8租賃會計

1、第六章 租賃會計,第一節(jié) 租賃概述第二節(jié) 經營租賃的會計處理第三節(jié) 融資租賃的會計處理第四節(jié) 售后租回的會計處理,第一節(jié) 租賃概述,一、租賃及其特點我國租賃準則：指在約定的期間內，出租人將資產使用權讓與承租人以獲取租金的協(xié)議。,指在一個議定的期間內，出租人將某項資產的使用權讓與承租人，以換取一項或一系列支付的協(xié)議。,指在一個規(guī)定的期間轉讓固定資產（土地和可折舊資產）的使用權的協(xié)議。,指出租人與承租人就租用某一指定資產所訂立的合同

2、。出租人保留了資產所有權，但在約定期間內將資產的使用權轉讓給了承租人以換取約定的租金。,指出租人以物租予承租人使用而收取租金的行為。,國際會計準則17號《租賃會計》,美國財務會計準則公告13號——租賃會計,英國標準會計慣例公告21號——租賃及租購合同會計,中國臺灣財務會計準則公報第2號——租賃會計處理準則,中國香港會計實務準則第14號——租賃及租購合約的會計處理,指出租人與承租人就一指定資產的租用事宜訂立的合約。出租人保留了資產所有權，

3、但將資產某協(xié)議期間內的使用權轉讓予承租人，從中收回指定租金。,第一節(jié) 租賃概述,租賃的特點：1、租賃是一種契約或協(xié)議；2、租賃是商品形態(tài)和資金形態(tài)相結合的信用；3、租賃信用體現(xiàn)使用權和所有權的分離；4、租賃標的均為有形資產租賃的優(yōu)點：1、可減輕企業(yè)因購置資產帶來的現(xiàn)金流量的壓力；2、可降低資產陳舊的風險；3、付少量資金即可取得資產使用權，達到了表外融資的目的；4、租賃成本低廉；5、形式靈活,第一節(jié) 租賃概述,二、租賃

4、的分類1、根據租賃目的，以與租賃資產所有權有關的風險和報酬歸屬于出租人或承租人的程度為依據，將租賃分為：融資租賃和經營性租賃。最基本的分類標準。（1）融資租賃是指實質上轉移了與資產所有權相關的全部風險和報酬的租賃。（2）經營性租賃：指除融資租賃外的其他租賃。,第一節(jié) 租賃概述,劃分經營性租賃和融資租賃的具體標準：滿足以下一條或數(shù)條的租賃應確認為融資租賃。1、租賃期滿時，租賃資產的所有權轉移給承租人；2、承租人有購買租賃資產的選

5、擇權，所訂立的購買價格預計遠低于行使選擇權是租賃資產的公允價值，因而在租賃開始日就可以合理的確定承租人將會行使這種選擇權；（低于行使選擇權時資產公允價值的5%）3、租賃期占租賃資產尚可使用年限的大部分。（75%及以上）4、租賃期租賃付款額的現(xiàn)值幾乎等于租賃開始日租賃資產的原始價值；就出租人而言，租賃開始日最低租賃收款額的現(xiàn)值幾乎相當于租賃開始日租賃資產的原賬面價值5、租賃資產性質特殊，如不重新改制，只有承租人才能使用。,第一節(jié) 租

6、賃概述,最低租賃付款額： 指在承租期內，承租人支付或可能被要求支付的各種款項，加上承租人或與其有關的第三方擔保的資產余值或承租人行使優(yōu)惠購買選擇權而支付的任何款項。不包括或有租金（指金額不固定、以時間長短以外的其他因素為依據計算的租金）和履約成本（租賃期內租賃資產的使用成本） 最低租賃收款額：指最低租賃付款額加上與承租人和出租人均無關、但在財務上有能力擔保的第三方對出租人擔保的資產余值。,第一節(jié) 租賃概述,2、按出租人取

7、得租賃物的來源和不同分為：直接租賃、杠桿租賃、售后回租、轉租賃,一、融資租賃業(yè)務的功能——投資和投資促進功能。（對資金擁有者來說） 投資人注資成立租賃公司，本身就是一種投資行為。 租賃公司在開展業(yè)務過程中，用自己的資金或拉動銀行信貸和社會投資開展業(yè)務，解決承租人在進行設備投資中的資金來源，又發(fā)揮了促進投資的功能。為資金擁有者開辟了一種新的投資渠道。 租賃公司在從事中長期經營租賃業(yè)務中，出租人在為客戶

