成本控制戰(zhàn)略之演進(jìn)邏輯--基于產(chǎn)品壽命周期的視角

1、<p>　　成本控制戰(zhàn)略之演進(jìn)邏輯:基于產(chǎn)品壽命周期的視角</p><p>　　簡介：　本文試圖借助產(chǎn)品壽命周期成本分析方法對成本控制戰(zhàn)略的演進(jìn)邏輯進(jìn)行理論解讀。著重從成本控制戰(zhàn)略中涉及的關(guān)鍵特征變量,即控制環(huán)境、控制機(jī)制、控制形式、控制方法、控制內(nèi)容和成本動因等,對各個階段的變遷之誘因、特征變量之不同內(nèi)涵及相互比較等進(jìn)行系統(tǒng)的梳理和闡釋。籍此,構(gòu)筑一個為預(yù)測成本控制戰(zhàn)略發(fā)展及完善企業(yè)實踐的分析性框架。

2、</p><p>　　成本控制既是企業(yè)管理中的一個古老話題,更是一個不斷發(fā)展、日漸彌新的永恒課題。自人類早期為從事生產(chǎn)和交換活動產(chǎn)生對成本的計量與控制需求以來,伴隨科學(xué)技術(shù)、市場競爭和社會經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變遷,企業(yè)經(jīng)營理念和組織形態(tài)的不斷演化,促進(jìn)成本控制戰(zhàn)略歷經(jīng)了一個逐步邁向科學(xué)、精確、系統(tǒng)和公平的發(fā)展與變革過程。本文試以產(chǎn)品壽命周期成本分析方法為基點,對成本控制戰(zhàn)略的歷史演進(jìn)給予理論解讀,以期為預(yù)測成本控制戰(zhàn)略發(fā)展

3、前景及完善企業(yè)實踐提供一個可資參考的分析框架。</p><p>　　一、產(chǎn)品壽命周期成本:表征成本控制戰(zhàn)略演進(jìn)的分析方法</p><p>　　產(chǎn)品壽命周期(Life—Cycle),是指從產(chǎn)品的產(chǎn)生直至消亡整個過程所經(jīng)歷的期間。在不同的視角下其表述著不同的內(nèi)涵。從生產(chǎn)者角度看,一個產(chǎn)品的生產(chǎn),原材料購進(jìn)后,經(jīng)過工廠的制造、加工,形成半成品和產(chǎn)成品,最后包裝,經(jīng)過驗收入庫的完整過程,這個過程由

4、生產(chǎn)者來完成,可稱之為產(chǎn)品生產(chǎn)周期或制造周期。從整個企業(yè)來講,則要經(jīng)過創(chuàng)意過程,然后經(jīng)歷研究與開發(fā)、設(shè)計、制造和營銷,即從產(chǎn)品產(chǎn)生到交付顧客的整個過程,這個過程由經(jīng)營企業(yè)來完成,可稱之為企業(yè)產(chǎn)品生命周期過程。從顧客的角度看,自產(chǎn)品購入經(jīng)過使用磨損直至報廢的過程,是產(chǎn)品的使用周期,這也是生產(chǎn)者售后服務(wù)的過程,這一過程加上研發(fā)、制造和營銷過程可稱之為顧客產(chǎn)品壽命周期。從社會角度看,任何產(chǎn)品都要經(jīng)過研發(fā)、制造、營銷、顧客使用和產(chǎn)品廢棄等幾個階

5、段,這一完整的過程又可稱之為社會產(chǎn)品壽命周期。上述幾個階段可用圖1表示?！　‘a(chǎn)品壽命周期成本計算(LCC)即是按壽命周期所涵蓋的所有階段發(fā)生的成本進(jìn)行綜合累積,其結(jié)果反映著成本發(fā)生的全貌。根據(jù)上述產(chǎn)品壽命周期的不同劃分,產(chǎn)品壽命周期內(nèi)發(fā)生的成本便有四個不同梯次之分:第一梯次的壽命周期成本,是在制造過程中發(fā)生</p><p>　　二、成本控制戰(zhàn)略演進(jìn)的四個階段及其特征比較</p><p>

