新制度背景下會計與稅收的差異分析

1、緩斑孝與令霹，甚撩璧磊岫現(xiàn)行企業(yè)會計準(zhǔn)則自2007年實施至今，已實現(xiàn)了與國際的實質(zhì)性趨同，隨后受國際金融危機(jī)的影響，2010牟財政部發(fā)布《中國企業(yè)會計準(zhǔn)則與國際財務(wù)報告準(zhǔn)則持續(xù)趨同路線圖》，意味著新一輪對于“新”會計準(zhǔn)則的再改革已經(jīng)啟動。在稅收制度改革和建設(shè)方面，以2003年黨的十六屆三中全會審議通過的《關(guān)于完善社會主義市場經(jīng)濟(jì)體制若干問題的決定》提出了“簡稅制、寬稅基、低稅率、嚴(yán)征管”的指導(dǎo)原則，。新一輪稅制改革”已然啟動，目前仍在有

2、序進(jìn)行當(dāng)中，如統(tǒng)一所得稅制、增值稅轉(zhuǎn)型以及2010年著力推動的六大稅制改革等，被業(yè)界稱為1994年稅制改革以來的最大一次結(jié)構(gòu)性變革。毫無疑問，會計與稅法分別服務(wù)于不同的目的、遵循不同的原則、規(guī)范不同的對象，必然會造成二者的差異。從具體核算方面的規(guī)范性要求與信息質(zhì)量新制度背景下會計與耢llfBj差異分蝠qtll置巴’’Ij特征來加以比較，其差異主要表現(xiàn)在以下幾個方面：1會計核算的可靠性原則與納稅核算的實際發(fā)生原則看起來似乎一致，都在強(qiáng)調(diào)客

3、觀事實，其實則不然。會計可靠性原則要求會計核算要以實際發(fā)生的交易或事項為依據(jù)進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告，如實反映符合確認(rèn)、計量要求的各項會計要素及其他相關(guān)信息，保證會計信息真實可靠、內(nèi)容完整。稅收征納的真實性原則是企業(yè)所得稅法關(guān)于稅前扣除的基本原則。企業(yè)所得稅法規(guī)定：真實性是稅前扣除的首要條件。除稅法規(guī)定的加計費用等扣除外，任何支出除非確屬已經(jīng)發(fā)生，否則不得在稅前扣除。任何不是實際發(fā)生的支出，就沒有繼續(xù)判斷其合法性和合理性的必要。在判斷納

4、稅人中報扣除項目的真實性時，納稅人應(yīng)當(dāng)提供證明支出籀侯立新崔剛確屬實際發(fā)生的。足夠”的、“適當(dāng)”的憑據(jù)。比如會計上對于構(gòu)建的固定資產(chǎn)在達(dá)到可使用狀態(tài)后開始計提折舊，如果達(dá)到可使用狀態(tài)時還沒有出竣工結(jié)算結(jié)果，也應(yīng)當(dāng)估價入賬，并據(jù)以計提折舊，將來再對估計原值根據(jù)竣工結(jié)算結(jié)果加以調(diào)整，但原來已經(jīng)計提的折舊不再調(diào)整。而稅法本著實際可操作的角度，強(qiáng)調(diào)。使用”是折舊實際發(fā)生的適當(dāng)證據(jù)，規(guī)定從開始使用月份的次月計提折舊。再如，會計上允許估計產(chǎn)品質(zhì)量保

5、證義務(wù)支出，并從當(dāng)年利潤中扣除，但稅法則規(guī)定只有當(dāng)這些支出實際發(fā)生時才允許稅前扣除。2相關(guān)性方面的差異。會計的相關(guān)性原則要求企業(yè)提供的會計信息應(yīng)當(dāng)與財務(wù)會計報告使用者的經(jīng)濟(jì)決策需要相關(guān)，有助于財務(wù)會計報告使用者對企業(yè)過去、現(xiàn)在或者未來的情況做出客戶盼基本情況不了解，清欠激勵和绔柬執(zhí)翩不健全、追討人員積極性不高等斑題，加大7逾期賬靛鐫餅坡難度e稚法簏科決和撬行效率餓，執(zhí)行難盼問題普遍存農(nóng)也使賬款回收變得非常霹難。霹此，筆者建議愈業(yè)應(yīng)采用玖

