b>　　目 錄</b></p><p><b>　　1 緒 論1</b></p><p

6、>　　1.1 問(wèn)題的提出1</p><p>　　1.2 研究的主要內(nèi)容2</p><p>　　1.3 文獻(xiàn)綜述3</p><p>　　2 環(huán)境審計(jì)實(shí)施的理論基礎(chǔ)研究6</p><p>　　2.1 環(huán)境審計(jì)實(shí)施的主體6</p><p>　　2.2 實(shí)施環(huán)境審計(jì)的依據(jù)7</p>

7、<p>　　2.2.1有關(guān)環(huán)境方面的法律、法規(guī)和規(guī)章7</p><p>　　2.2.2有關(guān)提高環(huán)境質(zhì)量的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)8</p><p>　　2.2.3.審計(jì)行為規(guī)范9</p><p>　　3 不同類型環(huán)境審計(jì)對(duì)象的特征分析10</p><p>　　3.3 環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)的對(duì)象10</p><p>　　

8、3.3.1 宏觀環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)10</p><p>　　3.3.2 微觀環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)12</p><p>　　3.2 環(huán)境合規(guī)性審計(jì)的對(duì)象13</p><p>　　3.2.1 宏觀環(huán)境合規(guī)性審計(jì)13</p><p>　　3.2.2 微觀環(huán)境合規(guī)性審計(jì)13</p><p>　　3.3 環(huán)境績(jī)效審計(jì)的對(duì)

9、象15</p><p>　　3.3.1 宏觀環(huán)境績(jī)效審計(jì)15</p><p>　　3.3.2 微觀環(huán)境績(jī)效審計(jì)16</p><p>　　3.4 不同類型環(huán)境審計(jì)實(shí)施的關(guān)系18</p><p>　　3.4.1 環(huán)境審計(jì)三種實(shí)施方法的區(qū)別18</p><p>　　3.4.2 環(huán)境審計(jì)三種實(shí)施方法的聯(lián)系

10、19</p><p>　　4 環(huán)境審計(jì)實(shí)施的難點(diǎn)分析20</p><p>　　4.1 環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)的難點(diǎn)及對(duì)策20</p><p>　　4.1.1 環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)的難點(diǎn)20</p><p>　　4.1.2 完善環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)的對(duì)策21</p><p>　　4.2 環(huán)境合規(guī)性審計(jì)的難點(diǎn)及對(duì)策22</

11、p><p>　　4.2.1 環(huán)境合規(guī)性審計(jì)的難點(diǎn)22</p><p>　　4.2.2 完善我國(guó)環(huán)境審計(jì)法律體系的對(duì)策23</p><p>　　4.3 環(huán)境績(jī)效審計(jì)的難點(diǎn)及對(duì)策25</p><p>　　4.3.1 環(huán)境績(jī)效審計(jì)的難點(diǎn)25</p><p>　　4.3.2 完善環(huán)境績(jī)效審計(jì)的對(duì)策27</

12、p><p>　　5 環(huán)境審計(jì)實(shí)施的具體技術(shù)方法研究28</p><p>　　5.1 我國(guó)環(huán)境審計(jì)具體技術(shù)方法的研究現(xiàn)狀28</p><p>　　5.2 案例分析—CFC整體淘汰項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)31</p><p>　　5.2.1 CFC整體淘汰項(xiàng)目的審計(jì)工作程序31</p><p>　　5.2.2 CFC整體淘

13、汰項(xiàng)目的審計(jì)報(bào)告和建議32</p><p>　　5.2.3 組織方式分析33</p><p>　　5.2.4 審計(jì)程序和方法分析33</p><p><b>　　結(jié)束語(yǔ)34</b></p><p><b>　　參考文獻(xiàn)35</b></p><p><b&g

14、t;　　附錄37</b></p><p><b>　　1 緒 論</b></p><p>　　1.1 問(wèn)題的提出</p><p>　　環(huán)境審計(jì)產(chǎn)生于上世紀(jì)60、70年代，首先在美國(guó)加拿大的一些企業(yè)中興起的，于80年代擴(kuò)展到歐洲，相較于國(guó)外，我國(guó)環(huán)境審計(jì)產(chǎn)生于20世紀(jì)90年代，近年來(lái)雖有所發(fā)展，但是大多數(shù)為政府審計(jì)，內(nèi)部環(huán)境審計(jì)

15、和獨(dú)立環(huán)境審計(jì)基本上處于空白狀態(tài)。在各方面與國(guó)外相比有很大差距。</p><p>　　工業(yè)革命后，人類改造自然的能力大大增強(qiáng)。隨著億萬(wàn)年積累的資源被開采，大量污染物質(zhì)產(chǎn)生，環(huán)境急劇惡化。環(huán)境的惡化使我們每一個(gè)人都成為了受害者，但卻未得到相應(yīng)的補(bǔ)償。工業(yè)污染在自由排放條件下具有典型的經(jīng)濟(jì)外部性，即某個(gè)微觀經(jīng)濟(jì)單位的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)對(duì)其他微觀經(jīng)濟(jì)單位所產(chǎn)生的非市場(chǎng)性影響。由于免費(fèi)排放對(duì)企業(yè)具有鼓勵(lì)作用，企業(yè)會(huì)變相通過(guò)污染環(huán)境

16、的手段來(lái)降低生產(chǎn)成本，從而導(dǎo)致環(huán)境的急劇惡化。企業(yè)降低了生產(chǎn)成本，獲得了超額利潤(rùn)，而社會(huì)公眾卻吞咽著環(huán)境惡化的苦果，成了無(wú)辜的受害者。因此，他們強(qiáng)烈要求政府部門加強(qiáng)環(huán)境管理。于是，作為一種獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)，政府審計(jì)演化出環(huán)境審計(jì)的分支就符合了社會(huì)公眾的內(nèi)在要求。</p><p>　　另外，對(duì)于企業(yè)來(lái)說(shuō)，隨著社會(huì)公眾環(huán)保意識(shí)的逐漸提高，人們的環(huán)保意識(shí)日益對(duì)市場(chǎng)產(chǎn)生巨大影響。有資料顯示，67%的荷蘭人、80%的德國(guó)

17、人表示在購(gòu)物時(shí)會(huì)考慮企業(yè)產(chǎn)品的環(huán)境因素；77%的美國(guó)人表示企業(yè)的環(huán)境形象會(huì)影響他們購(gòu)買商品的欲望；而94%的加拿大人表示他們寧肯多花10%的錢，去購(gòu)買那些沒(méi)有污染的“綠色產(chǎn)品”。因此，企業(yè)為了在市場(chǎng)上取得競(jìng)爭(zhēng)優(yōu)勢(shì)，會(huì)自覺(jué)順應(yīng)社會(huì)的這種環(huán)保潮流，開展環(huán)境審計(jì)。</p><p>　　但是就目前環(huán)境審計(jì)實(shí)施方法而言，在我國(guó)主要實(shí)施的環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)和環(huán)境合規(guī)性審計(jì)，很少涉及到環(huán)境績(jī)效審計(jì)。而環(huán)境審計(jì)的主體主要是政府。但是，

18、從世界環(huán)境審計(jì)的變化來(lái)看，環(huán)境績(jī)效審計(jì)是目前環(huán)境審計(jì)發(fā)展的趨勢(shì)，很多國(guó)家都開展了環(huán)境功能績(jī)效審計(jì)，然而在我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)涉足的很少。</p><p>　　本人對(duì)環(huán)境審計(jì)的實(shí)施方法的研究是從環(huán)境審計(jì)實(shí)施的三種類型進(jìn)行研究，即環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)、環(huán)境合規(guī)性審計(jì)和環(huán)境績(jī)效審計(jì)。</p><p>　　對(duì)于我國(guó)審計(jì)界來(lái)說(shuō)，環(huán)境審計(jì)還是一個(gè)剛剛涉足的全新的審計(jì)領(lǐng)域。由于其審計(jì)范圍廣，難度大，很多理論問(wèn)題至今

19、還在探討研究中。本文就環(huán)境審計(jì)的實(shí)施方法進(jìn)行探討，希望能探索出一條與中國(guó)特色相結(jié)合的環(huán)境審計(jì)的路子。</p><p>　　1.2 研究的主要內(nèi)容</p><p>　　本文根據(jù)《從環(huán)境視角進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)的指南》中提出：“環(huán)境審計(jì)從原則上講，應(yīng)當(dāng)采用最高審計(jì)機(jī)關(guān)的各種審計(jì)方法，覆蓋各種審計(jì)類型。也就是說(shuō)，環(huán)境審計(jì)有財(cái)務(wù)審計(jì)、合規(guī)性審計(jì)和績(jī)效審計(jì)三類?！币源藶槔碚撘罁?jù)來(lái)探討環(huán)境審計(jì)的實(shí)施。<

20、;/p><p>　　第一部分為緒論。介紹了本文問(wèn)題的提出、研究的內(nèi)容和文獻(xiàn)綜述。</p><p>　　第二部分對(duì)環(huán)境審計(jì)實(shí)施的理論進(jìn)行了研究。主要從環(huán)境審計(jì)實(shí)施的主體、依據(jù)進(jìn)行探討。</p><p>　　第三部分不同類型的環(huán)境審計(jì)對(duì)象的特征分析。主要介紹了環(huán)境審計(jì)三種實(shí)施對(duì)象的特征，同時(shí)還對(duì)三種方法之間的區(qū)別、聯(lián)系進(jìn)行了比較。</p><p>　

21、　第四部分對(duì)環(huán)境審計(jì)的實(shí)施難點(diǎn)進(jìn)行了粗淺的研究，同時(shí)對(duì)這些難點(diǎn)、障礙，提出了一些解決的對(duì)策。</p><p>　　第五部分就環(huán)境審計(jì)的具體實(shí)施方法進(jìn)行了研究。同時(shí)結(jié)合中國(guó)審計(jì)署外資運(yùn)用審計(jì)司受國(guó)家環(huán)?？偩值奈袑?duì)世界銀行作為CFC生產(chǎn)行業(yè)2001年度的贈(zèng)款總額為13,000,000.00美元使用情況進(jìn)行審計(jì)的案例進(jìn)行分析。</p><p><b>　　第六部分為結(jié)束語(yǔ)。</

22、b></p><p><b>　　1.3 文獻(xiàn)綜述</b></p><p>　　對(duì)環(huán)境審計(jì)的實(shí)施方法存在有很多種觀點(diǎn)。</p><p>　　其中，很多學(xué)者以環(huán)境審計(jì)的運(yùn)作模式進(jìn)行了探討。主要有四種模式：以財(cái)務(wù)為導(dǎo)向的環(huán)境審計(jì)模式； 以問(wèn)題為導(dǎo)向的環(huán)境審計(jì)模式；以項(xiàng)目為導(dǎo)向的環(huán)境審計(jì)模式；以制度為導(dǎo)向的環(huán)境審計(jì)模式。</p>

