對(duì)現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的重新審視 (1)

1、jtI現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的重新審視。畢紅梅(鳥魯木齊市米東區(qū)中醫(yī)醫(yī)院新疆烏魯木齊831400)【摘要】本文對(duì)現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》近幾年來(lái)的實(shí)踐和總結(jié)，闡明現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》存在的問(wèn)題，并對(duì)存在的問(wèn)題提出了一些改進(jìn)意見。以供探討?！娟P(guān)鍵詞】現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度問(wèn)題對(duì)策現(xiàn)行《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》與《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》是財(cái)政部、衛(wèi)生部根據(jù)《事業(yè)單位財(cái)務(wù)規(guī)則》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，結(jié)合我國(guó)醫(yī)院的實(shí)際經(jīng)濟(jì)運(yùn)行特點(diǎn)，于1998年11月17日頒布，并于199

2、9年1月1日實(shí)施的。其目的是為了適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制下衛(wèi)生事業(yè)改革與發(fā)展的需要，規(guī)范和加強(qiáng)公立醫(yī)院的會(huì)計(jì)核算和報(bào)告工作。實(shí)踐證明，現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度在加強(qiáng)公立醫(yī)院財(cái)務(wù)管理，規(guī)范會(huì)計(jì)核算行為，提高會(huì)計(jì)信息質(zhì)量方面起到了重要作用。它為醫(yī)院適應(yīng)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)、參與市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)注入了活力，是醫(yī)院會(huì)計(jì)同國(guó)際慣例接軌、邁向醫(yī)院會(huì)計(jì)現(xiàn)代化的一次重大發(fā)展。本文根據(jù)多年來(lái)醫(yī)院會(huì)計(jì)的實(shí)際操作，進(jìn)一步分析醫(yī)院會(huì)計(jì)制度中存在的優(yōu)點(diǎn)與不足，并對(duì)存在的問(wèn)題提出了一些改進(jìn)意

3、見。一、現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度存在的主要問(wèn)題1、關(guān)于固定資產(chǎn)折舊固定資產(chǎn)是醫(yī)院總資產(chǎn)的一個(gè)重要組成部分，對(duì)該類資產(chǎn)核算的正確與否直接關(guān)系到醫(yī)院整個(gè)會(huì)計(jì)信息的真實(shí)、準(zhǔn)確與公允。《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》第三十一條規(guī)定：固定資產(chǎn)按賬面價(jià)值的一定比例提取修購(gòu)基金，用于固定資產(chǎn)的更新和大型修購(gòu)。上述規(guī)定存在以下幾個(gè)方面的弊端。(1)虛增固定資產(chǎn)總量。醫(yī)院固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，醫(yī)院資產(chǎn)負(fù)債表上固定資產(chǎn)項(xiàng)目的金額只反映原值，未能反映固定資產(chǎn)使用過(guò)程中的實(shí)際損耗，

4、造成固定資產(chǎn)賬面價(jià)值和實(shí)際價(jià)值的嚴(yán)重背離，無(wú)從體現(xiàn)固定資產(chǎn)的使用狀況和新舊程度，不利于報(bào)表使用者了解固定資產(chǎn)的真實(shí)狀況。特別是遇到醫(yī)院合并、分立和用固定資產(chǎn)進(jìn)行對(duì)外投資時(shí)，報(bào)表關(guān)系人無(wú)法僅從報(bào)表對(duì)醫(yī)院的整體資產(chǎn)狀況有—個(gè)全面的認(rèn)識(shí)。(2)虛增了凈資產(chǎn)。按照規(guī)定，醫(yī)院通過(guò)對(duì)固定資產(chǎn)提取修購(gòu)基金的方式使固定資產(chǎn)的資本金額作為凈資產(chǎn)的一種形式逐漸沉淀于醫(yī)院之中，而同時(shí)又將固定基金的金額保持不變，這樣就使同一筆固定資產(chǎn)對(duì)應(yīng)的資本額同時(shí)在凈資產(chǎn)項(xiàng)