6、下指標(biāo)加強(qiáng)磚逾期應(yīng)收賬款鮑鞭警管理：①I加概平均逾規(guī)賬齡一∑(逾期時懲x逾期應(yīng)牧賬款數(shù)額≯／∑逾期應(yīng)收賬款數(shù)壤o②逾期應(yīng)收賬款群牧率=巳收回的逾辮／，，，“v，62財務(wù)與會計理財版∞108應(yīng)收賬款額／途糍應(yīng)收賬款務(wù)額。③逾期摩收賬凝結(jié)扮=琴璐逾期應(yīng)收醞款壤(Mi)／逾期瘟收賬就總額《∑Mi)。(叁娃是逾舷摩妖賬敷中不羈雙齡的逾期應(yīng)收雅款額，i—k2，3磚年，但有的金出考慮辮實際需要，l一般取l串，3串、S年。④逡期瘟收賬款客產(chǎn)攛成一不蹲

7、客戶逾期應(yīng)收賬款額(聰≯／逾期應(yīng)收賺款總額(EKi)。l—l，2、3n)。蛾上四個措標(biāo)盼數(shù)值變化即為預(yù)誓信號，加敏乎均逢藏雅齡趲太’逾期鏖。收賬款回收率越橇、較長賬齡盼應(yīng)收黲款占總額的比重越太信用評級轆飯客’戶的應(yīng)收賬款占總額比重越太，警傍越；嚴(yán)重。一旦發(fā)出警報，套業(yè)座根據(jù)榴椽變億幅度的尢小予以不辮關(guān)注，勞采取二相應(yīng)措施。緩7j(作者單鑲：西南財經(jīng)欠學(xué)會計學(xué)院≯責(zé)任編輯周愈磣萬方數(shù)據(jù)評價或者預(yù)測。會計上的相關(guān)性強(qiáng)調(diào)會計信息應(yīng)當(dāng)是有用的、

8、有價值的，應(yīng)能有助于決策或提高決策水平。而稅法上所謂的相關(guān)性與之根本不同。企業(yè)所得稅法耙相關(guān)性作為所得稅前扣除的基本要求和重要條件，規(guī)定：支出稅前扣除的相關(guān)性是指與取得收入直接相關(guān)的支出。如為取得非營利活動收入而發(fā)生的支出不得扣除或計算對應(yīng)的折舊、攤銷等。3權(quán)責(zé)發(fā)生制方面的異同。權(quán)責(zé)發(fā)生制是會計和稅法基于歷史的。聯(lián)姻”而延續(xù)下來的共同堅守的為教不多的基本原則之一。新的企業(yè)所得稅法實施條例第九條也明確規(guī)定，企業(yè)應(yīng)納稅所得額的計算，以權(quán)責(zé)發(fā)

9、生制為原則，即屬于當(dāng)期的收入和費用，不論款項是否收付，均作為當(dāng)期的收入和費用；不屬于當(dāng)期的收入和費用，即使款項已經(jīng)在當(dāng)期收付，均不作為當(dāng)期的收入和費用。同時稅法還考慮納稅人支付能力等，在一些特殊情形對權(quán)責(zé)發(fā)生制予以變通，以保證應(yīng)納稅所得額的計算更加合理可行。例如，分期收款方式銷售貨物，稅法規(guī)定按照合同約定的收款El期確定收入的實現(xiàn)，基本屬于收付實現(xiàn)制原則。關(guān)于增值稅等流轉(zhuǎn)稅，相關(guān)稅法也有類似規(guī)定。4歷史成本計量方面的異同。新企業(yè)會計準(zhǔn)則

10、規(guī)定，企業(yè)在對會計要素進(jìn)行計量時，一般應(yīng)當(dāng)采用歷史成本，同時還規(guī)定可以采用重置成本、可變現(xiàn)凈值、現(xiàn)值、公允價值計量，但前提條件是應(yīng)當(dāng)保證所確定的會計要素金額能夠取得并可靠計量。可見，準(zhǔn)則雖然保住了歷史成本的基礎(chǔ)地位，但在特定環(huán)境下允許采用多種計量屬性，特別是引入公允價值概念。而歷史成本計量基礎(chǔ)在稅法中似乎沒有絲毫的動搖，當(dāng)前仍以歷史成本為計稅基礎(chǔ)。一方面考慮到歷史成本所特有的優(yōu)勢，即客觀性、可驗證性或可核實性、資料易于取得、核算簡單明了

11、等優(yōu)點，這些優(yōu)點也使得低成本高效率的稅收征管成為可能；另一方面，歷史成本的固定性符合了納稅核算的確定性原則。5謹(jǐn)慎性原則的異同。謹(jǐn)慎性是現(xiàn)代財務(wù)會計核算的一個慣例，強(qiáng)調(diào)在不確定性條件下，盡可能不高估資產(chǎn)或收益，不低估負(fù)債或費用。在新企業(yè)會計準(zhǔn)則框架中，謹(jǐn)慎性似乎得到更加頻繁的使用，例如，幾乎所有的資產(chǎn)都要在出現(xiàn)減值或跌價跡象時估計可能發(fā)生的損失，以防企業(yè)資產(chǎn)和利潤虛增，警示投資者做出更加穩(wěn)健的投資決策。而稅收制度卻基本上無謹(jǐn)慎性原則之說

