可稅性理論與實(shí)踐——以非法證券活動(dòng)的獲利為例

1、金融財(cái)含一一一一一一一一可稅性理論與實(shí)踐——以非法證券活動(dòng)的獲利為例葉敏(華東政法大學(xué)，上海200042)【摘要】近年來(lái)，非法證券活動(dòng)越來(lái)越猖獗，且涉及的數(shù)額巨大，對(duì)于這過(guò)程中的行為和帶來(lái)的收益是否應(yīng)當(dāng)征稅，如何征稅，被認(rèn)定違法后該如何處理等一系列問(wèn)題都亟待解決?！娟P(guān)鍵詞】非法所得；可稅性；非法證券活動(dòng)就證券稅制而言，我國(guó)目前實(shí)行的是以證券交易印花稅為核心的證券稅制，這是一個(gè)較寬泛的概念。包括了證券發(fā)行稅、證券交易稅、證券所得稅和證券遺

2、贈(zèng)稅等。所謂非法證券活動(dòng)主要是內(nèi)幕交易、操縱市場(chǎng)和虛假稱(chēng)述等，這些主要都發(fā)生在證券交易過(guò)程中，主要牽涉到的是證券交易印花稅和證券交易所得的稅收問(wèn)題，對(duì)于非法證券活動(dòng)的稅收問(wèn)題可以分別從法律和經(jīng)濟(jì)角度來(lái)考慮。納稅人為什么要向國(guó)家納稅稅法的一個(gè)基礎(chǔ)理論就是：稅是與公共服務(wù)相對(duì)應(yīng)的，享受了公共服務(wù)即應(yīng)當(dāng)納稅。到具體學(xué)說(shuō)，就進(jìn)一步分為公需說(shuō)、義務(wù)說(shuō)、交換說(shuō)、保險(xiǎn)說(shuō)、新利益說(shuō)和經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)說(shuō)等，大致上可以歸納為三大類(lèi)：第一類(lèi)“需要分擔(dān)說(shuō)’，認(rèn)為，國(guó)家

3、需要消耗一定的物質(zhì)財(cái)富以實(shí)現(xiàn)其職能，納稅人是國(guó)家的一份子，因而有分擔(dān)公共需要的義務(wù)；第二類(lèi)“勞務(wù)報(bào)償說(shuō)’，認(rèn)為，國(guó)家對(duì)人民提供利益，人民以向國(guó)家納稅作為交換代價(jià)；第三類(lèi)學(xué)說(shuō)認(rèn)為，一個(gè)國(guó)家的公共物品必須由政府負(fù)責(zé)提供，所需的資金就必須通過(guò)稅收來(lái)籌集，但市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的自動(dòng)調(diào)節(jié)作用存在缺陷，無(wú)法完成資源的有效配置，政府通過(guò)稅收對(duì)這種“市場(chǎng)失靈”進(jìn)行矯正，“公共物品’，和“市場(chǎng)失靈”共同構(gòu)成了“經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)說(shuō)”。我國(guó)稅收理論界長(zhǎng)期堅(jiān)持應(yīng)稅所得應(yīng)具有合法

4、性，但也有學(xué)者認(rèn)為，“稅收是過(guò)家以法律形式規(guī)定的。凡列入征稅對(duì)象的物件或事物，都意味著國(guó)家承認(rèn)了它們的合法性。由此所決定，只有合法的所得才能列為征稅對(duì)象，那些非法所得，如走私所得、貪污所得、盜竊所、搶劫所得、賭博所得和詐騙所得等，則應(yīng)加以沒(méi)收或取締，不應(yīng)列為征稅對(duì)象”。從經(jīng)濟(jì)角度看，對(duì)非法所得課稅的正當(dāng)性和合理性源自于其稅收負(fù)擔(dān)能力，這里的非法所得包括各種非法行為所產(chǎn)生的收益、銷(xiāo)售額、財(cái)產(chǎn)等，涉及的課稅范圍適用于所得稅、商品稅、財(cái)產(chǎn)稅等