8、提供融資服務的同時。實際上還承擔了設備余值的投資風險。,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,——設備促銷功能。（對生產廠家來說） 租賃公司是一種新的營銷載體，融資租賃業(yè)務是一種新的營銷方式。為客戶提供融資服務已經成為提升企業(yè)競爭力和產品在市場中的份額的重要措施。 廠家自己做分期付款是毫無意義的。獨立核算的租賃公司應成為廠家營銷體系中的重要組成部分，包括二手設備的租賃。廠家只有有效控制了自己產品

9、的二手市場，才能更好地控制自己產品的市場營銷環(huán)境。防止假冒偽劣和老產品對自己的新產品的沖擊。 廠家介入產品的流通的全過程，也會找到新的利潤增長點。如增加配件銷售、提高培訓和服務收入、回收設備的資源再利用。（出租、二手設備銷售、再制造）,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,——融資功能。（對承租人來說） 融資租賃業(yè)務的開展無疑開辟了一種新的融資方式。（便捷、表外融資） "融資成本固然是融資決策的重

10、要因素，現(xiàn)金流的匹配則對企業(yè)的正常發(fā)展更為重要。"融資租賃越來越多地成為企業(yè)家融資決策的首選。（初期投入小、租金支付方式靈活）,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,——資產管理功能。（這主要是在經營租賃業(yè)務中，對出租人來說的） "所有不是目的，使用創(chuàng)造效益。" "避免設備陳舊風險，保持設備的先進性。" "保持資產的流動性和合理的資產負債比例。&

11、quot;    企業(yè)制度的改革、會計準則的頒布、企業(yè)經營考核指標體系的改革都會使上述新的經營理念日益為企業(yè)家所接受。符合會計準則規(guī)定的經營租賃將會廣泛開展。在這種業(yè)務方式中，租賃資產記在出租人固定資產，由出租人計提折舊。租賃期滿，承租人可以退還租賃物。出租人實際上承擔著租賃物的陳舊風險和租賃資產的管理功能。,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,——資本形態(tài)的靈活轉化功能。（這是針對融資租賃業(yè)務本身所具

12、備的特點來說的。） 融資租賃就是以實物為載體解決客戶的資金問題。貨幣資本轉化為實物資本。 在融資租賃的出售回租方式中，企業(yè)還可以將自己的現(xiàn)有設備賣給租賃公司再租回使用。實物資本又轉化為貨幣資本,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,二、承租人的會計處理涉及的會計處理問題：（一）租賃開始日確定租賃資產的入賬價值、最低租賃付款額租賃資產的入賬價值：租賃開始日承租人應將租賃資產原賬面價值與最低租賃付款額的現(xiàn)值兩者較低者

13、作為租入資產的入賬價值，兩者差額記錄為未確認融資費用。 但當租賃資產價值小于等于資產總額的30%時，承租人可按最低租賃付款額記錄租入資產和長期應付款。,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,[例1]2001年12月5日，北方公司與中華公司簽訂了一份租賃合同。主要條款：1、租賃標的物：塑鋼機2、租賃期：2002年1月1日——2004年12月31日共36個月；3、租金支付：自租賃開始日每隔6個月于月末支付租金150000元；4、租賃合

14、同規(guī)定利率為7%（半年利率）。5、優(yōu)惠購買選擇權100元，估計該日租賃資產的公允價值為80000元。無殘值。6、2003、2004年兩年，北方公司每年按該機器所生產產品的年銷售收入的5%向中華公司支付經營分享收入。7、該設備預計使用年限8年，北方公司按年限法計提折舊。8、該設備的維修、保險等費用由北方公司支付，估計每年10000元該設備2002年1月1日，中華公司原賬面價值700000元。該項資產占北方公司資產總額的30%以上

15、，不需安裝。,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,計算最低租賃付款額=150000*6+100=900100（元）計算最低租賃付款額的現(xiàn)值=150000*4.767+100*0.666=715116.6(元)借：固定資產 700000 未確認融資費用 200100 貸：長期應付款 900100,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,（二）初始直接費用的處理：發(fā)生時直接計入管理費用

16、（三）未確認融資費用的分攤攤銷方法：1、實際利率法（1）租賃資產以最低租賃付款額的現(xiàn)值為入賬價值，按出租人的租賃內含利率（最低租賃收款額的現(xiàn)值與未擔保余值的現(xiàn)制之和等于租賃資產原賬面價值時的折現(xiàn)率）為折現(xiàn)率的按租賃內含利率為實際利率；按合同規(guī)定利率為折現(xiàn)率的，則按合同規(guī)定利率為實際利率。（2）租賃資產以原賬面價值為入賬價值的，即不能按出租人的租賃內含利率、也不能按合同規(guī)定利率為分攤率，而應重新計算為確認融資費用的分攤率（即租賃開

