淺談關(guān)聯(lián)方及其交易審計(jì)的特點(diǎn)

1、1淺談關(guān)聯(lián)方及其交易審計(jì)的特點(diǎn)淺談關(guān)聯(lián)方及其交易審計(jì)的特點(diǎn)樊文艷(江漢大學(xué)會統(tǒng)系湖北武漢430019)摘要:隨著企業(yè)規(guī)?；?jīng)營的日益發(fā)展企業(yè)間的關(guān)系日漸復(fù)雜從而增加了審計(jì)工作的難度。文章從四個(gè)方面論述了關(guān)聯(lián)方及其交易審計(jì)的特點(diǎn)對防范審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)有一定的作用。關(guān)鍵詞:關(guān)聯(lián)方關(guān)聯(lián)交易審計(jì)伴隨知識經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來企業(yè)規(guī)?；?、知識化經(jīng)營趨勢日益明顯。企業(yè)通過兼并、重組、控股等資本運(yùn)營手段使我國集團(tuán)公司紛紛出現(xiàn)。因此企業(yè)間關(guān)系日漸復(fù)雜關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易

2、大量存在。為了保障投資者利益促進(jìn)市場經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展提高會計(jì)信息質(zhì)量加強(qiáng)與國際慣例的接軌財(cái)政部于1997年5月22日頒布了《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則———關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的披露》。該準(zhǔn)則的頒布不僅為廣大會計(jì)人員處理相關(guān)業(yè)務(wù)提供了具體指導(dǎo)也為審計(jì)職業(yè)界開展關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易審計(jì)提供了審計(jì)依據(jù)。它對推動我國注冊會計(jì)師事業(yè)的發(fā)展規(guī)范注冊會計(jì)師執(zhí)業(yè)行為保證上市公司真實(shí)、公允地反映財(cái)務(wù)狀況使國民經(jīng)濟(jì)健康穩(wěn)定發(fā)展起到不可估量的作用。筆者就關(guān)聯(lián)方及其交易審計(jì)的特點(diǎn)

3、談點(diǎn)粗淺認(rèn)識。一、審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)大關(guān)聯(lián)方企業(yè)間往往存在著控制與被控制關(guān)系或者一方能對另一方施加重大影響。存在關(guān)聯(lián)關(guān)系的企業(yè)進(jìn)行交易時(shí)雖然可以節(jié)約成本提高交易效率但也存在不利的方面即它與市場經(jīng)濟(jì)的公平競爭原則不完全吻合。它在保障大股東權(quán)益的條件下造成對少數(shù)股東權(quán)益的侵犯。也正是由于相關(guān)聯(lián)的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)滲入其動機(jī)很可能不同于正常的營業(yè)關(guān)系從而加大了審計(jì)人員的審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。這種審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)表現(xiàn)在固有風(fēng)險(xiǎn)、控制風(fēng)險(xiǎn)和檢查風(fēng)險(xiǎn)上。從固有風(fēng)險(xiǎn)看由于我國某些上市公司沒

4、有建立關(guān)聯(lián)方交易的約束機(jī)制而現(xiàn)有的法律、法規(guī)除對關(guān)聯(lián)方及其交易要求披露之外未作其他規(guī)定造成關(guān)聯(lián)方及其交易的固有風(fēng)險(xiǎn)很大。從控制風(fēng)險(xiǎn)看由于局部利益的驅(qū)使關(guān)聯(lián)方交易存在相互轉(zhuǎn)移收入和費(fèi)用的行為并利用價(jià)格調(diào)節(jié)利潤使資金使用不遵循有償原則等造成了關(guān)聯(lián)方及其交易的控制風(fēng)險(xiǎn)大。從檢查風(fēng)險(xiǎn)看由于某些上市公司利用關(guān)聯(lián)方交易大作文章使關(guān)聯(lián)方交易量大且復(fù)雜給注冊會計(jì)師設(shè)置了障礙加大了獲取審計(jì)證據(jù)的難度提高了關(guān)聯(lián)方及其交易審計(jì)的檢查風(fēng)險(xiǎn)。二、審計(jì)難度大目前由

5、于我國集團(tuán)公司的大量出現(xiàn)企業(yè)間關(guān)聯(lián)方關(guān)系已大量存在。隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展審計(jì)工作將會越來越普遍、越來越復(fù)雜從而造成審計(jì)難度大。首先由于關(guān)聯(lián)方的界定不清使審計(jì)難度加大。準(zhǔn)則指出:“關(guān)聯(lián)方是指在財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策中一方有能力對他方直接或間接控制或施加重大影響以及共同控制某一方式或共同受某一方控制的雙方或多方?！睖?zhǔn)則一方面為注冊會計(jì)師判斷什么是關(guān)聯(lián)方什么是關(guān)聯(lián)方交易提供了指導(dǎo)另一方面也為注冊會計(jì)師對關(guān)聯(lián)方及其交易審計(jì)提供了一個(gè)強(qiáng)制性的要求。但就關(guān)聯(lián)方的