5、多個(gè)稅種，在非法證券活動(dòng)收稅方面則包括交易印花稅和主體交易所得納稅等。違法行為及其所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效果，如果具備稅法所規(guī)定課稅要件事實(shí)時(shí)，沒(méi)有將其排除于稅收客體之外的理由。無(wú)論行為人對(duì)不法利益在私法上是否有保有的權(quán)利只要其不法利益現(xiàn)實(shí)地為不法利得者所控制和享用，就可以構(gòu)成課稅所得。實(shí)際上，非法所得的負(fù)稅能力不僅不遜于合法所得，在某些情形下還高于合法所得，行為人之所以冒違法甚至犯罪的風(fēng)險(xiǎn)，乃是獲取暴利的驅(qū)動(dòng)。從稅負(fù)公平來(lái)看，如136企業(yè)導(dǎo)報(bào)2

6、010年第8期果不對(duì)非法或違背善良風(fēng)俗的所得課稅，事實(shí)上就是對(duì)這類(lèi)違反了我們社會(huì)行為規(guī)范行為的一種變相優(yōu)惠和鼓勵(lì)，這將使合法經(jīng)營(yíng)者受到不公平待遇。從我國(guó)稅收立法來(lái)看，雖然沒(méi)有明確將非法所得列入稅收客體范圍，但也并沒(méi)有將其排除在外。實(shí)踐中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)非法所得一般都先予征稅。對(duì)非法所得課稅并不意味著國(guó)家承認(rèn)其合法性，稅收是國(guó)家為實(shí)現(xiàn)其公共職能需要，憑借政治權(quán)力，運(yùn)用法律手段，強(qiáng)制地、無(wú)償?shù)?、固定地集中一部分社?huì)產(chǎn)品所形成的特定分配關(guān)系。稅法

7、并不負(fù)有評(píng)判行為合法性的責(zé)任，征稅機(jī)關(guān)也沒(méi)有評(píng)判和分辨稅收構(gòu)成要件事實(shí)行為合法性與否的職責(zé)。另外，對(duì)非法所得課稅后，其他執(zhí)法部門(mén)仍然可以依據(jù)相關(guān)法律追究其法律責(zé)任。至于事后將不法利益返還給相對(duì)人或被沒(méi)收時(shí)，應(yīng)更正所得額，原來(lái)已征收的稅款也應(yīng)當(dāng)予以退還。退還給相對(duì)人的，稅款從國(guó)庫(kù)退出交還：國(guó)家沒(méi)收的，則無(wú)需退庫(kù)，只需做好賬目調(diào)整即可。非法所得的課稅問(wèn)題在其他國(guó)家的稅收實(shí)踐中也一直都存在，并且已經(jīng)有了較好的解決辦法，大多數(shù)國(guó)家稅法均將非法所

8、得納入課稅范圍。我國(guó)稅法可以借鑒這些國(guó)家和地區(qū)做法。從美國(guó)聯(lián)邦所得稅法的成文法規(guī)定來(lái)看，雖然法典中沒(méi)有“非法所得是應(yīng)稅所得”的明確規(guī)定，仍能推導(dǎo)出來(lái)。在聯(lián)邦所得稅法典中，“毛所得”是計(jì)稅起點(diǎn)，稅法典第61節(jié)中臚毛所得”內(nèi)容作了規(guī)定，其后第101節(jié)至136節(jié)又專(zhuān)門(mén)規(guī)定了不屬于“毛所得”的項(xiàng)目。在這些法定免稅項(xiàng)目中并沒(méi)有“非法所得”一項(xiàng)，由此可以推導(dǎo)出非法所得也是應(yīng)稅所得。根據(jù)美國(guó)聯(lián)邦稅法典第165節(jié)及相關(guān)規(guī)定，如今后非法所得人將非法所得歸

9、還受害人，可允許該人在其當(dāng)年所得稅申報(bào)時(shí)，作為損失抵扣應(yīng)納稅所得額。非法活動(dòng)所得的可稅性問(wèn)題在立法實(shí)踐中還需要注意幾個(gè)問(wèn)題：一是必須明確“非法所得”的界定，作統(tǒng)一解釋?zhuān)绕涫轻槍?duì)我國(guó)很多“灰色收入”必須加以明確：二是統(tǒng)籌安排，在司法認(rèn)定非法所得前征稅的實(shí)體和程序保障，著力協(xié)調(diào)好認(rèn)定后的各項(xiàng)退稅、退庫(kù)、移轉(zhuǎn)等工作。參考文獻(xiàn)[1兒日]金子宏著戰(zhàn)憲斌等譯‘日本稅溺法律出版社，2004：127[2]馬國(guó)強(qiáng)僦收學(xué)原理中國(guó)財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社，1991：