17、始日，使最低租賃付款額的現(xiàn)值等于租賃資產原賬面價值的折現(xiàn)率）2、年數(shù)總和法3、直線法,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,租賃開始日最低租賃付款額的現(xiàn)值=租賃資產原賬面價值150000*PA（6，r）+100*PV（6，r）=700000當r=7%時：最低租賃付款額的現(xiàn)值=715116.6當r=8%時：最低租賃付款額的現(xiàn)值 =150000*4.623+100*0.630=693513

18、因此：r應介于7%和8%之間(715116.6-70000)/(715116.6-693513)=(7%-r)/(7%-8%)r=7.7%,未確認融資費用攤銷表（實際利率法）,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,每期支付租金： 借：長期應付款 150000 貸：銀行存款 150000攤銷融資費用： 借：財務費用 53900（2002年6月30日） 貸：未確認融資費用

19、53900,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,（四）租賃資產折舊的計提注意兩個問題：1、租賃資產折舊總額：租賃資產的入賬價值扣除承租人或第三方的擔保余值；如無擔保余值，則為租賃資產的入賬價值。2、折舊年限：如能合理確定承租人期滿時將會取得租賃資產的所有權，則按租賃資產尚可使用年限計提折舊；如不能合理確定，則按租賃資產尚可使用年限和租賃期兩者較短者作為折舊年現(xiàn)。（五）履約成本的處理：直接或間接計入費用。（六）或有租金的會計處理：實際發(fā)

20、生時計入當期損益（“財務費用”）（七）租賃期滿時的會計處理：返還、優(yōu)惠續(xù)租或留購,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,返還：借：長期應付款 累計折舊 貸：固定資產——融資租入固定資產優(yōu)惠續(xù)租：如正常履行合同，如同一直租用 違約則需支付違約金，計入“營業(yè)外支出”留購（行使優(yōu)惠購買選擇權）： 借：長期應付款 100

21、 貸：銀行存款 100 借：固定資產 700000 貸：固定資產——融資租賃固定資產 700000,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,（八）相關信息的披露1、每類租入資產的賬面原值、累計折舊及賬面凈值；2、資產負債表日后連續(xù)三個會計年度每年應支付的最低租賃付款額，以后年度將支付的租賃付款額總額；3、未確認融資費用的余額；4、分攤融資費用采用的方法。,第三節(jié) 融

22、資租賃的會計處理,三、出租人的會計處理出租人涉及的會計處理問題：1、租賃開始日的會計處理2、初始直接費用的處理3、未實現(xiàn)融資收益的處理4、未擔保余值發(fā)生變動時的處理5、或有租金的處理6、租賃期滿時的會計處理7、相關信息披露,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,設置的賬戶：1、應收融資租賃款——按最低租賃收款額登記2、未擔保余值3、遞延收益——未實現(xiàn)融資收益：（最低租賃收款額+未擔保余值）的現(xiàn)值與兩者之和的差額,第三節(jié) 融資

23、租賃的會計處理,1、租賃開始日：借：應收融資租賃款 900100 貸：融資租賃資產 700000 遞延收益——未實現(xiàn)融資收益2001002、初始直接費用同樣直接計入當期損益3、未實現(xiàn)融資收益的分配：以實際利率法為主，其他方法在結果無重大差異的情況下，也可以采用。當出租人超過一個租金支付期未收到租金時，應當停止確認收入，已確認的融資收入，應沖

24、回，實際收到時在確認。借：銀行存款 150000 貸：應收融資租賃款 150000借：遞延收益——未實現(xiàn)融資收益 53900 貸：主營業(yè)務收入——融資收入 53900,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,4、未擔保余值的變動出租人至少每年末，檢查未擔保余值，如果預計可收回金額低于賬面價值，按差額： 借：遞延收益——未實現(xiàn)融資收益 貸：未擔保余值如將來價值得以恢復，應在

25、原以確認的損失金額范圍內轉回，做相反分錄。5、或有租金：發(fā)生當期計入“主營業(yè)務收入”。假設上例北方公司03、04年分別時現(xiàn)收入100000元、150000元，中華公司應分享：5000元和7500元 借：銀行存款（應收賬款）5000 貸：主營業(yè)務收入 5000,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,6、租賃期滿：收回資產、優(yōu)惠續(xù)租、留購收回資產：借：融資租賃資產 貸：應收融資租賃款