6、　　(一)傳統(tǒng)的制造成本控制戰(zhàn)略　　歷史地看,對成本進(jìn)行計量與控制的需求早于復(fù)式簿記(羅飛,2000),但早期的成本計量與控制僅是從統(tǒng)計和技術(shù)角度來開展的,且以單一的實物控制為主,而沒有綜合的價值控制。直至復(fù)式簿記的產(chǎn)生,尤其是在十八世紀(jì)三十年代開始的英國產(chǎn)業(yè)革命后,機(jī)器大生產(chǎn)代替了傳統(tǒng)手工業(yè),產(chǎn)品及其生產(chǎn)過程開始標(biāo)準(zhǔn)化,使得不同時期生產(chǎn)的產(chǎn)品成本有了可比較的基礎(chǔ),同時也才產(chǎn)生了對獨立的以價值信息為主的成本會計系統(tǒng)和控制的要求。對傳統(tǒng)

7、制造成本控制產(chǎn)生最重要影響的,當(dāng)屬19世紀(jì)末20世紀(jì)初發(fā)展起來的以泰勒為代表的科學(xué)管理運動,在科學(xué)管理運動的推動下,標(biāo)準(zhǔn)成本和差異分析等傳統(tǒng)成本控制方法被引入到成本會計和成本控制實踐之中。綜觀這一時期的成本控制,主要有以下特點:　　1.在市場環(huán)境上,企業(yè)產(chǎn)品大多處于賣方市場,供不應(yīng)求,市場呈現(xiàn)出同質(zhì)性和穩(wěn)定性,因此,企業(yè)很少關(guān)注不同顧客需求的特征及其變化趨勢?！　?.市場特征決定了企業(yè)的主要工作重點是在生產(chǎn)階段,很少進(jìn)行新產(chǎn)品的開發(fā)

8、和針對不同顧客的營銷。相應(yīng)的,在成本結(jié)構(gòu)中,新產(chǎn)品研發(fā)成本和營銷成本比重很小,成本控制也必然以生產(chǎn)成本為主。此時成本控制的主</p><p>　　(二)企業(yè)產(chǎn)品壽命周期成本控制戰(zhàn)略　　隨著經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化,各資本主義國家先后發(fā)生經(jīng)濟(jì)危機(jī),尤其是1929年的大危機(jī)過后,市場特征發(fā)生了根本性的變化。從總體上看,市場供給逐漸大于需求,呈現(xiàn)出買方特征;從結(jié)構(gòu)上看,顧客消費日趨個性化、時尚化,消費周期縮短。為順應(yīng)市場競爭環(huán)

9、境的變遷,許多企業(yè)從生產(chǎn)技術(shù)和組織結(jié)構(gòu)方面紛紛謀求變革。一方面,在生產(chǎn)技術(shù)手段上,引進(jìn)機(jī)器人、計算機(jī)輔助設(shè)計和生產(chǎn)(CAD/CAM)、彈性制造系統(tǒng)(FMS)以及計算機(jī)集成制造系統(tǒng)(CIMS)等先進(jìn)制造技術(shù),使得生產(chǎn)過程的自動化程度和生產(chǎn)流程的彈性大幅提高;另一方面,許多企業(yè)開始重視研發(fā)和營銷部門的作用,部門結(jié)構(gòu)也從中間大兩頭小的橄欖型演化為兩頭大中間小的啞鈴型結(jié)構(gòu)。此時的成本控制戰(zhàn)略顯然不再局限于控制制造成本,必須將視野拓寬至覆蓋研發(fā)和

10、營銷的企業(yè)產(chǎn)品壽命周期成本。具體而言,其成本控制戰(zhàn)略具有以下幾點顯著的特征:　　1.產(chǎn)品成本構(gòu)成中制造成本的比重下降,而研發(fā)和營銷成本則大大提高。相應(yīng)地,產(chǎn)品成本控制的重點也從制造階段轉(zhuǎn)向研發(fā)和營銷階段。　　2.在成本計算方法上,由于間接成本比重的大幅增加,產(chǎn)品成本與制造工時之間的可追</p><p>　　(三)顧客產(chǎn)品壽命周期成本控制戰(zhàn)略　　20世紀(jì)80年代后,隨著人類社會進(jìn)入信息時代,管理思想從過程管理

11、逐步向戰(zhàn)略管理轉(zhuǎn)變(郭咸綱,1999)。這一階段,市場買方的特征和國際化進(jìn)一步加深,顧客日漸獲得權(quán)利,“顧客是上帝”和“最大程度地使顧客滿意”的企業(yè)經(jīng)營理念得以確立。同時企業(yè)不再把顧客僅僅看作是謀利的對象,而且將他們視為企業(yè)的重要資源和合作伙伴,于是涵蓋顧客的基于整個價值鏈的企業(yè)資源管理系統(tǒng)(ERP)和客戶關(guān)系管理系統(tǒng)(CRM)被廣泛采用。與傳統(tǒng)工業(yè)經(jīng)濟(jì)時代相比,產(chǎn)品的成本結(jié)構(gòu)也發(fā)生了較大變化,許多產(chǎn)品的制造成本和研發(fā)成本等由企業(yè)支付的

