油氣會(huì)計(jì)完全成本法下的折舊折耗及攤銷

1、<p>　　油氣會(huì)計(jì)完全成本法下的折舊折耗及攤銷</p><p>　　[摘要] 隨著中小型獨(dú)立石油公司在中國(guó)油氣勘探開采領(lǐng)域的作用日益增強(qiáng)，深入研究油氣會(huì)計(jì)核算的完全成本法則很有必要。完全成本法下計(jì)算折舊折耗及攤銷費(fèi)用時(shí)涉及到成本中心、攤銷方法以及資本化成本等問題，攤銷時(shí)應(yīng)根據(jù)成本中心內(nèi)探明儲(chǔ)量基礎(chǔ)對(duì)待攤銷的資本化成本進(jìn)行調(diào)整。 </p><p>　　[關(guān)鍵詞] 完全成本法；折舊

2、折耗及攤銷；單位產(chǎn)量法；總收入法； </p><p>　　[中圖分類號(hào)]F275[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A[文章編號(hào)] 1673-5595（2013）02-0010-04 </p><p><b>　　一、引言 </b></p><p>　　油氣會(huì)計(jì)核算方法主要有兩種――成果法（successful efforts method）和完全成本法（full

3、cost method）。簡(jiǎn)單來說，成果法僅僅將有成功結(jié)果的成本作為油氣資產(chǎn)進(jìn)行資本化，而完全成本法則是把所有與礦區(qū)權(quán)益的取得、勘探和開發(fā)相關(guān)的成本都作為油氣資產(chǎn)進(jìn)行資本化，它認(rèn)為無論結(jié)果成功與否，所有發(fā)生的支出對(duì)儲(chǔ)量的最終產(chǎn)量來講都是不可避免的。兩種核算方法均是以歷史成本為基礎(chǔ)來計(jì)量的，根本區(qū)別在于對(duì)未發(fā)現(xiàn)探明儲(chǔ)量的不成功勘探成本進(jìn)行資本化還是費(fèi)用化，也就是說費(fèi)用或損失與收入相匹配的時(shí)期不同①。從長(zhǎng)期來看，兩種方法對(duì)于企業(yè)的資產(chǎn)和收益

4、基本沒有影響。但從短期來看，成果法因其將當(dāng)期不成功的勘探成本全部費(fèi)用化，對(duì)石油公司當(dāng)期的損益影響較大；而完全成本法則因其將當(dāng)期不成功的勘探成本資本化，在其后分期進(jìn)行攤銷，即將勘探風(fēng)險(xiǎn)分散到以后各個(gè)年份，注重良好的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況，強(qiáng)調(diào)權(quán)責(zé)發(fā)生制，尤其對(duì)于中小型油氣公司來講，由于其技術(shù)有限、勘探成功率較低，在成果法下會(huì)惡化企業(yè)的經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)而使公司受到較大影響，而若采用完全成本法則可以適當(dāng)?shù)匦揎椮?cái)務(wù)報(bào)表，對(duì)石油公司的損益也具有一定的平滑作用

5、，同時(shí)</p><p>　　在制定油氣會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，究竟采用上述哪種方法進(jìn)行油氣會(huì)計(jì)核算，在美國(guó)歷史上曾發(fā)生過激烈的爭(zhēng)論。目前，美國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)（FASB）允許石油公司選擇成果法或者完全成本法②，即采用兩種核算方法并存的政策?？傮w來看，美國(guó)大型石油公司一般采用的是成果法，而中小型油氣公司則更傾向于采用完全成本法進(jìn)行核算。中國(guó)于2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第27號(hào)――石油天然氣開采》要求油氣企業(yè)會(huì)計(jì)核算統(tǒng)一采用成

6、果法。但是，隨著中國(guó)石油行業(yè)的發(fā)展，非常規(guī)油氣領(lǐng)域開始得到重視，中小型獨(dú)立石油企業(yè)在中國(guó)油氣勘探開采領(lǐng)域的地位和作用將日益增強(qiáng)。因此，在中國(guó)要求采用成果法的同時(shí)，研究完全成本法是適應(yīng)中國(guó)的國(guó)情和油氣行業(yè)特點(diǎn)的，也是完全有必要的。目前國(guó)內(nèi)學(xué)者對(duì)完全成本法的研究甚少，多數(shù)研究都集中于含義的界定、特點(diǎn)及其與成果法的對(duì)比分析上。于永生提到：“從會(huì)計(jì)理論和油氣行業(yè)實(shí)務(wù)方面分析，將成果法作為唯一選擇符合我國(guó)油氣行業(yè)特征。但是，不能忽視采用成果法導(dǎo)致