26、 （擔保余值） 未擔保余值不存在擔保余值和未擔保余知識，不必進行賬務處理。留購： 借：銀行存款 100 貸：應收融資租賃款 100,第三節(jié) 融資租賃的會計處理,7、信息披露（1）資產負債表日后連續(xù)三個會計年度每年將收到的最低租賃收款額，以后年度將收到的租賃收款額總額；（2）未實現(xiàn)融資收益的余額；（3）分攤未實現(xiàn)融資收益所采用的方法。,習

27、題：2001年12月20日，廣廈公司與華東公司簽訂了一份租賃合同。主要條款：1、租賃標的物：建筑構件生產線2、租賃期：2002年1月1日——2004年12月31日共3年；3、租金支付：每年年初支付租金270萬元；4、租賃合同規(guī)定利率為6%（年利率）。5、租賃期滿時估計余值：117萬元，廣廈公司擔保100萬元，其余未擔保。6、該設備預計使用年限6年，廣廈公司按年數(shù)總和法計提折舊。7、該設備的維修、保險等費用由北方公司支付，估

28、計每年50000元。8、2004年12月31日，廣廈公司將生產線交回華東公司該設備2002年1月1日，中華公司原賬面價值835萬元。該項資產占北方公司資產總額的30%以上，不需安裝。,小案例：　　原告　朱紅合　　被告　席意高 　　被告　高安市汽貿公司 　　案由　道路交通事故人身損害賠償 　　2000年6月3日，原告朱紅合之父朱良任請被告?zhèn)€體司機席意高為其拉貨到浙江，途中發(fā)生車禍，汽車向左側翻于路旁，朱良任被拋出車外，當場死

29、亡。經交警部門認定，被告席意高違反《道路交通管理條例》第七條的規(guī)定，應負事故全部責任。朱紅合向席索賠未果，遂以該車所有權人為高安市汽貿公司為由，將兩被告訴上法庭，要求兩被告承擔人身損害賠償責任，并互負連帶責任。被告席意高對事故責任無異議，但表示無力償還。被告汽貿公司辯稱，汽車營運不在其占有范圍內，且其本身無任何過錯，依法不應承擔責任。 　　審理中查明，1999年7月，被告席意高與被告汽貿公司簽訂了一份合同，約定由汽貿公司出資向高安市鵬

30、程東風汽車銷售公司購買東風牌汽車一輛，將汽車出租給席營運，租金為每月5000元，期限自1999年8月1日起至2002年7月3日止。被告汽貿公司依約購買東風牌汽車一輛，辦好手續(xù)后交由席意高承租營運，席意高已如期交納租金共計55000元。,法院經審理認為，兩被告所簽合同為融資租賃合同，席占有租賃物(即營運車輛)期間，出租人并不能支配汽車的運行，故不應對該車造成第三人的人身傷害承擔責任，遂依法判決駁回原告朱紅合要求被告汽貿公司承擔責任的請求，

31、由被告席意高賠償其死亡補償金等共計41726元。 　　點評　本案二被告之間的關系符合合同法關于融資租賃合同規(guī)定的特征，其該種關系的確定對本案責任人的確定有質的影響。一般來說，物的所有人對其所有的物有維護的義務，物的所有人或管理人應承擔該物造成損害的民事責任。但在融資租賃的情形下，租賃物是由承租人選擇決定的，承租人對租賃物負有管理、維修的義務，且在占有租賃物期間，已經通過租賃物的占有和使用達到實現(xiàn)收益的目的；而出租人的主要義務是出資購買

32、租賃物提供給承租人使用收益，并不負責租賃物的管理維修，不能支配租賃物的運行，不享有其運行利益。如果在承租人占有租賃物后，由于承租人自己的原因使租賃物造成第三人的財產損害或人身傷害，再由出租人來承擔責任顯失公平。因此，合同法第二百四十六條規(guī)定：承租人占有租賃物期間，租賃物造成第三人的財產損害或人身傷害的，出租人不承擔責任。也就是說，《道路交通事故處理辦法》關于車主承擔替代責任或轉承責任的規(guī)定，不能適用于融資租賃合同中的作為車主的出租人。這

33、是在審判中必須明確注意的。,第四節(jié) 售后租回的會計處理,售后租回：是指賣主將一項自制或外購的資產出售后，又將該項資產從買主租回。一、售后租回形成融資租賃如果售后租回形成一項融資租賃，售價與資產賬面價值之間的差額應單獨設置“遞延收益”科目核算，并按該項租賃資產的折舊進度進行分攤，作為折舊費用的調整。借：銀行存款借記或貸記：遞延收益——未實現(xiàn)售后租回損益 貸：固定資產清理 （主營業(yè)務收入）遞延收益在計提折舊時分期攤銷