23、<p>　　1.以財(cái)務(wù)模式為導(dǎo)向的環(huán)境審計(jì)模式</p><p>　　以財(cái)務(wù)為導(dǎo)向的審計(jì)模式是以被審單位環(huán)境財(cái)務(wù)報(bào)告反映的結(jié)果為線索，追蹤到經(jīng)濟(jì)活動(dòng)過(guò)程和導(dǎo)致結(jié)果的原因．進(jìn)而對(duì)環(huán)境保護(hù)的合規(guī)性和績(jī)效性進(jìn)行評(píng)價(jià)的一種模式。</p><p>　　從財(cái)務(wù)入手開展環(huán)境審計(jì)?？梢詫?duì)環(huán)境績(jī)效做出一般性的評(píng)價(jià)，而要全面地、客觀地評(píng)價(jià)環(huán)境保護(hù)和治理的績(jī)效則要以環(huán)境成本、環(huán)境負(fù)債和環(huán)境效益能夠計(jì)量

24、并能在會(huì)計(jì)資料上全面反映為條件。而這個(gè)條件的實(shí)現(xiàn)。還需要一個(gè)相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間。因此。以財(cái)務(wù)為導(dǎo)向的環(huán)境審計(jì)模式。目前主要用于環(huán)境審計(jì)中涉及屬于財(cái)務(wù)方面的內(nèi)容。</p><p>　　2.以問(wèn)題為導(dǎo)向的審計(jì)模式</p><p>　　以問(wèn)題為導(dǎo)向的環(huán)境審計(jì)模式是以被審單位暴露的突出問(wèn)題為線索。進(jìn)行追蹤分析，找出問(wèn)題的形成原因。指出被審單位在環(huán)境保護(hù)和環(huán)境治理方面的薄弱環(huán)節(jié)，進(jìn)而提出有針對(duì)性整改措施的

25、一種審計(jì)模式。</p><p>　　以問(wèn)題為導(dǎo)向的審計(jì)模式，由于涉及的問(wèn)題多、影響因素多、專業(yè)性和技術(shù)性強(qiáng)，因此采用獨(dú)立審計(jì)方式往往難以達(dá)到審計(jì)目的和完成審計(jì)任務(wù)，而應(yīng)采用審計(jì)調(diào)查和聯(lián)合審計(jì)的方式。聯(lián)合審計(jì)是在審計(jì)組織統(tǒng)一領(lǐng)導(dǎo)下。組織有關(guān)部門的專業(yè)人員進(jìn)行環(huán)境審計(jì)。審計(jì)組織可以根據(jù)審計(jì)項(xiàng)目的需要，采取與環(huán)境專家和法學(xué)專家聯(lián)合審計(jì)的方式．以充分利用他們的專業(yè)知識(shí)和技能，對(duì)被審單位保護(hù)和治理環(huán)境的績(jī)效進(jìn)行深人的審查。

26、</p><p>　　3.以項(xiàng)目為導(dǎo)向的審計(jì)模式</p><p>　　以項(xiàng)目為導(dǎo)向的環(huán)境審計(jì)模式是以被審計(jì)單位涉及環(huán)境問(wèn)題的重大業(yè)務(wù)為線索，對(duì)業(yè)務(wù)實(shí)施過(guò)程和結(jié)果進(jìn)行檢查分析，判斷業(yè)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行是否正常、是否收到預(yù)期效果，進(jìn)而找出導(dǎo)致業(yè)務(wù)活動(dòng)發(fā)生偏向的因素，提出改進(jìn)措施的一種審計(jì)模式。所謂重大業(yè)務(wù)，是指被審計(jì)單位對(duì)環(huán)境有重大影響的活動(dòng)，如環(huán)境規(guī)劃、重大決策、新建改造項(xiàng)目的實(shí)施等等。通過(guò)對(duì)重大業(yè)

27、務(wù)活動(dòng)的追蹤審計(jì)，能夠捕捉被審計(jì)單位在環(huán)境保護(hù)和治理方面的薄弱環(huán)節(jié)，追查形成問(wèn)題的原因，提出改進(jìn)的措施。</p><p>　　4.以制度為導(dǎo)向的環(huán)境審計(jì)模式</p><p>　　以制度為導(dǎo)向的環(huán)境審計(jì)模式是以被審單位現(xiàn)有管理內(nèi)部控制制度為線索，對(duì)其組織、計(jì)劃、實(shí)施、監(jiān)督、控制等各環(huán)節(jié)進(jìn)行審查，評(píng)價(jià)其環(huán)境管理系統(tǒng)是</p><p>　　健全有效，指出弊端，并有針對(duì)性提

28、出改進(jìn)措施的一種審計(jì)模式。該模式通過(guò)審查評(píng)價(jià)被審單位環(huán)境管理內(nèi)控系統(tǒng)，可以找出其環(huán)境管理工作中的薄弱環(huán)節(jié)，進(jìn)而確定審計(jì)的重點(diǎn)和范圍，以促使其改善管理，降低環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)。以制度為導(dǎo)向的環(huán)境審計(jì)模式一般采用審計(jì)調(diào)查和聯(lián)合審計(jì)的審計(jì)方式，通常采用常規(guī)審計(jì)方法與專業(yè)技術(shù)方法與系統(tǒng)分析方法相結(jié)合的審計(jì)方法。</p><p>　　上述環(huán)境審計(jì)運(yùn)作模式是以導(dǎo)向?yàn)榛A(chǔ)論述的。其優(yōu)點(diǎn)是明確了環(huán)境審計(jì)的著眼點(diǎn)，并在此基礎(chǔ)上提出了各種模式

29、的使用范圍。但該論述也存在缺點(diǎn)：首先，該模式未就環(huán)境審計(jì)運(yùn)作模式的構(gòu)成要素進(jìn)行詳細(xì)分析。以上導(dǎo)向型運(yùn)作模式僅提到了環(huán)境審計(jì)從何處著手的問(wèn)題，而對(duì)其他兩個(gè)問(wèn)題沒(méi)有涉及，即對(duì)于究竟如何進(jìn)行環(huán)境審計(jì)沒(méi)有做出說(shuō)明。其次，沒(méi)有區(qū)分不同的審計(jì)領(lǐng)域。筆者認(rèn)為，不同的審計(jì)領(lǐng)域應(yīng)具有不同的審計(jì)模式，但以上導(dǎo)向式模式?jīng)]有區(qū)分不同的審計(jì)領(lǐng)域。再者，該模式未形成一個(gè)完整的運(yùn)作模式。最后，該模式指導(dǎo)意義不強(qiáng)。運(yùn)作模式構(gòu)建的主要目的要對(duì)環(huán)境審計(jì)實(shí)踐有明確的指導(dǎo)意義

30、。但導(dǎo)向型運(yùn)作模式因?yàn)闆](méi)有對(duì)要素進(jìn)行明確分析，也沒(méi)有形成一個(gè)完整的運(yùn)作模式，因而對(duì)環(huán)境審計(jì)實(shí)踐的指導(dǎo)意義不強(qiáng)。</p><p>　　本人根據(jù)《從環(huán)境視角進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)的指南》中提出：“環(huán)境審計(jì)從原則上講，應(yīng)當(dāng)采用最高審計(jì)機(jī)關(guān)的各種審計(jì)方法，覆蓋各種審計(jì)類型。也就是說(shuō)，環(huán)境審計(jì)有財(cái)務(wù)審計(jì)、合規(guī)性審計(jì)和績(jī)效審計(jì)三類?！睆牟煌h(huán)境審計(jì)對(duì)象的特征分析為切入點(diǎn)，研究環(huán)境審計(jì)實(shí)施的方法。</p><p>

31、;　　2 環(huán)境審計(jì)實(shí)施的理論基礎(chǔ)研究</p><p>　　2.1 環(huán)境審計(jì)實(shí)施的主體 </p><p>　　狹義審計(jì)主體是指審計(jì)活動(dòng)的執(zhí)行者，即審計(jì)人。他與被審計(jì)人、審計(jì)授權(quán)人一起構(gòu)成審計(jì)工作中的三方審計(jì)關(guān)系，審計(jì)人在此關(guān)系中的獨(dú)立性正是審計(jì)靈魂的體現(xiàn)。審計(jì)主體、審計(jì)關(guān)系屬于審計(jì)學(xué)基本理論研究范疇，必須首先加以明確和規(guī)范。依據(jù)傳統(tǒng)審計(jì)理論，我國(guó)現(xiàn)存審計(jì)主體包括政府審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)和民間審

32、計(jì)，這已是不爭(zhēng)的事實(shí)。但學(xué)術(shù)界對(duì)環(huán)境審計(jì)主體的爭(zhēng)議不在于其構(gòu)成內(nèi)容，而主要集中在誰(shuí)更應(yīng)該發(fā)揮主導(dǎo)作用。主要有三種觀點(diǎn)：</p><p>　　第一種觀點(diǎn)認(rèn)為應(yīng)以政府審計(jì)為主導(dǎo)；肖文八指出環(huán)境審計(jì)的體系設(shè)置應(yīng)以政府審計(jì)為主導(dǎo)。肖文提出這種觀點(diǎn)的主要原因有三：一是因?yàn)檎恰碍h(huán)境產(chǎn)品”（屬于一項(xiàng)公共產(chǎn)品）的主要投資方和管理者，當(dāng)然有權(quán)委派政府審計(jì)機(jī)構(gòu)對(duì)其審計(jì)；二是政府審計(jì)可借用國(guó)家力量，更具有權(quán)威性；三是由于受到傳統(tǒng)計(jì)

33、劃經(jīng)濟(jì)的影響，“官?gòu)d審計(jì)”在我國(guó)傳統(tǒng)審計(jì)業(yè)務(wù)中一直占據(jù)主導(dǎo)地位，是路徑依賴的必然選擇。</p><p>　　第二種觀點(diǎn)認(rèn)為應(yīng)以內(nèi)部審計(jì)為主導(dǎo)；羅恩布來(lái)克認(rèn)為環(huán)境審計(jì)起源于內(nèi)部審計(jì)，隨著內(nèi)部審計(jì)師慢慢地適應(yīng)環(huán)境審計(jì)的需要，環(huán)境審計(jì)師與內(nèi)部審計(jì)師的角色將合二為一。這種觀點(diǎn)只是一家之言，很難適應(yīng)中國(guó)的現(xiàn)狀，自然不會(huì)被大多數(shù)人所接受，內(nèi)部審計(jì)一直是政府審計(jì)的附屬物而存在，這一點(diǎn)已為理論界所共識(shí)，自然不可委以重任。<