12、成本比重相對下降,而顧客購買后的使用成本比重上升?！　∧承┬畔a(chǎn)品甚至免費提供,企業(yè)主要收取使用費和服務(wù)費。產(chǎn)品使用成本通常包括購買產(chǎn)品后所發(fā)生的操作費用,如電費、油耗等,以及產(chǎn)品的零部件置換費用和維修費用、服務(wù)費等。盡管使用成本的承擔(dān)者是顧客而非企業(yè),但其高低直接受到企業(yè)決策行為的影響。從顧客角度出發(fā),考慮顧客從購買到廢棄前的整個產(chǎn)品壽命周期中的成本與價值,成為這一時期企業(yè)成本控制戰(zhàn)略的核心理念,其特征體現(xiàn)在:　　1.在市場和技術(shù)

13、環(huán)境方面。市場的</p><p>　　(四)社會產(chǎn)品壽命周期成本控制戰(zhàn)略　　在可持續(xù)發(fā)展理論和環(huán)境保護(hù)運動的推動下,社會公眾對企業(yè)行為及其產(chǎn)品的環(huán)境影響也日漸關(guān)注?！　∮绕涫窃?992年的里約熱內(nèi)盧環(huán)境與發(fā)展全球峰會之后,可持續(xù)發(fā)展逐步從理念走向行動,從宏觀的政策引導(dǎo)走向微觀的企業(yè)自覺行動?，F(xiàn)代企業(yè)理論也認(rèn)為,企業(yè)是由股東、債權(quán)人、顧客、職工、政府和社區(qū)等構(gòu)成的一個利益共同體。作為一個利益共同體,企業(yè)承擔(dān)著多

14、元受托責(zé)任,除了為股東創(chuàng)造財富,為消費者提供優(yōu)質(zhì)的產(chǎn)品和服務(wù)外,還肩負(fù)著其他社會責(zé)任。因此,成本控制必須在效率的基礎(chǔ)上謀求各利益相關(guān)者之間的價值公平。企業(yè)必須從社會公眾角度出發(fā),全面衡量產(chǎn)品壽命周期內(nèi)的成本與效益,以社會成本最小化,而不僅僅是企業(yè)制造成本或顧客成本最小化作為成本決策的依據(jù)。社會產(chǎn)品全壽命周期成本大體上可理解為研發(fā)成本、制造成本、營銷成本、使用成本和棄置成本,其中研發(fā)成本、制造成本和營銷成本由企業(yè)承擔(dān),并通過銷售價格轉(zhuǎn)化為

15、顧客的購買成本,使用成本直接由客戶承擔(dān),棄置成本主要體現(xiàn)為廢棄成本和處置不當(dāng)造成的環(huán)境損害成本,一般由社會承擔(dān)。廢棄成本主要指產(chǎn)品和包裝物廢棄后所發(fā)生的廢物處理、回收、循環(huán)利用成本;</p><p><b>　　三、結(jié)論與啟示</b></p><p>　　隨著社會經(jīng)濟(jì)和市場環(huán)境的變化,企業(yè)與顧客之間的力量相對強(qiáng)弱也發(fā)生了很大變化。與此相適應(yīng)?！　∑髽I(yè)的經(jīng)營理念和競爭

16、方式也發(fā)生了較大轉(zhuǎn)變。與此相適應(yīng),成本控制的內(nèi)容、方法和基本出發(fā)點也發(fā)生了根本性變革?？v觀上述成本控制戰(zhàn)略演進(jìn)的過程(見表1),我們可以得出以下幾點啟示:　　1.成本控制不僅是效率問題,也是公平問題,即為誰控制成本的問題。對于不同利益相關(guān)者所承擔(dān)的成本的關(guān)注程度體現(xiàn)了不同利益相關(guān)者力量的大小。　　2.成本控制的內(nèi)涵和外延不斷拓展。從制造成本開始,成本控制的時間序列不斷延長,內(nèi)容不斷擴(kuò)展,層次不斷加深?！　?.成本動因和相關(guān)性概念的