12、，如果硬要給稅法安上一個謹(jǐn)慎性原則，則是著重強(qiáng)調(diào)防止稅收收入的流失，更多的是從反避稅角度出發(fā)，可能反而造成對收入的確認(rèn)從寬，對成本費用的確認(rèn)從嚴(yán)，從而與會計謹(jǐn)慎性原則背道而馳。例如，企業(yè)所得稅法改革之前，企業(yè)估計的壞賬損失還允許一定比例的扣除，但改革之后，包括壞賬準(zhǔn)備在內(nèi)，會計上幾乎所有的資產(chǎn)減值損失在稅法上都不允許稅前抵扣(目前僅金融機(jī)構(gòu)計提的貸款損失準(zhǔn)備等極少數(shù)領(lǐng)域還存在一定的稅前扣除比例)。稅法本著確定性原則，只有當(dāng)會計估計的資產(chǎn)

13、損失在后來確實發(fā)生時才允許核銷，如企業(yè)的應(yīng)收賬款只能在債務(wù)人破產(chǎn)或死亡等情形發(fā)生而無法受償時，稅法上才肯承認(rèn)是一筆壞賬，并準(zhǔn)予稅前扣除。6實質(zhì)重于形式vs形式與實質(zhì)并重。實質(zhì)重于形式是會計堅守的一個基本原則，而且隨著會計改革的深入還會得到進(jìn)一步強(qiáng)化，它是指企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照交易或者事項的經(jīng)濟(jì)實質(zhì)進(jìn)行會計確認(rèn)、計量和報告，不應(yīng)僅以交易或者事項的法律或其他表面形式為依據(jù)。而稅法在確定納稅依據(jù)時，十分重視發(fā)票、索款憑據(jù)、合同等證據(jù)形式，基本采取的彤

14、形式主義。，堅持“形式重于實質(zhì)”。這樣有利于稅法保持其應(yīng)有的嚴(yán)肅性和確定性。例如，會計上認(rèn)為銷售出去的商品又約定未來某個時期，燃‰財秈令計豳再按照既定高價回購類似于抵押借款。商品實質(zhì)上并沒有銷售出去，所以不能確認(rèn)銷售收入，而稅法則根據(jù)商品發(fā)出并開具有銷售發(fā)票等外在形式而將其認(rèn)定為一筆納稅收入。當(dāng)然稅法也會在特殊情況下關(guān)注經(jīng)濟(jì)實質(zhì)問題，倒如，對于關(guān)聯(lián)企業(yè)之盯貴買賤賣”掰賤買貴賣”的不合理轉(zhuǎn)移定價，稅法也會考慮相關(guān)的公允市價并據(jù)以進(jìn)行納稅調(diào)

15、整等。7重要性VS一統(tǒng)性。會計重要性原則是指在選擇會計方法和程序時，要考慮交易或事項的性質(zhì)和規(guī)模，根據(jù)其對經(jīng)濟(jì)決策影響的大小，來選擇會計方法和程序。對于重要的交易或事項，會計上應(yīng)當(dāng)4不厭其煩。地采甩科學(xué)規(guī)范的會計程序方法，以保證信息不誤導(dǎo)使用者的決策，對于不重要的事項則可適當(dāng)簡化處理。而納稅核算不承認(rèn)會計上所謂的重要性原則，堅持事無巨細(xì)，所有交易或事項都基本采取統(tǒng)一方式加以記錄，只要符合稅法規(guī)定的應(yīng)納稅收入，不論其業(yè)務(wù)是否重要，也不論其

16、金額的大小，一律按稅法規(guī)定計征稅款。即便當(dāng)期沒有收入，也要求進(jìn)行納稅申報。會計與稅法之聞酊差異表明，。合法”的不一定。合理”，。合理”的不一定。合法”，但二者是具有協(xié)調(diào)的可能性與可行性的。協(xié)調(diào)會計與稅收關(guān)系的關(guān)鍵問題是如何把握兩者分離的程度P現(xiàn)實中雖沒有具體參照標(biāo)準(zhǔn)，但從規(guī)范的角度看，主要在于承認(rèn)各自獨立的基礎(chǔ)上，注意協(xié)作，在無原則差異的基礎(chǔ)上保持一致?，F(xiàn)實策略是既要關(guān)注會計與稅收的科學(xué)制度建設(shè)，也要兼顧到實踐運作的需要。對于一些沒有明