34、/p><p>　　第三種觀點(diǎn)認(rèn)為政府審計(jì)、民間審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)都是環(huán)境審計(jì)的主體，不存在主次之分。原因在于，環(huán)境審計(jì)只是審計(jì)的一個(gè)內(nèi)容或是一個(gè)分支，沒(méi)有必要與一般審計(jì)相區(qū)別，而他們認(rèn)為審計(jì)主體沒(méi)有必要區(qū)分主次，三者共存即可。這種觀點(diǎn)過(guò)于籠統(tǒng)，符合中庸的思想，但卻與一般審計(jì)理論相悖，即使在傳統(tǒng)審計(jì)學(xué)中三種審計(jì)體系中的地位也被普遍描述為“國(guó)家審計(jì)是主導(dǎo)，內(nèi)部審計(jì)和社會(huì)審計(jì)是重要組成部分?！备粦?yīng)該忽略今天的環(huán)境審計(jì)是在市場(chǎng)

35、經(jīng)濟(jì)運(yùn)行條件下展開的，市場(chǎng)的一個(gè)基本規(guī)則就是競(jìng)爭(zhēng)，有競(jìng)爭(zhēng)就必然有主次。顯然這種觀點(diǎn)難以為眾人接受。</p><p>　　本人認(rèn)為，環(huán)境審計(jì)與傳統(tǒng)審計(jì)沒(méi)有本質(zhì)上的區(qū)別，因此，環(huán)境審計(jì)的主體應(yīng)與傳統(tǒng)審計(jì)一樣，即國(guó)家審計(jì)、內(nèi)部審計(jì)、社會(huì)審計(jì)共同構(gòu)成環(huán)境審計(jì)的主休體系。但是，各個(gè)不同的審計(jì)主體在審計(jì)體系中所起的作用是不同的。在環(huán)境審計(jì)的初期階段，國(guó)家審計(jì)應(yīng)起主導(dǎo)作用。在環(huán)境審計(jì)的成熟階段，尤其是環(huán)境會(huì)計(jì)已能很好的實(shí)施時(shí)，

36、注冊(cè)會(huì)計(jì)師將成為環(huán)境審計(jì)的中堅(jiān)力量。</p><p>　　2.2 實(shí)施環(huán)境審計(jì)的依據(jù)</p><p>　　審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)。審計(jì)工作依法進(jìn)行，需要有審計(jì)依據(jù)。環(huán)境審計(jì)依據(jù)，是衡量和評(píng)價(jià)環(huán)境審計(jì)對(duì)象的真實(shí)性，合法性和效益性的準(zhǔn)繩，也是審計(jì)人員對(duì)有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的環(huán)境方面查明事實(shí)真相后，據(jù)以判斷是非優(yōu)劣，做出審計(jì)結(jié)論的尺度。筆者認(rèn)為，環(huán)境審計(jì)依據(jù)可分為兩個(gè)層次：一是根據(jù)什么去審查，即

37、環(huán)境審計(jì)的審查依據(jù)；二是根據(jù)什么去評(píng)價(jià)，即環(huán)境審計(jì)的評(píng)價(jià)依據(jù)。本文主要研究環(huán)境審計(jì)的評(píng)價(jià)依據(jù)，它包括:</p><p>　　2.2.1有關(guān)環(huán)境方面的法律、法規(guī)和規(guī)章</p><p>　　表1.1有關(guān)環(huán)境方面的法律、法規(guī)和規(guī)章</p><p>　　2.2.2有關(guān)提高環(huán)境質(zhì)量的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)</p><p>　　環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)是國(guó)家為了控制污染、維護(hù)環(huán)境質(zhì)量

38、和生態(tài)平衡而制定的各種環(huán)境技術(shù)指標(biāo)和技術(shù)規(guī)范的總稱。</p><p><b>　　1.環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)</b></p><p>　　環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)即在一定時(shí)間和空間內(nèi)，對(duì)各種環(huán)境介質(zhì)（大氣、水、土壤等）中，有害物質(zhì)所規(guī)定的允許含量與要求。它是確認(rèn)環(huán)境是否已被污染的依據(jù)。</p><p><b>　　2.污染物排放標(biāo)準(zhǔn)</b>&l

39、t;/p><p>　　它是為實(shí)現(xiàn)環(huán)境質(zhì)量標(biāo)準(zhǔn)，根據(jù)經(jīng)濟(jì)和環(huán)境條件，對(duì)排出的污染物或有害因素所作的控制規(guī)定。它是確認(rèn)排污行為是否合法的依據(jù)。3.環(huán)境基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn)</p><p>　　環(huán)境基礎(chǔ)標(biāo)準(zhǔn)是對(duì)制訂環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)的有關(guān)名稱、符號(hào)、原則、指南等做出的統(tǒng)一規(guī)定，是制訂其他環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)的基礎(chǔ)。4.環(huán)境方法標(biāo)準(zhǔn)</p><p>　　它是為環(huán)境保護(hù)工作中的試驗(yàn)、分析、抽樣、統(tǒng)計(jì)、計(jì)算方法

40、等而制定的標(biāo)準(zhǔn)，是環(huán)境糾紛中確認(rèn)各方面所出示的證據(jù)是否合法的依據(jù)。5.環(huán)境樣品標(biāo)準(zhǔn)</p><p>　　環(huán)境樣品標(biāo)準(zhǔn)是用來(lái)標(biāo)定儀器、驗(yàn)證測(cè)量方法具有確定性能的物質(zhì)所制定的標(biāo)準(zhǔn)，它是實(shí)現(xiàn)其他標(biāo)準(zhǔn)的基本物質(zhì)條件。</p><p>　　2.2.3.審計(jì)行為規(guī)范</p><p>　　雖然審計(jì)行為規(guī)范是評(píng)價(jià)審計(jì)工作合法、獨(dú)立、客觀、公正的尺度，但它們更是審計(jì)主體在實(shí)施審計(jì)行

41、為過(guò)程中的行為根據(jù)，是應(yīng)用于審計(jì)主體自身的制度化、規(guī)范化的約束性憑籍。這些規(guī)范以《審計(jì)法》、《注冊(cè)會(huì)計(jì)師法》、《內(nèi)部審計(jì)工作條例》等為基礎(chǔ)，以審計(jì)就構(gòu)成了審計(jì)依據(jù)。</p><p>　　以上所論及的，筆者認(rèn)為都屬于環(huán)境審計(jì)的外部依據(jù)，就企業(yè)這一獨(dú)立實(shí)體而言，還存在著環(huán)境審計(jì)的內(nèi)部標(biāo)準(zhǔn)，它因企業(yè)而異，往往由企業(yè)根據(jù)自身內(nèi)部環(huán)境管理水平和要求而制定一些政策、程序和標(biāo)準(zhǔn)，包括一些企業(yè)自己設(shè)計(jì)的調(diào)查表、手冊(cè)等，這些同樣是

42、環(huán)境審計(jì)的重要依據(jù)。</p><p>　　總之,環(huán)境管理系統(tǒng)是動(dòng)態(tài)的，環(huán)境審計(jì)依據(jù)并非一成不變。它與其它審計(jì)依據(jù)一樣，也具有層次性、相關(guān)性、時(shí)效性和地域性等特點(diǎn)。審計(jì)機(jī)構(gòu)和人員，應(yīng)根據(jù)環(huán)境審計(jì)項(xiàng)目的內(nèi)容、時(shí)間與地點(diǎn)，采用相應(yīng)的審計(jì)依據(jù)，以提出恰如其分的審計(jì)意見，做出符合客觀實(shí)際的審計(jì)結(jié)論。</p><p>　　3 不同類型環(huán)境審計(jì)對(duì)象的特征分析</p><p>　

43、　對(duì)于環(huán)境審計(jì)的實(shí)施方法有很多不同的觀點(diǎn)。本文就《從環(huán)境視角進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)的指南》所提出的三種環(huán)境審計(jì)的方法進(jìn)行探討。</p><p>　　《從環(huán)境視角進(jìn)行審計(jì)活動(dòng)的指南》第一部分明確提出：“環(huán)境審計(jì)從原則上講，應(yīng)當(dāng)采用最高審計(jì)機(jī)關(guān)的各種審計(jì)方法，覆蓋各種審計(jì)類型。也就是說(shuō)，環(huán)境審計(jì)有財(cái)務(wù)審計(jì)、合規(guī)性審計(jì)和績(jī)效審計(jì)三類。”</p><p>　　環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)注重財(cái)務(wù)報(bào)表披露的環(huán)境資產(chǎn)和負(fù)債等信

44、息的公允性；環(huán)境合規(guī)性審計(jì)注重檢查國(guó)內(nèi)和國(guó)外各種環(huán)境法律法規(guī)的遵守情況，而環(huán)境績(jī)效審計(jì)則注重評(píng)價(jià)組織所采取的各項(xiàng)環(huán)境措施的經(jīng)濟(jì)性、效果性和效率性。</p><p>　　3.3 環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)的對(duì)象</p><p>　　3.3.1 宏觀環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)</p><p>　　從宏觀上看，主要是政府各級(jí)部門環(huán)保資金籌集和使用的真實(shí)性。</p><p>

45、;　　我國(guó)環(huán)境保護(hù)資金的主要來(lái)源，一是根據(jù)“誰(shuí)污染，誰(shuí)付費(fèi)”的原則征收污費(fèi)，二是各級(jí)財(cái)政部門預(yù)算安排的環(huán)保補(bǔ)助支出；三是企業(yè)自籌（包括銀行貸款及其他方式籌集的資金）；此外，還有國(guó)際援助，如我國(guó)政府通過(guò)世行、亞洲開發(fā)銀行、全球環(huán)境基金和政府雙邊合作渠道引進(jìn)的一些用于環(huán)境保護(hù)項(xiàng)目的資金。</p><p><b>　　環(huán)保資金審計(jì)</b></p><p>　　圖1.1 環(huán)保

46、資金的審計(jì)</p><p>　　環(huán)保資金審計(jì)主要是對(duì)國(guó)務(wù)院所屬的環(huán)保部門、有關(guān)部門和地方政府管理部門的環(huán)境保護(hù)專項(xiàng)資金籌集、管理、使用情況進(jìn)行審計(jì)監(jiān)督。</p><p>　　首先，籌集環(huán)保資金的真實(shí)性審計(jì)。資金籌集的真實(shí)性主要是審查被審單位會(huì)計(jì)帳上是否真實(shí)反映了環(huán)保資金的實(shí)際投入情況。對(duì)環(huán)保資金的審計(jì)應(yīng)包括各種渠道籌集的所有環(huán)保資金，主要有財(cái)政預(yù)算投入環(huán)保治理資金的真實(shí)性審計(jì)；環(huán)保部門資金