17、不斷演進(jìn)。隨著成本動因從技術(shù)統(tǒng)計相關(guān)性,經(jīng)過邏輯相關(guān)性到社會統(tǒng)計相關(guān)性,成本控制的方法也從以結(jié)構(gòu)性方法為主,經(jīng)過半結(jié)構(gòu)性方法到以非結(jié)構(gòu)性方法為主?！?lt;/p><p>　　表1　　不同成本控制戰(zhàn)略的特征比較 </p><p>　　┏━━━━━━━┳━━━━━━━━━━┳━━━━━━━━━━┓┃　　 控制戰(zhàn)略 ┃　制造成本控制　　　┃　企業(yè)成本控制　　　┃┃比較項目　　　┃　　　　　　　　

18、　　┃　　　　　　　　　　┃┣━━━━━━━╋━━━━━━━━━━╋━━━━━━━━━━┫┃　　市場環(huán)境　┃　賣方市場　　　　　┃　買方市場、時尚化　┃┣━━━━━━━╋━━━━━━━━━━╋━━━━━━━━━━┫┃　　技術(shù)環(huán)境　┃　機(jī)械化　　　　　　┃　自動化　　　　　　┃┣━━━━━━━╋━━━━━━━━━━╋━━━━━━━━━━┫┃　　人性假設(shè)　┃　經(jīng)濟(jì)人,控制客體　   ┃　社會人,控制客體　&#

19、160;  ┃┣━━━━━━━╋━━━━━━━━━━╋━━━━━━━━━━┫┃　　　　　　　┃　層級組織(職能　　  ┃　層級組織(事業(yè)部　 ┃┃　　組織環(huán)境　┃　　　　　　　　　   ┃　　　　　　　　　　┃┃　　　　　　　┃制)　　　　　　　　 ┃制)　　　　　　　　 ┃┣━━━━━━━╋━━━━━━━━━━╋━━━━━━━━━━┫┃　　　　　　　┃　　　　　　　　　　┃

20、　研發(fā)成本、制造成　┃┃　　控制內(nèi)</p><p>　　表1　　不同成本控制戰(zhàn)略的特征比較(表續(xù))</p><p>　　┏━━━━━━━┳━━━━━━━━━━━┳━━━━━━━━━━━━━━┓┃　　 控制戰(zhàn)略 ┃　顧客成本控制　　　　┃　　社會成本控制　　　　　　┃┃比較項目　　　┃　　　　　　　　　　　┃　　　　　　　　　　　　　　┃┣━━━━━━━╋━━━━━━━━━━━╋━━

21、━━━━━━━━━━━━┫┃　　市場環(huán)境　┃　買方市場、個性化　　┃　買方市場、個性化、綠色化　┃┣━━━━━━━╋━━━━━━━━━━━╋━━━━━━━━━━━━━━┫┃　　技術(shù)環(huán)境　┃　自動化、信息化　　　┃　信息化、清潔生產(chǎn)技術(shù)　　　┃┣━━━━━━━╋━━━━━━━━━━━╋━━━━━━━━━━━━━━┫┃　　人性假設(shè)　┃　決策人,控制主體　   　┃生態(tài)人,控制主體　　　　　  

22、; 　┃┣━━━━━━━╋━━━━━━━━━━━╋━━━━━━━━━━━━━━┫┃　　　　　　　┃　　　　　　　　　　　┃　　　　　　　　　　　　　　┃┃　　組織環(huán)境　┃　鏈狀組織　　　　　　┃　網(wǎng)絡(luò)化組織　　　　　　　　┃┃　　　　　　　┃　　　　　　　　　　　┃　　　　　　　　　　　　　　┃┣━━━━━━━╋━━━</p><p>　　圖1　不同角度產(chǎn)品壽命周期(圖略)　?、偎^封閉系統(tǒng)是相對于開

23、放系統(tǒng)而言的,封閉系統(tǒng)只有系統(tǒng)內(nèi)部結(jié)構(gòu)之間的能量、物質(zhì)和信息交換而不涉及與系統(tǒng)存在環(huán)境之間的協(xié)調(diào);開放系統(tǒng)則不僅內(nèi)部各組成部分之間存在相互運動和作用,而且系統(tǒng)與環(huán)境之間也存在相互作用,即系統(tǒng)既受環(huán)境影響,也反過來影響環(huán)境;半開放系統(tǒng)是指系統(tǒng)受環(huán)境影響,但不對環(huán)境發(fā)生反作用?！　、陉P(guān)于結(jié)構(gòu)性方法和非結(jié)構(gòu)性方法,陳勝群博士認(rèn)為作業(yè)成本控制是半結(jié)構(gòu)性方法,目標(biāo)成本法屬于非結(jié)構(gòu)性方法(陳勝群,1998),我們認(rèn)為戰(zhàn)術(shù)層面的作業(yè)成本控制和目標(biāo)成