10、230[3]施正文0晚法要幻中國(guó)稅務(wù)出版社，2007：205萬(wàn)方數(shù)據(jù)金融財(cái)含一一一一一一一一可稅性理論與實(shí)踐——以非法證券活動(dòng)的獲利為例葉敏(華東政法大學(xué)，上海200042)【摘要】近年來(lái)，非法證券活動(dòng)越來(lái)越猖獗，且涉及的數(shù)額巨大，對(duì)于這過(guò)程中的行為和帶來(lái)的收益是否應(yīng)當(dāng)征稅，如何征稅，被認(rèn)定違法后該如何處理等一系列問(wèn)題都亟待解決。【關(guān)鍵詞】非法所得；可稅性；非法證券活動(dòng)就證券稅制而言，我國(guó)目前實(shí)行的是以證券交易印花稅為核心的證券稅制，這

11、是一個(gè)較寬泛的概念。包括了證券發(fā)行稅、證券交易稅、證券所得稅和證券遺贈(zèng)稅等。所謂非法證券活動(dòng)主要是內(nèi)幕交易、操縱市場(chǎng)和虛假稱(chēng)述等，這些主要都發(fā)生在證券交易過(guò)程中，主要牽涉到的是證券交易印花稅和證券交易所得的稅收問(wèn)題，對(duì)于非法證券活動(dòng)的稅收問(wèn)題可以分別從法律和經(jīng)濟(jì)角度來(lái)考慮。納稅人為什么要向國(guó)家納稅稅法的一個(gè)基礎(chǔ)理論就是：稅是與公共服務(wù)相對(duì)應(yīng)的，享受了公共服務(wù)即應(yīng)當(dāng)納稅。到具體學(xué)說(shuō)，就進(jìn)一步分為公需說(shuō)、義務(wù)說(shuō)、交換說(shuō)、保險(xiǎn)說(shuō)、新利益說(shuō)和經(jīng)

12、濟(jì)調(diào)節(jié)說(shuō)等，大致上可以歸納為三大類(lèi)：第一類(lèi)“需要分擔(dān)說(shuō)’，認(rèn)為，國(guó)家需要消耗一定的物質(zhì)財(cái)富以實(shí)現(xiàn)其職能，納稅人是國(guó)家的一份子，因而有分擔(dān)公共需要的義務(wù)；第二類(lèi)“勞務(wù)報(bào)償說(shuō)’，認(rèn)為，國(guó)家對(duì)人民提供利益，人民以向國(guó)家納稅作為交換代價(jià)；第三類(lèi)學(xué)說(shuō)認(rèn)為，一個(gè)國(guó)家的公共物品必須由政府負(fù)責(zé)提供，所需的資金就必須通過(guò)稅收來(lái)籌集，但市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的自動(dòng)調(diào)節(jié)作用存在缺陷，無(wú)法完成資源的有效配置，政府通過(guò)稅收對(duì)這種“市場(chǎng)失靈”進(jìn)行矯正，“公共物品’，和“市場(chǎng)失靈

13、”共同構(gòu)成了“經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)說(shuō)”。我國(guó)稅收理論界長(zhǎng)期堅(jiān)持應(yīng)稅所得應(yīng)具有合法性，但也有學(xué)者認(rèn)為，“稅收是過(guò)家以法律形式規(guī)定的。凡列入征稅對(duì)象的物件或事物，都意味著國(guó)家承認(rèn)了它們的合法性。由此所決定，只有合法的所得才能列為征稅對(duì)象，那些非法所得，如走私所得、貪污所得、盜竊所、搶劫所得、賭博所得和詐騙所得等，則應(yīng)加以沒(méi)收或取締，不應(yīng)列為征稅對(duì)象”。從經(jīng)濟(jì)角度看，對(duì)非法所得課稅的正當(dāng)性和合理性源自于其稅收負(fù)擔(dān)能力，這里的非法所得包括各種非法行為所產(chǎn)生

14、的收益、銷(xiāo)售額、財(cái)產(chǎn)等，涉及的課稅范圍適用于所得稅、商品稅、財(cái)產(chǎn)稅等多個(gè)稅種，在非法證券活動(dòng)收稅方面則包括交易印花稅和主體交易所得納稅等。違法行為及其所產(chǎn)生的經(jīng)濟(jì)效果，如果具備稅法所規(guī)定課稅要件事實(shí)時(shí)，沒(méi)有將其排除于稅收客體之外的理由。無(wú)論行為人對(duì)不法利益在私法上是否有保有的權(quán)利只要其不法利益現(xiàn)實(shí)地為不法利得者所控制和享用，就可以構(gòu)成課稅所得。實(shí)際上，非法所得的負(fù)稅能力不僅不遜于合法所得，在某些情形下還高于合法所得，行為人之所以冒違法甚