47、來(lái)源的真實(shí)、合法和合理性審計(jì)；城建、市容、土地、林業(yè)等部門用于環(huán)境保護(hù)資金的真實(shí)性、合法性審計(jì)。</p><p>　　其次，環(huán)境保護(hù)資金使用的真實(shí)性審計(jì)。除了要對(duì)環(huán)保資金的籌集進(jìn)行審計(jì)，還要對(duì)環(huán)保資金的使用的真實(shí)性進(jìn)行審計(jì)。所謂資金使用的真實(shí)性，就是要對(duì)資金的使用情況進(jìn)行審查，審查資金的投向是否確實(shí)使用在了環(huán)境治理和環(huán)境保護(hù)上，有無(wú)挪用和截留現(xiàn)象。</p><p>　　目前我國(guó)對(duì)環(huán)境資金的

48、籌集、使用和管理，還缺乏嚴(yán)格的、全面的監(jiān)督，漏洞和弊端不少，侵吞、挪用和無(wú)效使用的情況時(shí)有發(fā)生。從國(guó)家審計(jì)署兩次對(duì)蘭州、重慶、廣州等20個(gè)城市進(jìn)行環(huán)境審計(jì)的情況來(lái)看，情況是不容樂(lè)觀的。因此，有必要對(duì)環(huán)保資金的征集、管理和支出、環(huán)緊跟保護(hù)項(xiàng)目計(jì)劃和目標(biāo)執(zhí)行情況、項(xiàng)目資金來(lái)源的合法性和真實(shí)性、項(xiàng)目資金的投入情況、項(xiàng)目支出的合法性和真實(shí)性等方面進(jìn)行審計(jì)，以保證環(huán)境資金的合法合理使用。</p><p>　　3.3.2

49、微觀環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)</p><p>　　從微觀來(lái)看，關(guān)于企業(yè)環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)的內(nèi)容，總體來(lái)說(shuō)與一般財(cái)務(wù)審計(jì)的內(nèi)容類似。在進(jìn)行環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)時(shí)，應(yīng)重點(diǎn)關(guān)注會(huì)計(jì)報(bào)表中受環(huán)境問(wèn)題影響的項(xiàng)目。</p><p>　　首先，環(huán)境資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量審計(jì)。環(huán)境是指資源與其周圍一定的空間和條件的結(jié)合體。資源是指自然中一切對(duì)人類有益的物質(zhì)和能量。在許多情況下，環(huán)境與資源是相近或相同的，如我國(guó)的《環(huán)境保護(hù)法》指出：“本法所

50、稱環(huán)境是指：大氣、水、土地、礦藏、森林、草原、野生動(dòng)物、名勝古跡、風(fēng)景游覽區(qū)、溫泉、療養(yǎng)區(qū)、自然保護(hù)區(qū)、生活居住區(qū)等。”本文所說(shuō)的“環(huán)境資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量審計(jì)”，僅指部分自然資源（環(huán)境）確認(rèn)與計(jì)量的審計(jì)問(wèn)題。進(jìn)行環(huán)境資產(chǎn)確認(rèn)與計(jì)量審計(jì)，主要是審計(jì)作為資產(chǎn)的環(huán)境（資源）是否予以確認(rèn)，是否符合確認(rèn)的條件與標(biāo)準(zhǔn)，確認(rèn)的手續(xù)、證據(jù)材料是否齊備，確認(rèn)中是否按照法定程序進(jìn)行評(píng)估，環(huán)境（資源）的所有權(quán)轉(zhuǎn)讓（或出售）、作為投資的計(jì)量與計(jì)價(jià)是否科學(xué)、合理，環(huán)

51、境（資源）在其有償轉(zhuǎn)讓（或出售）、作為投資過(guò)程中的國(guó)家利益是否得到維護(hù)，環(huán)境（資源）的評(píng)估或計(jì)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)與該標(biāo)準(zhǔn)的適用范圍是否匹配，計(jì)量方法的選用是否適當(dāng)，通過(guò)環(huán)境（資源）的確認(rèn)與計(jì)量能否實(shí)現(xiàn)資源的合理配置，能否促進(jìn)資源的有效開發(fā)與利用，能否促進(jìn)環(huán)境治理與保護(hù)等。另外，對(duì)當(dāng)前尚有定難度而又急需確認(rèn)與計(jì)量的環(huán)境（資源）是否設(shè)法進(jìn)行了確認(rèn)與計(jì)量，是否建立資源市場(chǎng)并通過(guò)資源</p><p>　　其次，環(huán)境成本費(fèi)用支出審計(jì)。

52、企業(yè)發(fā)生的環(huán)境成本費(fèi)用支出，主要包括環(huán)境預(yù)防與研究開發(fā)成本、環(huán)境資產(chǎn)折舊、環(huán)境保護(hù)成本、環(huán)境污染成本、環(huán)境其他支出等。企業(yè)為治理環(huán)境和恢復(fù)環(huán)境而發(fā)生的支出以及對(duì)“三廢”處理成本、廠區(qū)綠化美化支出，屬于環(huán)境保護(hù)成本；企業(yè)排污受罰，超標(biāo)受罰，環(huán)境訴訟賠償支出，屬于環(huán)境污染成本；職工環(huán)境培訓(xùn)支出、社會(huì)環(huán)境宣傳支出、社會(huì)環(huán)境贊助支出等，屬于環(huán)境其他支出。進(jìn)行環(huán)境成本費(fèi)用支出的審計(jì)，主要是審計(jì)環(huán)境成本費(fèi)用支出的合理性、正確性。具體審查環(huán)境成本費(fèi)用

53、支出的性質(zhì)、用途是否與環(huán)境匹配，費(fèi)用分配及賬務(wù)處理是否合理、正確，企業(yè)是否在環(huán)境預(yù)防與研究開發(fā)方面投入了足夠的資金，發(fā)生了多少環(huán)境保護(hù)成本，環(huán)境資產(chǎn)折舊是否符合環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、制度的規(guī)定，發(fā)生了多少環(huán)境污染成本，發(fā)生的環(huán)境污染成本是否有所降低，用于職工環(huán)境培訓(xùn)、社會(huì)環(huán)境宣傳、社會(huì)環(huán)境贊助、廠區(qū)綠化美化、治理“三廢”等方而的支出怎樣，等等。</p><p>　　從對(duì)環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)的對(duì)象的研究，我們可以看出，環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)

54、的目標(biāo)是企業(yè)環(huán)境報(bào)告信息的公用性以及政府環(huán)保資金酬金、使用的真實(shí)性。即通過(guò)監(jiān)督評(píng)價(jià)企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)賬目及其相關(guān)環(huán)境資產(chǎn)、負(fù)債的公允性和政府各級(jí)部門環(huán)保資金的籌集、使用情況，確保受托財(cái)務(wù)責(zé)任的全面履行。</p><p>　　3.2 環(huán)境合規(guī)性審計(jì)的對(duì)象</p><p>　　環(huán)境合規(guī)性審計(jì)主要審查環(huán)保資金的籌集和運(yùn)用是否合法合規(guī)，以及企業(yè)的各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)是否符合國(guó)家有關(guān)環(huán)境法律法規(guī)和政策。<

55、/p><p>　　3.2.1 宏觀環(huán)境合規(guī)性審計(jì)</p><p>　　國(guó)家環(huán)保資金的籌集和運(yùn)用的合規(guī)性審計(jì)主要包括環(huán)保資金的籌集和使用是否符合有關(guān)法律、法規(guī)的規(guī)定，是否有法可依，?？顚Ｓ?。</p><p>　　3.2.2 微觀環(huán)境合規(guī)性審計(jì)</p><p><b>　　1.企業(yè)排污費(fèi)審計(jì)</b></p>&

56、lt;p>　　企業(yè)排污費(fèi)審計(jì)包括排污費(fèi)的交納和征收、使用是否符合國(guó)家規(guī)定的排污費(fèi)征收制度，以及各建設(shè)項(xiàng)目開工前是否進(jìn)行環(huán)保登記，是否遵循“三同時(shí)制度”等。</p><p>　　2.污染物的運(yùn)輸、儲(chǔ)存和處置機(jī)構(gòu)審計(jì)</p><p>　　污染物的運(yùn)輸、儲(chǔ)存和處置機(jī)構(gòu)審計(jì)是對(duì)負(fù)責(zé)運(yùn)輸、儲(chǔ)存和處置污染物的機(jī)構(gòu)的與污染物相關(guān)活動(dòng)是否符合相關(guān)規(guī)定所進(jìn)行的審查。污染物的運(yùn)輸、儲(chǔ)存和處置不當(dāng)容易導(dǎo)致

57、環(huán)境事故的發(fā)生，從而給企業(yè)帶來(lái)較大的環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)。企業(yè)實(shí)施環(huán)境管理系統(tǒng)要求其對(duì)預(yù)防污染做出承諾，制定程序和方案來(lái)提高企業(yè)全體員工減少或防止環(huán)境污染事故的發(fā)生的意識(shí)和技術(shù)水平，以及制定好萬(wàn)一發(fā)生環(huán)境事故的應(yīng)急措施，因此能夠有效地管理控制這類環(huán)境風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)實(shí)施環(huán)境管理系統(tǒng)也要求進(jìn)行有關(guān)的審計(jì)以便能夠確定是否制定了運(yùn)輸、儲(chǔ)存和處置污染物的恰當(dāng)程序、方案和措施并得到正確的執(zhí)行。</p><p><b>　　3.污染

58、預(yù)防審計(jì)</b></p><p>　　污染預(yù)防審計(jì)是指對(duì)企業(yè)是否制定有關(guān)政策和程序來(lái)預(yù)防污染和進(jìn)行清潔生產(chǎn)進(jìn)行獨(dú)立的檢查和評(píng)價(jià)的活動(dòng)。其內(nèi)容主要是審查評(píng)價(jià)被審計(jì)單位是否采取得力措施防止污染產(chǎn)生，已產(chǎn)生的污染是否采取措施減少或消除。</p><p><b>　　4.產(chǎn)品環(huán)境審計(jì)</b></p><p>　　產(chǎn)品環(huán)境審計(jì)是指對(duì)被審計(jì)單位

59、的產(chǎn)品在符合有關(guān)環(huán)境保護(hù)法律和法規(guī)的規(guī)定以及被審計(jì)單位是否致力于確保其盡最大可能使生產(chǎn)的產(chǎn)品對(duì)環(huán)境無(wú)害的情況所進(jìn)行獨(dú)立檢查和評(píng)價(jià)活動(dòng)。產(chǎn)品環(huán)境審計(jì)的主要內(nèi)容包括：檢查企業(yè)清潔產(chǎn)品的設(shè)計(jì)情祝，是否選擇最佳的審計(jì)方案；產(chǎn)品在使用過(guò)程中是否對(duì)用戶或用戶的環(huán)境產(chǎn)生不利的影響；產(chǎn)品廢棄后是否會(huì)危害環(huán)境；企業(yè)是否注意回收與再利用技術(shù)的開發(fā)；產(chǎn)品的包裝物是否對(duì)環(huán)境有不利的影響等。</p><p>　　3.3 環(huán)境績(jī)效審計(jì)的對(duì)