6、雙方或多方而言他們的存2在有些記錄在董事會的決議或其它記錄上有些則隱匿起來。另外從某些公司年度會計(jì)報(bào)告看披露的關(guān)聯(lián)方交易大多集中于生產(chǎn)性關(guān)聯(lián)方交易對于非生產(chǎn)性關(guān)聯(lián)交易尤其是對資產(chǎn)重組中的關(guān)聯(lián)方交易披露不全也體現(xiàn)出對準(zhǔn)則的理解不夠完整關(guān)聯(lián)方的界定不夠清楚使審計(jì)難度加大。其次不正常的交易使審計(jì)難度加大。關(guān)聯(lián)交易應(yīng)該是關(guān)聯(lián)的雙方或多方在商品購銷、資金融通、勞務(wù)供應(yīng)、費(fèi)用分?jǐn)偂①Y產(chǎn)使用等方面發(fā)生的業(yè)務(wù)往來。然而實(shí)際工作中存在的關(guān)聯(lián)者交易中可能包

7、含了不尋常的低價(jià)和其它優(yōu)厚條件:關(guān)聯(lián)者管理當(dāng)局也可能蓄意安排下屬關(guān)聯(lián)者進(jìn)行交易時(shí)虛列各關(guān)聯(lián)者會計(jì)報(bào)表股份制企業(yè)、集團(tuán)公司由于涉及多個(gè)利益主體也不可避免地發(fā)生關(guān)聯(lián)貿(mào)易外商投資企業(yè)出現(xiàn)的變相出資和虛假合資等不公平、不合理的關(guān)聯(lián)交易都使審計(jì)難度加大。第三未予披露的關(guān)聯(lián)方交易也使審計(jì)難度加大。在上市公司中實(shí)際存在著無償?shù)年P(guān)聯(lián)方交易、不易察覺的關(guān)聯(lián)方交易與難以識別的關(guān)聯(lián)方交易發(fā)生。這種一方面存在關(guān)聯(lián)交易另一方面既不披露又不易察覺從關(guān)聯(lián)各方來看無非

8、是達(dá)到隱瞞利潤偷逃稅收的目的。這卻給注冊會計(jì)師的審計(jì)增加了極大的難度。三、交易成本提高交易成本是指為完成交易活動所發(fā)生的資財(cái)耗費(fèi)它包括信息成本、談判成本、契約的監(jiān)督和維護(hù)成本。近年來交易成本在關(guān)聯(lián)方交易和企業(yè)間逐年上升其主要原因是:1交易環(huán)節(jié)多使交易成本增加。關(guān)聯(lián)方交易中雖然交易環(huán)節(jié)比其它企業(yè)間的交易有所減少但由于我國市場經(jīng)濟(jì)體制仍處于初建階段交易法規(guī)尚不健全而且還不能有效地實(shí)施這就造成交易環(huán)節(jié)的增多從而加大了交易成本。特別是一些緊俏商

9、品的交易投機(jī)倒把現(xiàn)象比較突出交易成本越來越大。2“三角債”加大了交易成本。目前我國企業(yè)間相互拖欠問題十分嚴(yán)重。企業(yè)為收回款項(xiàng)要花很大的成本一筆帳少則討二、三次多則討上十次這種相互間的拖欠使各企業(yè)的流動資金不但不會增加反而使交易成本增加。3缺乏控制制度使交易成本增大。當(dāng)前多數(shù)關(guān)聯(lián)交易方雖有一些生產(chǎn)成本實(shí)施會計(jì)控制和管理控制而交易成本控制制度則十分薄弱如交易活動中講排場、講檔次、大吃大喝使招待費(fèi)嚴(yán)重超過國家規(guī)定。更有甚者還將一些好處費(fèi)和非正

10、常開支也擠入交易成本交易成本的失控自然使其增大。四、審計(jì)具有連續(xù)性我國會計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定在關(guān)聯(lián)交易中的主要事項(xiàng)中如購貨、銷貨、應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)等應(yīng)當(dāng)披露連續(xù)兩年的比較資料。這使得在今后年度審計(jì)過程中當(dāng)上市公司變更會計(jì)師事務(wù)所時(shí)后任會計(jì)師事務(wù)所對初期有關(guān)關(guān)聯(lián)方關(guān)系及其交易的審計(jì)證據(jù)的取得應(yīng)該和資產(chǎn)負(fù)債表期初余額確認(rèn)方法一致。如某上市公司的關(guān)聯(lián)方上年度被視為不重要的關(guān)聯(lián)方交易而和其它項(xiàng)目合并列示披露但本年情況發(fā)生了變化該關(guān)聯(lián)方企業(yè)間交易額比例上升或已