15、至犯罪的風(fēng)險(xiǎn)，乃是獲取暴利的驅(qū)動(dòng)。從稅負(fù)公平來(lái)看，如136企業(yè)導(dǎo)報(bào)2010年第8期果不對(duì)非法或違背善良風(fēng)俗的所得課稅，事實(shí)上就是對(duì)這類(lèi)違反了我們社會(huì)行為規(guī)范行為的一種變相優(yōu)惠和鼓勵(lì)，這將使合法經(jīng)營(yíng)者受到不公平待遇。從我國(guó)稅收立法來(lái)看，雖然沒(méi)有明確將非法所得列入稅收客體范圍，但也并沒(méi)有將其排除在外。實(shí)踐中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)非法所得一般都先予征稅。對(duì)非法所得課稅并不意味著國(guó)家承認(rèn)其合法性，稅收是國(guó)家為實(shí)現(xiàn)其公共職能需要，憑借政治權(quán)力，運(yùn)用法律手段

16、，強(qiáng)制地、無(wú)償?shù)亍⒐潭ǖ丶幸徊糠稚鐣?huì)產(chǎn)品所形成的特定分配關(guān)系。稅法并不負(fù)有評(píng)判行為合法性的責(zé)任，征稅機(jī)關(guān)也沒(méi)有評(píng)判和分辨稅收構(gòu)成要件事實(shí)行為合法性與否的職責(zé)。另外，對(duì)非法所得課稅后，其他執(zhí)法部門(mén)仍然可以依據(jù)相關(guān)法律追究其法律責(zé)任。至于事后將不法利益返還給相對(duì)人或被沒(méi)收時(shí)，應(yīng)更正所得額，原來(lái)已征收的稅款也應(yīng)當(dāng)予以退還。退還給相對(duì)人的，稅款從國(guó)庫(kù)退出交還：國(guó)家沒(méi)收的，則無(wú)需退庫(kù)，只需做好賬目調(diào)整即可。非法所得的課稅問(wèn)題在其他國(guó)家的稅收實(shí)踐

17、中也一直都存在，并且已經(jīng)有了較好的解決辦法，大多數(shù)國(guó)家稅法均將非法所得納入課稅范圍。我國(guó)稅法可以借鑒這些國(guó)家和地區(qū)做法。從美國(guó)聯(lián)邦所得稅法的成文法規(guī)定來(lái)看，雖然法典中沒(méi)有“非法所得是應(yīng)稅所得”的明確規(guī)定，仍能推導(dǎo)出來(lái)。在聯(lián)邦所得稅法典中，“毛所得”是計(jì)稅起點(diǎn)，稅法典第61節(jié)中臚毛所得”內(nèi)容作了規(guī)定，其后第101節(jié)至136節(jié)又專(zhuān)門(mén)規(guī)定了不屬于“毛所得”的項(xiàng)目。在這些法定免稅項(xiàng)目中并沒(méi)有“非法所得”一項(xiàng)，由此可以推導(dǎo)出非法所得也是應(yīng)稅所得。

18、根據(jù)美國(guó)聯(lián)邦稅法典第165節(jié)及相關(guān)規(guī)定，如今后非法所得人將非法所得歸還受害人，可允許該人在其當(dāng)年所得稅申報(bào)時(shí)，作為損失抵扣應(yīng)納稅所得額。非法活動(dòng)所得的可稅性問(wèn)題在立法實(shí)踐中還需要注意幾個(gè)問(wèn)題：一是必須明確“非法所得”的界定，作統(tǒng)一解釋?zhuān)绕涫轻槍?duì)我國(guó)很多“灰色收入”必須加以明確：二是統(tǒng)籌安排，在司法認(rèn)定非法所得前征稅的實(shí)體和程序保障，著力協(xié)調(diào)好認(rèn)定后的各項(xiàng)退稅、退庫(kù)、移轉(zhuǎn)等工作。參考文獻(xiàn)[1兒日]金子宏著戰(zhàn)憲斌等譯‘日本稅溺法律出版社，