60、象</p><p>　　環(huán)境績(jī)效審計(jì)可以分為宏觀和微觀兩個(gè)層次。對(duì)政府的環(huán)境績(jī)效審計(jì)屬于宏觀層次，由國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)來(lái)進(jìn)行，主要對(duì)政府制訂的環(huán)境政策執(zhí)行效果進(jìn)行評(píng)價(jià)，看環(huán)境政策是否促進(jìn)了環(huán)境和生態(tài)的改善，審查環(huán)境項(xiàng)目的實(shí)施是否真正有助于防治環(huán)境污染，調(diào)查環(huán)保專項(xiàng)資金的投入使用情況，是否達(dá)到了預(yù)期的效果和目標(biāo)；對(duì)企業(yè)的環(huán)境績(jī)效審計(jì)屬于微觀層次，由內(nèi)部審計(jì)或社會(huì)審計(jì)來(lái)承擔(dān)，重點(diǎn)審查監(jiān)督企業(yè)對(duì)環(huán)保方針、政策的執(zhí)行情況，并評(píng)

61、價(jià)企業(yè)的環(huán)境內(nèi)部控制系統(tǒng)以及企業(yè)在治理環(huán)境時(shí)所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益。</p><p>　　3.3.1 宏觀環(huán)境績(jī)效審計(jì)</p><p>　　1.政府環(huán)境政策的績(jī)效審計(jì)</p><p>　　該審計(jì)主要是對(duì)政府制訂的環(huán)境政策，包括對(duì)環(huán)境經(jīng)濟(jì)政策和行政控制的效果進(jìn)行評(píng)價(jià)，評(píng)價(jià)時(shí)只需考慮政策的執(zhí)行情況及效果，而不對(duì)政策本身進(jìn)行過(guò)多地評(píng)價(jià)。評(píng)價(jià)時(shí)需遵循兩條原則：首先，環(huán)

62、境政策的實(shí)施能否達(dá)到預(yù)期的目標(biāo)；其次，在達(dá)到目標(biāo)的前提下，看政策的實(shí)施費(fèi)用能否達(dá)到最小。</p><p>　　2.政府環(huán)境保護(hù)資金的績(jī)效審計(jì)</p><p>　　國(guó)家撥付給各級(jí)政府及部門的環(huán)保資金是用于治理環(huán)境的主要來(lái)源。環(huán)保資金在真實(shí)性、合規(guī)性審計(jì)的基礎(chǔ)上，還應(yīng)對(duì)資金的撥付、使用是否達(dá)到預(yù)期的效果進(jìn)行審計(jì)，因?yàn)檎鎸?shí)合法并不等于使用的合理有效。所以環(huán)保資金的績(jī)效審計(jì)主要是對(duì)其撥付使用情況和

63、使用效果進(jìn)行監(jiān)督。具體審查各級(jí)財(cái)政部門及各級(jí)主管部門是否及時(shí)將資金撥付給使用單位，有無(wú)少撥、不撥，或延遲撥付的現(xiàn)象，撥付給使用單位后，使用單位是否按照規(guī)定用途使用資金，最后對(duì)資金使用后的環(huán)境效益進(jìn)行評(píng)價(jià)，分析環(huán)保資金的使用效率，看是否發(fā)揮了應(yīng)有的作用。</p><p>　　3.政府環(huán)境項(xiàng)目效益審計(jì)</p><p>　　政府環(huán)境項(xiàng)目效益審計(jì)屬于績(jī)效審計(jì)，進(jìn)行項(xiàng)目效益審計(jì)首先要了解項(xiàng)目本身，如

64、果項(xiàng)目被分解在不同地區(qū)、不同階段實(shí)施，還要了解項(xiàng)目分解情況。在了解了項(xiàng)目之后，還應(yīng)清楚該項(xiàng)目的目標(biāo)，在審計(jì)能力有限的情況下，應(yīng)以是否實(shí)現(xiàn)項(xiàng)目目標(biāo)為重點(diǎn)。如果不能實(shí)現(xiàn)目標(biāo)，則審查不能實(shí)現(xiàn)的原因；如果達(dá)到了目標(biāo)，則審查成本是否超過(guò)了預(yù)算，以達(dá)到使用最少的成本取得最大的項(xiàng)目效益。</p><p>　　3.3.2 微觀環(huán)境績(jī)效審計(jì)</p><p>　　企業(yè)的環(huán)境績(jī)效審計(jì)內(nèi)容一般包括在環(huán)境績(jī)效報(bào)告

65、中，它進(jìn)行環(huán)境績(jī)效審計(jì)包括以下幾個(gè)方面：</p><p>　　1.環(huán)境政策法規(guī)執(zhí)行的審計(jì)</p><p>　　首先要審查政策法規(guī)的具體規(guī)定。諸如排放標(biāo)準(zhǔn)、排污收費(fèi)是否合理，可以根據(jù)邊際分析的原理，當(dāng)制訂的排放標(biāo)準(zhǔn)或排放費(fèi)只有使得企業(yè)治理污染的邊際成本等于污染的社會(huì)成本時(shí)，該排放標(biāo)準(zhǔn)或排放費(fèi)才是有效的；其次，審查執(zhí)行政策法規(guī)的情況有無(wú)偏差，對(duì)企業(yè)來(lái)說(shuō)，每一項(xiàng)政策都有明確的目標(biāo)，審計(jì)人員應(yīng)考慮

66、政策規(guī)定是否達(dá)到目標(biāo)，總體效果如何，從而可以把發(fā)現(xiàn)的問(wèn)題及時(shí)反饋給有關(guān)部門，以提高政策法規(guī)的實(shí)施效果。</p><p>　　2.企業(yè)環(huán)境管理的內(nèi)控系統(tǒng)的審計(jì)</p><p>　　首先，了解企業(yè)現(xiàn)行環(huán)境管理的內(nèi)部控制制度，測(cè)試和評(píng)價(jià)這些內(nèi)部控制的設(shè)計(jì)和有效性，是否有利于預(yù)防和控制環(huán)境污染，改善環(huán)境質(zhì)量；其次，了解企業(yè)在內(nèi)控系統(tǒng)下的環(huán)境目標(biāo)以及一些污染指標(biāo)的定量數(shù)據(jù)，如排放到空氣中、土壤中的廢

67、棄物的數(shù)量是否超過(guò)了指標(biāo)的上限；最后審查一些能對(duì)環(huán)境造成污染的能源消耗是否超過(guò)了一定標(biāo)準(zhǔn)等等。</p><p>　　3.企業(yè)環(huán)境管理效益的審計(jì)</p><p>　　對(duì)企業(yè)而言，環(huán)境保護(hù)的效益表現(xiàn)為兩種形式：社會(huì)效益和經(jīng)濟(jì)效益，該項(xiàng)審計(jì)是指企業(yè)進(jìn)行資源開發(fā)與利用、環(huán)境保護(hù)與治理所取得的有形收益和無(wú)形收益。因此，該項(xiàng)目的審計(jì)是企業(yè)環(huán)境管理的綜合審計(jì)，其指標(biāo)既有財(cái)務(wù)的、又有非財(cái)務(wù)的；既有綜合的、

68、又有具體的指標(biāo)。主要包括： </p><p><b>　　(1)環(huán)保投資審計(jì)</b></p><p>　　主要是對(duì)企業(yè)自己投入環(huán)保設(shè)施及重要資產(chǎn)上資金的真實(shí)性、投資行為的持續(xù)性的審查核實(shí)，以促使有關(guān)單位與部門保證環(huán)保資金的落實(shí)與到位；</p><p>　　(2)環(huán)境成本費(fèi)用審計(jì)</p><p>　　審查企業(yè)在日常的生產(chǎn)經(jīng)

69、營(yíng)活動(dòng)中投入到環(huán)境管理中的成本與費(fèi)用指標(biāo)；</p><p>　　(3)環(huán)境損害費(fèi)用審計(jì)</p><p>　　評(píng)價(jià)和審查企業(yè)由于對(duì)環(huán)境產(chǎn)生了破壞而受到的懲罰支出，該項(xiàng)目的金額越大，表現(xiàn)為企業(yè)環(huán)境管理的水平越低；</p><p>　　(4)環(huán)境管理經(jīng)濟(jì)收益審計(jì)</p><p>　　評(píng)價(jià)與審查企業(yè)由于產(chǎn)品的綠色化、環(huán)保產(chǎn)品、“三廢”再生品、資源替代

70、品等帶來(lái)的經(jīng)濟(jì)效益或者企業(yè)由于加強(qiáng)了環(huán)境保護(hù)導(dǎo)致環(huán)境損失的減少等內(nèi)容；</p><p>　　(5)環(huán)境管理綜合效益審計(jì)</p><p>　　企業(yè)加強(qiáng)環(huán)境管理不僅可以帶來(lái)直接的經(jīng)濟(jì)效益，而且可以實(shí)現(xiàn)企業(yè)所在的社區(qū)環(huán)境的改善，提高企業(yè)的社會(huì)形象和美譽(yù)度，環(huán)境管理綜合效益的審計(jì)包括對(duì)治理污染使空氣清新、水質(zhì)變好、減少環(huán)境的再污染程度等非財(cái)務(wù)指標(biāo)和軟指標(biāo)的評(píng)價(jià)，也就是對(duì)社會(huì)效益和生態(tài)效益的評(píng)價(jià)。&

71、lt;/p><p>　　以上對(duì)環(huán)境績(jī)效審計(jì)的研究，可以看出環(huán)境績(jī)效審計(jì)具有以下兩個(gè)特點(diǎn)：</p><p>　?。?）審計(jì)結(jié)果的建設(shè)性</p><p>　　環(huán)境審計(jì)的基本職能是環(huán)境監(jiān)督，但在環(huán)境績(jī)效審計(jì)中，更應(yīng)強(qiáng)調(diào)其評(píng)價(jià)職能。通過(guò)對(duì)被審計(jì)單位環(huán)境管理的各個(gè)方面進(jìn)行細(xì)致深入的考察和分析，找出影響績(jī)效的各種因素，提出切實(shí)可行的改進(jìn)措施，以幫助被審計(jì)單位提高環(huán)境管理的效益。因此