7、企業(yè)管理層出于利潤(rùn)指標(biāo)考慮而壓縮勘探支出的情況，這會(huì)影響企業(yè)的長(zhǎng)遠(yuǎn)發(fā)展。此外，我國(guó)已經(jīng)允許民營(yíng)資本進(jìn)入油氣行業(yè)，成果法將不利于小規(guī)模民營(yíng)油氣企業(yè)的發(fā)展?！盵1] </p><p>　　正是基于上述背景，本文試圖對(duì)完全成本法的關(guān)鍵問題進(jìn)行深入研究，主要分析完全成本法下折舊折耗及攤銷（DD&A）的相關(guān)問題。 </p><p>　　二、折舊折耗及攤銷的基本原理 </p>&

8、lt;p>　　在財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)中，費(fèi)用通?；谑杖牒唾M(fèi)用配比原則進(jìn)行確認(rèn)。對(duì)于長(zhǎng)期資產(chǎn)來說，與這些資產(chǎn)相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益預(yù)計(jì)將在多個(gè)會(huì)計(jì)期間產(chǎn)生，其與收入的關(guān)系只能通過采用系統(tǒng)合理的分配方法來確定。對(duì)于油氣生產(chǎn)企業(yè)，與有形資產(chǎn)和無形資產(chǎn)相應(yīng)的成本分配過程分別稱為折舊（depreciation）和攤銷（amortization），而對(duì)自然資源的系統(tǒng)性分配則稱為折耗（depletion）。 </p><p><b&

9、gt;　?。ㄒ唬┏杀局行?</b></p><p>　　在完全成本法下，資本化成本一般是通過成本中心（成本池）來進(jìn)行歸集和攤銷的。按照完全成本法的理論，成本中心可以很大，甚至可以將全球作為一個(gè)成本中心。但是在實(shí)際中，為了反映不同國(guó)家的經(jīng)濟(jì)、政治和社會(huì)風(fēng)險(xiǎn)，較小的成本中心可能更為合適。例如，根據(jù)美國(guó)證券交易委員會(huì)（SEC）的規(guī)定，完全成本法下資本化的成本應(yīng)該以國(guó)家為基礎(chǔ)作為成本中心來進(jìn)行核算并攤銷。[2

10、]美國(guó)不允許在一個(gè)地理區(qū)域內(nèi)將不同的主權(quán)國(guó)家混合或編組在同一個(gè)成本中心內(nèi)，它要求以國(guó)家劃分為基礎(chǔ)建立的成本中心不僅是為了核算成本，還是為了方便計(jì)算出折舊折耗及攤銷費(fèi)用以及對(duì)完全成本上限測(cè)試的應(yīng)用。 </p><p>　?。ǘ備N方法――單位產(chǎn)量法和總收入法 </p><p>　　與其他企業(yè)相比，油氣企業(yè)具有其自身行業(yè)的特殊性：（1）油氣開發(fā)企業(yè)具有投資高、風(fēng)險(xiǎn)大的特點(diǎn)。（2）油氣開發(fā)企業(yè)

11、投入與產(chǎn)出不均衡：在勘探開發(fā)階段，需要大量的資本性投入而沒有產(chǎn)出；進(jìn)入生產(chǎn)階段后，只需要較小的維護(hù)成本就可以取得較大的產(chǎn)出。（3）在生產(chǎn)階段，受已探明儲(chǔ)量、油氣井?dāng)?shù)量、開采技術(shù)等因素變化的影響，各年的產(chǎn)量不一定均衡。[3]考慮到上述特殊性，國(guó)際上一般都采用單位產(chǎn)量法來進(jìn)行油氣資產(chǎn)的折舊折耗及攤銷（特殊情況下則可采用總收入法，下文會(huì)簡(jiǎn)略提到）。 </p><p>　　中國(guó)石油大學(xué)學(xué)報(bào)（社會(huì)科學(xué)版）2013年4月第2

12、9卷第2期黃崢，等：油氣會(huì)計(jì)完全成本法下的折舊折耗及攤銷單位產(chǎn)量法是指將資本化成本分?jǐn)偟匠杀局行膬?nèi)估計(jì)的探明儲(chǔ)量（proved reserves）上，并隨著探明儲(chǔ)量的生產(chǎn)，歸集的資本化成本逐漸轉(zhuǎn)移到油氣成本中，以實(shí)現(xiàn)油氣產(chǎn)量收入與相應(yīng)的成本費(fèi)用配比的成本分配方法。無論是完全成本法還是成果法，單位產(chǎn)量法的計(jì)算公式基本相同。其基本公式如下： </p><p>　　攤銷費(fèi)用=期末未攤銷成本期初估計(jì)的探明儲(chǔ)量×

13、本期產(chǎn)量 </p><p>　　實(shí)際運(yùn)用中單位產(chǎn)量法計(jì)算公式可表示為： </p><p>　　攤銷費(fèi)用=期末未攤銷成本期初估計(jì)的探明儲(chǔ)量+本期產(chǎn)量× </p><p><b>　　本期產(chǎn)量 </b></p><p>　　從上式中可以看出，分母為油氣儲(chǔ)量，分子為資本化成本，資本化成本和油氣儲(chǔ)量的價(jià)值是保持一致的，