72、，監(jiān)督并不是環(huán)境績(jī)效審計(jì)的根本目的，環(huán)境績(jī)效審計(jì)是一種以促進(jìn)為主的建設(shè)性審計(jì)。</p><p>　?。?）審計(jì)活動(dòng)的綜合性</p><p>　　環(huán)境績(jī)效審計(jì)是一種以考核被審計(jì)單位環(huán)境管理活動(dòng)為對(duì)象的綜合性審計(jì)，被審計(jì)單位的環(huán)境管理活動(dòng)都與績(jī)效有關(guān)。因此，環(huán)境績(jī)效審計(jì)的對(duì)象和范圍應(yīng)包括被審計(jì)單位的全部環(huán)境管理活動(dòng)。不僅包括環(huán)境資金流轉(zhuǎn)的管理活動(dòng)，保證環(huán)境資金的使用效率得以提高，而且包括非環(huán)境

73、資金的環(huán)境管理活動(dòng)，如環(huán)境規(guī)劃、環(huán)境政策的制定執(zhí)行情況等，影響環(huán)境績(jī)效審計(jì)的因素多種多樣，因而環(huán)境績(jī)效審計(jì)是一種內(nèi)容多、范圍廣、系統(tǒng)性強(qiáng)的綜合性審計(jì)。</p><p>　　3.4 不同類型環(huán)境審計(jì)實(shí)施的關(guān)系</p><p>　　3.4.1 環(huán)境審計(jì)三種實(shí)施方法的區(qū)別</p><p>　　表2.1環(huán)境審計(jì)實(shí)施方法的比較</p><p>　　

74、3.4.2 環(huán)境審計(jì)三種實(shí)施方法的聯(lián)系</p><p><b>　　1.信息的通用性</b></p><p>　　在開展某項(xiàng)環(huán)境審計(jì)時(shí)，所取得的資料與信息能夠?qū)ζ渌膶徲?jì)項(xiàng)目提供幫助。如環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)是環(huán)境合規(guī)性審計(jì)和環(huán)境績(jī)效審計(jì)的基礎(chǔ)，在開展其他兩項(xiàng)環(huán)境審計(jì)時(shí)，都會(huì)或多或少的用到環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)所提供的信息。再如，某些關(guān)于被審單位的基本情況如環(huán)境管理系統(tǒng)的設(shè)計(jì)和實(shí)施情況

75、、相關(guān)的環(huán)境活動(dòng)等的信息具有一定的通用性，是三個(gè)審計(jì)領(lǐng)域都可能用到的信息。</p><p>　　2.審計(jì)方法的共用性</p><p>　　在三個(gè)環(huán)境審計(jì)領(lǐng)域的實(shí)施過(guò)程中，一般都會(huì)用到常規(guī)的審計(jì)方法。這些審計(jì)方法可能適用的場(chǎng)合不同、所起作用不同，但其基本原理是相同的。對(duì)于非常規(guī)的審計(jì)方法，也可能會(huì)在三個(gè)審計(jì)領(lǐng)域都用到，如關(guān)于環(huán)境影響的經(jīng)濟(jì)評(píng)價(jià)的方法等。</p><p>

76、;　　3.審計(jì)意見的可借鑒性</p><p>　　實(shí)施審計(jì)的最終結(jié)果一般是出具環(huán)境審計(jì)報(bào)告。在不同的審計(jì)領(lǐng)域，審計(jì)意見是可以互相借鑒的。如環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)報(bào)告的審計(jì)意見會(huì)告訴審計(jì)人員環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)告的信息是可信的，可以據(jù)此做出相關(guān)決策。環(huán)境合規(guī)性審計(jì)的審計(jì)意見也會(huì)告訴審計(jì)人員該企業(yè)存在的一些環(huán)境合法合規(guī)性的問(wèn)題，需要在其他環(huán)境審計(jì)中予以注意。</p><p>　　4 環(huán)境審計(jì)實(shí)施的難點(diǎn)分析<

77、;/p><p>　　4.1 環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)的難點(diǎn)及對(duì)策</p><p>　　4.1.1 環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)的難點(diǎn)</p><p><b>　　1.環(huán)境會(huì)計(jì)的實(shí)施</b></p><p>　　一般而言，會(huì)計(jì)信息構(gòu)成審計(jì)的對(duì)象，會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制度等又構(gòu)成審計(jì)必需的依據(jù)之一。進(jìn)行環(huán)境審計(jì)必然要求被審計(jì)單位如實(shí)記錄和反映其環(huán)境管理活動(dòng)的情況，

78、提供完整的環(huán)境會(huì)計(jì)信息。然而，當(dāng)前困擾環(huán)境審計(jì)的一個(gè)問(wèn)題恰恰是環(huán)境會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)的發(fā)展水平與環(huán)境審計(jì)的要求嚴(yán)重背離。尤其是我國(guó)會(huì)計(jì)改革尚處于初級(jí)階段，又有自己特殊的國(guó)情，要在目前全面、系統(tǒng)地披露企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)信息存在諸多障礙，主要是：</p><p>　?。?）環(huán)境會(huì)計(jì)信息計(jì)量方面的障礙</p><p>　　環(huán)境會(huì)計(jì)理論與方法體系的不完善，尤其是缺乏科學(xué)的定量方法及切實(shí)可行的指標(biāo)體系，使得需

79、用貨幣計(jì)量、披露的環(huán)境資產(chǎn)與負(fù)債，環(huán)境成本與收益等信息缺乏可操作性的方法。如何突破計(jì)量障礙，避免會(huì)計(jì)計(jì)量單位的多元性與披露信息的多元性所造成的信息不可比，是環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露急需解決的問(wèn)題。</p><p>　?。?）環(huán)境成本合理分配方面的障礙</p><p>　　盡管按照“誰(shuí)受益，誰(shuí)負(fù)擔(dān)”等經(jīng)濟(jì)原則，人們會(huì)接受“環(huán)境成本是企業(yè)相關(guān)成本的一部分”的觀念，企業(yè)應(yīng)對(duì)所耗用的自然資源價(jià)值和破壞的生

80、態(tài)環(huán)境付出一定的代價(jià)，但實(shí)務(wù)上很難找到一個(gè)合理的分配標(biāo)準(zhǔn)，將環(huán)境成本在使用同一環(huán)境資源的不同企業(yè)、單位、部門之間予以分配。</p><p>　?。?）環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定方面的障礙</p><p>　　由于缺乏環(huán)境會(huì)計(jì)行為規(guī)范標(biāo)準(zhǔn)，無(wú)法統(tǒng)一規(guī)范環(huán)境會(huì)計(jì)核算的對(duì)象及披露形式，致使環(huán)境會(huì)計(jì)核算與信息披露的可操作性差。同時(shí)，由于缺乏強(qiáng)制性的準(zhǔn)則規(guī)范，大多數(shù)企業(yè)不會(huì)主動(dòng)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息，或者即使披露了

81、一些，也無(wú)相關(guān)標(biāo)準(zhǔn)去衡量其信息質(zhì)量，不能取信于社會(huì)公眾，影響披露效果。環(huán)境會(huì)計(jì)的這些缺陷給環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)工作帶來(lái)很大的困難。</p><p>　　2.取得環(huán)境審計(jì)證據(jù)難度大</p><p>　　審計(jì)人員開展企業(yè)環(huán)境審計(jì)的過(guò)程中取得審計(jì)證據(jù)的難度很大，主要原因是，大部分企業(yè)環(huán)境資料不全，環(huán)境監(jiān)測(cè)和報(bào)告制度不健全。企業(yè)環(huán)境資料指企業(yè)在生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過(guò)程。對(duì)環(huán)境狀況進(jìn)行實(shí)時(shí)在線監(jiān)測(cè)或者定期檢測(cè)而形成的數(shù)

82、據(jù)記錄、描述和報(bào)告。環(huán)境報(bào)告是企業(yè)為了增加環(huán)境績(jī)效的透明度，向外界展示自身在環(huán)境保護(hù)方面的成果的工具，環(huán)境監(jiān)測(cè)和報(bào)告則由環(huán)保部門完成。隨著我國(guó)環(huán)境保護(hù)事業(yè)的發(fā)展，這三個(gè)方面的上作已經(jīng)取得一定的進(jìn)展，但是還沒(méi)有形成完善的制度和體系。在這種情況下，環(huán)境審計(jì)人員在實(shí)務(wù)中經(jīng)常難以取得系統(tǒng)完整的資料作為審計(jì)證據(jù)。</p><p>　　3.環(huán)境會(huì)計(jì)、會(huì)計(jì)信息披露制度發(fā)展滯后</p><p>　　由于我

83、國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)起步較晚，國(guó)家沒(méi)有制定專門的環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，大部分企業(yè)現(xiàn)有財(cái)務(wù)報(bào)表主要提供的是經(jīng)濟(jì)效益指標(biāo)，而對(duì)生態(tài)效益、環(huán)境社會(huì)效益、環(huán)境社會(huì)成本指標(biāo)均未披露。由于環(huán)境會(huì)計(jì)發(fā)展滯后，企業(yè)會(huì)計(jì)不能披露環(huán)境成本、環(huán)境收益等，所以審計(jì)人員不能從會(huì)計(jì)報(bào)表中直接獲取審計(jì)證據(jù)。</p><p>　　4.1.2 完善環(huán)境財(cái)務(wù)審計(jì)的對(duì)策</p><p>　　1.加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)理論和方法的研究</p>

84、<p>　　環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)操作存在的問(wèn)題，折射出環(huán)境會(huì)計(jì)理論的不成熟。必須指出，環(huán)境會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)的推廣應(yīng)以理論的不斷完善為前提條件。由于環(huán)境會(huì)計(jì)所依賴的理論和方法體系的多元化，尤其是在計(jì)量環(huán)節(jié)上沒(méi)能突破，使得當(dāng)前環(huán)境會(huì)計(jì)缺乏與實(shí)務(wù)相結(jié)合的理論支點(diǎn)。因此，加強(qiáng)環(huán)境會(huì)計(jì)理論和方法的研究，借助適當(dāng)?shù)睦碚撝笇?dǎo)，才可望突破實(shí)務(wù)操作的障礙。在這方面政府或相關(guān)部門如果能恰當(dāng)?shù)匾龑?dǎo)會(huì)計(jì)理論界在環(huán)境會(huì)計(jì)方面做些研究，或者成立環(huán)境會(huì)計(jì)理論及應(yīng)用專題

85、課題組認(rèn)真研究得出相應(yīng)成果，將會(huì)提高我國(guó)環(huán)境會(huì)計(jì)理論水平，促使環(huán)境會(huì)計(jì)理論與實(shí)務(wù)更好結(jié)合。</p><p>　　2.健全會(huì)計(jì)法規(guī)，制定環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和會(huì)計(jì)制度</p><p>　　以法律、法規(guī)的形式確定環(huán)境會(huì)計(jì)的地位和作用，使環(huán)境會(huì)計(jì)有法可依，增強(qiáng)實(shí)務(wù)的可操作性和統(tǒng)一性，避免各行其是，我們可以將環(huán)境會(huì)計(jì)的核算和監(jiān)督列入《會(huì)計(jì)法》，以法律形式確定環(huán)境會(huì)計(jì)的地位和作用，是會(huì)計(jì)理論付諸實(shí)踐最強(qiáng)有力

86、的手段。完善會(huì)計(jì)準(zhǔn)則。會(huì)計(jì)準(zhǔn)則是對(duì)會(huì)計(jì)核算工作具有約束力的規(guī)范，將涉及環(huán)境的內(nèi)容列入會(huì)計(jì)要素，成為必須披露的內(nèi)容，將會(huì)有效地防止有關(guān)部門和單位的短期行為。建立環(huán)境會(huì)計(jì)制度。環(huán)境會(huì)計(jì)制度依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的有關(guān)環(huán)境原則進(jìn)行設(shè)計(jì)，使環(huán)境會(huì)計(jì)具有可操作性，便于會(huì)計(jì)人員掌握。</p><p>　　4.2 環(huán)境合規(guī)性審計(jì)的難點(diǎn)及對(duì)策</p><p>　　4.2.1 環(huán)境合規(guī)性審計(jì)的難點(diǎn)</

87、p><p>　　目前，我國(guó)已經(jīng)形成了以《中華人民共和國(guó)憲法》為基礎(chǔ),以《中華人民共和國(guó)環(huán)境保護(hù)法》為主體的環(huán)境法律體系,此外,針對(duì)特定的環(huán)境保護(hù)對(duì)象我國(guó)制定頒布了16項(xiàng)環(huán)境保護(hù)專門法以及與環(huán)境保護(hù)相關(guān)的資源法, 30多項(xiàng)環(huán)境保護(hù)行政法規(guī)以及395 項(xiàng)環(huán)境標(biāo)準(zhǔn),基本形成了我國(guó)環(huán)境保護(hù)的法律監(jiān)督體系。但是環(huán)境審計(jì)法制方面仍存在以下問(wèn)題：</p><p>　　1.這些法律法規(guī)沒(méi)有具體明確審計(jì)機(jī)構(gòu)在企

88、業(yè)環(huán)境管理體系中的地位、權(quán)限、工作范圍</p><p>　　甚至在一些法律教材中也是將審計(jì)部門排除在環(huán)境監(jiān)督部門之外；如何貫徹實(shí)施這些法律法規(guī)還缺乏具體的規(guī)定和指導(dǎo)；法規(guī)也沒(méi)有直接將審計(jì)與環(huán)境保護(hù)或環(huán)境保護(hù)資金聯(lián)系起來(lái)，導(dǎo)致環(huán)境審計(jì)缺乏直接的法律依據(jù)；缺乏對(duì)環(huán)境審計(jì)內(nèi)容、評(píng)價(jià)標(biāo)準(zhǔn)、職責(zé)分工等具體的規(guī)定導(dǎo)致環(huán)境審計(jì)無(wú)從下手。</p><p>　　2.與西方國(guó)家相比，我國(guó)的執(zhí)法手段、能力和違法

89、制裁力度遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于現(xiàn)實(shí)需要</p><p>　　這除了與環(huán)保局的權(quán)限受到制約有關(guān)外，還與環(huán)保局與司法部門等相關(guān)管制機(jī)構(gòu)的聯(lián)合不夠緊密有關(guān)。而且，由于目前環(huán)境審計(jì)主要是合法性審計(jì)即使審計(jì)出被審單位不合法，也缺乏對(duì)被審單位的有效懲治。</p><p>　　3.環(huán)境審計(jì)法律依據(jù)不夠完善</p><p>　　審計(jì)是一項(xiàng)獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)監(jiān)督活動(dòng)。審計(jì)工作依法進(jìn)行審計(jì)就需要有審計(jì)依據(jù)

90、。環(huán)境審計(jì)法律依據(jù), 是衡量和評(píng)價(jià)環(huán)境審計(jì)對(duì)象的真實(shí)性、合法性和效益性的準(zhǔn)繩，也是審計(jì)人員對(duì)有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的環(huán)境方面查明事實(shí)真相后，據(jù)以判斷是非優(yōu)劣，做出審計(jì)結(jié)論的尺度。而我國(guó)雖有包括《憲法》在內(nèi)的環(huán)境法律法規(guī)體系，但條文都有原則卻不夠具體，且大多都屬于行政法規(guī)和地方性法規(guī)、規(guī)章，法律效力較低，法律法規(guī)之間甚至存在沖突和矛盾，另外環(huán)境立法與世界接軌不夠，因此給環(huán)境審計(jì)執(zhí)法活動(dòng)帶來(lái)了依據(jù)不足, 實(shí)際難于操作的困頓狀態(tài)。</p>

91、<p>　　4.整個(gè)社會(huì)的法律意識(shí)和環(huán)境保護(hù)意識(shí)也不夠高</p><p>　　有些地方政府和經(jīng)濟(jì)部門并沒(méi)有堅(jiān)持“環(huán)境經(jīng)濟(jì)與社會(huì)協(xié)調(diào)持續(xù)發(fā)展”的環(huán)境法基本原則，重開發(fā)、輕保護(hù)，先污染、后治理，搞地方保護(hù)主義，在進(jìn)行重大經(jīng)濟(jì)發(fā)展規(guī)劃和生產(chǎn)力布局時(shí)不進(jìn)行環(huán)境影響評(píng)估，個(gè)別地方政府和部門甚至執(zhí)法犯法，做出明顯違反環(huán)境法律規(guī)范的經(jīng)濟(jì)發(fā)展決策。對(duì)企業(yè)違反環(huán)保法規(guī)、造成嚴(yán)重環(huán)境后果的行為聽之任之，甚至幫助企業(yè)逃避法

92、律制裁。此外，社會(huì)法律意識(shí)和環(huán)境保護(hù)意識(shí)不強(qiáng)，在很大程度上也是現(xiàn)實(shí)中執(zhí)法不嚴(yán)所帶來(lái)的后果。正是由于法律的威懾力受到削弱，才使得企業(yè)及其管理者、股東、員工等利益相關(guān)者沒(méi)有基于對(duì)自身利益的關(guān)心而將環(huán)境保護(hù)作為一種強(qiáng)大的內(nèi)在激勵(lì)和約束，沒(méi)有將環(huán)境管理作為一項(xiàng)與企業(yè)命運(yùn)乃至與自身利益生死攸關(guān)的大事來(lái)對(duì)待。</p><p>　　4.2.2 完善我國(guó)環(huán)境審計(jì)法律體系的對(duì)策</p><p>　　1.加

93、強(qiáng)環(huán)境審計(jì)立法，規(guī)范環(huán)境審計(jì)工作</p><p>　　環(huán)境審計(jì)工作要依法審計(jì)，就要有環(huán)境審計(jì)法律依據(jù)。如果環(huán)境審計(jì)法律法規(guī)不完備、不配套，則審計(jì)監(jiān)督難以實(shí)現(xiàn)。因此，要通過(guò)立法，完善法律體系，使審計(jì)組織在環(huán)境監(jiān)督、管理方面有特定的審計(jì)權(quán)限，充分發(fā)揮審計(jì)的作用。在現(xiàn)有環(huán)境法律法規(guī)基礎(chǔ)上制定企業(yè)環(huán)境信息披露實(shí)施細(xì)節(jié)。另一方面，要制定具有可操作性的環(huán)境審計(jì)工作細(xì)則，使環(huán)境審計(jì)的范圍、內(nèi)容、程序和方法等走向制度化，使環(huán)境審

94、計(jì)人員在對(duì)環(huán)境審計(jì)時(shí)有法可依，有據(jù)可循，使環(huán)境審計(jì)工作更加規(guī)范，使環(huán)境審計(jì)的實(shí)務(wù)操作規(guī)范化，提高環(huán)境審計(jì)工作質(zhì)量。</p><p>　　2.加強(qiáng)我國(guó)的審計(jì)執(zhí)法手段、能力和加大違法制裁力度，提高政府當(dāng)局、企業(yè)、個(gè)人的環(huán)境保護(hù)和法律意識(shí)</p><p>　　西方國(guó)家通常規(guī)定了嚴(yán)厲的環(huán)境保護(hù)法令，并采取了嚴(yán)格有效的刑事、民事和行政處罰執(zhí)行措施。如美國(guó)司法部建立了處理環(huán)境犯罪的職能部門，環(huán)保局也建

95、立了刑事處罰辦公室。我國(guó)也應(yīng)當(dāng)提高執(zhí)法能力， 并對(duì)企業(yè)及其管理者的環(huán)境違法行為采取嚴(yán)厲的制裁措施，包括刑事處罰、民事處罰和行政處罰，提高法律的威懾力；另外進(jìn)一步強(qiáng)化審計(jì)機(jī)關(guān)的審計(jì)監(jiān)督權(quán)，加大在審計(jì)結(jié)論和決定中對(duì)被審計(jì)單位和有關(guān)人員的行政處罰權(quán)，并強(qiáng)調(diào)審計(jì)決定的強(qiáng)制執(zhí)行性，被審計(jì)單位和有關(guān)人員應(yīng)當(dāng)協(xié)助執(zhí)行。審計(jì)機(jī)關(guān)的各種處罰都應(yīng)得到有效的執(zhí)行，能夠及時(shí)糾正違反國(guó)家環(huán)境保護(hù)法規(guī)的問(wèn)題。</p><p>　　3.嚴(yán)格環(huán)

96、境標(biāo)準(zhǔn)管理制度</p><p>　　環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)管理制度是實(shí)施環(huán)境保護(hù)的基本保證，是環(huán)境監(jiān)督管理的核心，它對(duì)提高環(huán)境質(zhì)量，推動(dòng)環(huán)境科學(xué)技術(shù)的進(jìn)步具有積極意義。一方面要進(jìn)一步制定和完善相關(guān)的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，同時(shí)，要積極采用國(guó)際環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)。國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)化組織已制定了ISO14000環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，運(yùn)用這些標(biāo)準(zhǔn)，有助于形成統(tǒng)一的環(huán)境評(píng)價(jià)尺度，以適應(yīng)環(huán)境審計(jì)國(guó)際交流的需要。另一方面，各級(jí)環(huán)保部門，要合理制定環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)實(shí)施計(jì)劃，充分運(yùn)用環(huán)境監(jiān)測(cè)手

97、段，監(jiān)督檢查環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)的執(zhí)行。</p><p>　　4.盡快建立起一套操作性強(qiáng)的環(huán)境審計(jì)執(zhí)業(yè)規(guī)范行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)以及準(zhǔn)則</p><p>　　規(guī)定具體的工作程序、實(shí)施方法和評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)，為審計(jì)人員開展工作提供指南，促進(jìn)環(huán)境審計(jì)實(shí)務(wù)的健康發(fā)展。</p><p>　　4.3 環(huán)境績(jī)效審計(jì)的難點(diǎn)及對(duì)策</p><p>　　4.3.1 環(huán)境績(jī)效審計(jì)的難點(diǎn)<

98、;/p><p>　　開展環(huán)境績(jī)效審計(jì)是國(guó)際上環(huán)境審計(jì)的發(fā)展趨勢(shì)，但是我國(guó)基本上還處于起步階段，現(xiàn)階段在我國(guó)開展環(huán)境審計(jì)存在一些體制上、觀念上和理論上的障礙，主要表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面：</p><p>　　1.開展環(huán)境績(jī)效審計(jì)的理論準(zhǔn)備不足</p><p>　　環(huán)境績(jī)效審計(jì)作為一項(xiàng)實(shí)踐性的工作，只有具備一定的理論知識(shí)的儲(chǔ)備，才能為實(shí)際問(wèn)題的解決提供理論準(zhǔn)備。我國(guó)環(huán)境績(jī)效審計(jì)

99、的理論研究尚處于萌芽階段，對(duì)于各種基本問(wèn)題，如環(huán)境績(jī)效審計(jì)的主體、范圍、標(biāo)準(zhǔn)、方法等都沒(méi)有形成統(tǒng)一的認(rèn)識(shí)，這就給我國(guó)開展環(huán)境績(jī)效審計(jì)帶來(lái)很大的困難。 </p><p>　　2.對(duì)環(huán)境保護(hù)機(jī)構(gòu)和重點(diǎn)環(huán)保項(xiàng)目的績(jī)效審計(jì)還缺乏經(jīng)驗(yàn)</p><p>　　中國(guó)目前開展的多是財(cái)務(wù)審計(jì)，僅對(duì)環(huán)保項(xiàng)目績(jī)效審計(jì)進(jìn)行了試點(diǎn)。缺乏環(huán)境保護(hù)機(jī)構(gòu)和重點(diǎn)環(huán)保項(xiàng)目的績(jī)效審計(jì)的經(jīng)驗(yàn)。環(huán)保機(jī)構(gòu)在環(huán)境保護(hù)中有舉足輕重的作用，

100、他們的工作績(jī)效需要監(jiān)解，如果缺乏監(jiān)督的正常機(jī)制，就不可能揭示差距，促使環(huán)保機(jī)構(gòu)盡職盡責(zé)，做好環(huán)保本職上作，同樣，環(huán)保項(xiàng)目的績(jī)效同樣需要評(píng)估和監(jiān)督，審計(jì)機(jī)關(guān)不是環(huán)境保護(hù)行政部門，但可以監(jiān)督環(huán)保機(jī)構(gòu)的投資、環(huán)保項(xiàng)目的實(shí)施，環(huán)保政策執(zhí)行情況，評(píng)價(jià)環(huán)境保護(hù)機(jī)構(gòu)和項(xiàng)目所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效益、社會(huì)效益。</p><p>　　3.績(jī)效標(biāo)準(zhǔn)的多樣化和不確定性</p><p>　　被審計(jì)單位的績(jī)效可以根據(jù)某些標(biāo)準(zhǔn)

101、得到評(píng)沽，但是由于政府的政策規(guī)定一般都過(guò)于籠統(tǒng)，這些標(biāo)準(zhǔn)沒(méi)有明確政府所期望的績(jī)效結(jié)果，由此造成的風(fēng)險(xiǎn)是：判斷績(jī)效的依據(jù)同政府的目的背道而馳，而且由于某些事項(xiàng)缺乏公認(rèn)的意見，有關(guān)標(biāo)準(zhǔn)只反映了某種特定的思維角度，因而有關(guān)方面可能認(rèn)為不可接受，上述風(fēng)險(xiǎn)可能在任何績(jī)效審計(jì)可能出現(xiàn)，然而在環(huán)境審計(jì)中，它們會(huì)更加突出。</p><p>　　4.政府審計(jì)的審計(jì)人員素質(zhì)還遠(yuǎn)遠(yuǎn)不能適應(yīng)開展環(huán)境績(jī)效審計(jì)的要求</p>

102、<p>　　由于績(jī)效評(píng)價(jià)需要的技術(shù)性、專業(yè)性、綜合性都很強(qiáng)，從事這方面工作的審計(jì)人員。不僅應(yīng)懂得財(cái)經(jīng)知識(shí)，還必須具有包括社會(huì)學(xué)，環(huán)境學(xué)、工程學(xué)等知識(shí)，但是，現(xiàn)有的審計(jì)人員缺乏這方面的知識(shí)和素質(zhì)，這給環(huán)境績(jī)效審計(jì)帶來(lái)了困難，這也是績(jī)效審計(jì)在我國(guó)較難全面開展的主要原因，很多問(wèn)題需要進(jìn)一步研究和確定。</p><p>　　5.如何衡量和評(píng)價(jià)環(huán)境資源的成本和效益也是環(huán)境審計(jì)的難點(diǎn)之一</p>&l

103、t;p>　　對(duì)政府審計(jì)而言，我國(guó)的審計(jì)機(jī)關(guān)也很重視環(huán)境成本與效益之間的關(guān)系，而效益又包括了經(jīng)濟(jì)效益，社會(huì)效益和環(huán)境效益等方面。從長(zhǎng)遠(yuǎn)觀點(diǎn)看，將會(huì)直接影響國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展的可持續(xù)性。但是環(huán)境成本與效益的計(jì)算在實(shí)際操作過(guò)程中比較復(fù)雜，評(píng)價(jià)環(huán)境成本與效益的關(guān)鍵，也是目前我國(guó)環(huán)境審計(jì)難點(diǎn)之一，就是環(huán)境成本和環(huán)境效益數(shù)據(jù)的取得和數(shù)據(jù)的可靠性。</p><p>　　一個(gè)環(huán)境治理項(xiàng)目往往覆蓋不同的地方和區(qū)域，比如目前被列為污

104、染治理重點(diǎn)的“二河”，“三湖”?！皟蓞^(qū)”就涉及了不同的流域、區(qū)域，大量的數(shù)據(jù)資料以不同的方式分散在各地的地方機(jī)構(gòu)中，而且在各地賬目中可能存在工作完成情況指標(biāo)被夸大或被降低的風(fēng)險(xiǎn)性，尤其是在資料并非直接來(lái)源于所審計(jì)的賬目和憑證的情況下，評(píng)價(jià)成本與效益的風(fēng)險(xiǎn)更大。而且效益的數(shù)據(jù)也較難獲取，特別是缺少有關(guān)政府開展的旨在改進(jìn)環(huán)境質(zhì)量的項(xiàng)目的效果方面的數(shù)據(jù)，在檢查環(huán)保部門在環(huán)境領(lǐng)域投資的效果時(shí)這個(gè)問(wèn)題就更為突出。</p><p

105、>　　在通常情況下，環(huán)境成本效益分析還會(huì)應(yīng)用到“經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)”的尺度，即國(guó)民生產(chǎn)總值的增加幅度?！敖?jīng)濟(jì)增長(zhǎng)”是現(xiàn)行國(guó)民經(jīng)濟(jì)核算體系計(jì)算產(chǎn)出的基本指標(biāo)，但如前所述，這個(gè)指標(biāo)存在較大缺陷：首先是產(chǎn)值增長(zhǎng)沒(méi)有計(jì)算環(huán)境成本，僅將消耗環(huán)境的勞動(dòng)且計(jì)入產(chǎn)出增量之中，忽略環(huán)境補(bǔ)償?shù)男枰Ｆ浯?，是產(chǎn)值增長(zhǎng)只計(jì)算實(shí)物和貨幣的實(shí)際，而不是有效產(chǎn)出。不能反映資源閑置和浪費(fèi)狀況，尤為重要的是產(chǎn)值增長(zhǎng)不能充分反映經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)、社會(huì)結(jié)構(gòu)人口結(jié)構(gòu)等等優(yōu)化與變遷，不能反

106、映資源配置狀況及資金使用指向。如果運(yùn)用這一尺度來(lái)評(píng)價(jià)成本效益，將會(huì)失真。</p><p>　　在微觀上，企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)領(lǐng)域，如前所述，由于企業(yè)的環(huán)境支出帶來(lái)的收益至今未能反映到薄記體系中，內(nèi)部審計(jì)人員無(wú)法評(píng)價(jià)環(huán)境支出對(duì)企業(yè)收益的具體貢獻(xiàn)，由于環(huán)境收益不能確認(rèn)和計(jì)最，成本與效益之間的關(guān)系就很難評(píng)價(jià)。</p><p>　　4.3.2 完善環(huán)境績(jī)效審計(jì)的對(duì)策</p><p&

107、gt;　　1.加強(qiáng)環(huán)境審計(jì)的理論研究</p><p>　　環(huán)境審計(jì)在西方發(fā)達(dá)國(guó)家早在七十年代初就開始了研究，對(duì)于我國(guó)來(lái)說(shuō)則是一個(gè)新領(lǐng)域。我們要加快步伐，深入研究環(huán)境審計(jì)的技術(shù)與方法，為建立環(huán)境審計(jì)制度做好理論上的準(zhǔn)備。研究時(shí)，一方面需要拓展研究領(lǐng)域，針對(duì)實(shí)務(wù)中迫切需要理論指導(dǎo)的環(huán)境審計(jì)領(lǐng)域:另一方面，要結(jié)合我國(guó)的實(shí)際情況，深入研究，尋一找有中國(guó)特色的審計(jì)模式。 2.積極借鑒國(guó)外環(huán)境審計(jì)經(jīng)驗(yàn)</p>

108、<p>　　西方發(fā)達(dá)國(guó)家環(huán)境審計(jì)的出現(xiàn)至今己有幾十年的歷史。一些國(guó)家、地區(qū)和國(guó)際組織，在實(shí)施和研究環(huán)境審計(jì)方面總結(jié)了不少好的經(jīng)驗(yàn)。如歐盟實(shí)施的環(huán)境審計(jì)制度(ERAS)、英國(guó)制定的環(huán)境保護(hù)標(biāo)準(zhǔn)(BS7750)、國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)化組織制定的15014000都是值得借鑒的。此外，加入WTO后，我國(guó)的企業(yè)必將面對(duì)跨國(guó)公司更為激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)，為了生存與發(fā)展，又將激勵(lì)和促使我國(guó)的環(huán)保產(chǎn)業(yè)和企業(yè)努力增加知識(shí)含量，進(jìn)行技術(shù)創(chuàng)新，加強(qiáng)經(jīng)營(yíng)管理，提高市