5、目中做了兩次重復(fù)反映，并且隨著時(shí)間的推移，該重復(fù)的金額就越來(lái)越大。(3)修購(gòu)基金的提取不夠規(guī)范?，F(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》對(duì)固定資產(chǎn)的標(biāo)準(zhǔn)、分類、計(jì)價(jià)及核算方法都作出了明確的規(guī)定，雖未明確提出“折舊”的概念，但規(guī)定按固定資產(chǎn)賬面價(jià)值的一定比率提取修購(gòu)基金并記入支出，即對(duì)固定資產(chǎn)不提取折舊，按賬面價(jià)值的一定比率提取修購(gòu)基金，并通過(guò)“專用基金——，10當(dāng)代經(jīng)濟(jì))2010年5月(下)般修購(gòu)基金”進(jìn)行核算。這實(shí)際上是按固定資產(chǎn)折舊的辦法來(lái)計(jì)算、提取修

6、購(gòu)基金，雖然與舊制度相比，上述規(guī)定在完善固定資產(chǎn)管理及核算、準(zhǔn)確核算財(cái)務(wù)成果等方面有顯著改進(jìn)?，F(xiàn)行制度規(guī)定其會(huì)計(jì)處理為：在提取一般修購(gòu)費(fèi)時(shí)，借：醫(yī)療支出(i榀支出、管理費(fèi)用)——般修購(gòu)費(fèi)，貸：專用基金——般修購(gòu)基金。同時(shí)，現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》沒有對(duì)月中購(gòu)置或報(bào)廢的固定資產(chǎn)明確規(guī)定提取修購(gòu)基金的起止月份。以上處理明知固定資產(chǎn)在使用過(guò)程中已經(jīng)損耗，出現(xiàn)減值，但會(huì)計(jì)處理結(jié)果并沒有減少凈資產(chǎn)，因而造成虛增凈資產(chǎn)，不能反映某項(xiàng)固定資產(chǎn)一般修購(gòu)費(fèi)(

7、折舊)的累計(jì)提取情況，不利于管理者和有關(guān)部門對(duì)固定資產(chǎn)—般修購(gòu)費(fèi)(折舊)的累計(jì)提取數(shù)進(jìn)行監(jiān)督。而在實(shí)際操作中，往往存在對(duì)某項(xiàng)固定資產(chǎn)的一般修購(gòu)費(fèi)(折舊)累計(jì)的多提和少提，因而無(wú)法真實(shí)地反映固定資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值，也無(wú)法為固定資產(chǎn)殘值和轉(zhuǎn)讓價(jià)值提供定價(jià)參考，不利于固定資產(chǎn)的管理，不能真實(shí)地反映醫(yī)院的財(cái)務(wù)狀況。(4)不利于固定資產(chǎn)的更新。固定資產(chǎn)計(jì)提折舊的目的在于對(duì)固定資產(chǎn)使用成本的分配和對(duì)其已損耗價(jià)值的補(bǔ)償?，F(xiàn)在在沒有明確劃分比例的前提下，規(guī)

8、定修購(gòu)基金也可用于固定資產(chǎn)的大型修繕，無(wú)形之中會(huì)侵蝕固定資產(chǎn)的更新改造基金。(5)融資租人固定資產(chǎn)核算規(guī)定過(guò)于粗略?，F(xiàn)行制度規(guī)定，融資租入時(shí)，借記“固定資產(chǎn)”，貸記“其他應(yīng)付款”，支付租金時(shí)，借記“事業(yè)支出”，貸記“固定基金”，同時(shí)，借記“其他應(yīng)付款”，貸記“銀行存款”。如此處理未考慮設(shè)備本身在采用這一購(gòu)買方式中包含的利息費(fèi)用因素，可能虛估固定資產(chǎn)和固定基金，不符合會(huì)計(jì)核算中的謹(jǐn)慎性原則，此外對(duì)期滿留購(gòu)、租期內(nèi)利率變化相應(yīng)賬務(wù)處理均未做

9、出規(guī)范，致使核算的準(zhǔn)確性大大降低，不能提供準(zhǔn)確的相關(guān)信息。(6)固定資產(chǎn)多渠道列支?，F(xiàn)行制度規(guī)定“5萬(wàn)元以下的設(shè)備采購(gòu)、10萬(wàn)元以下的維修從支出科目列支，超過(guò)5萬(wàn)元的設(shè)備支出和10萬(wàn)元以上的維修從專用基金列支”。該規(guī)定混淆了資本性支出和收益性支出的界限，大幅降低了當(dāng)期支出，失去了支出應(yīng)有的統(tǒng)計(jì)意義，給決策者傳遞錯(cuò)誤的信息。2、關(guān)于壞賬準(zhǔn)備的提取“應(yīng)收醫(yī)療款”賬戶中主要包括“病人欠費(fèi)”。而“病人欠費(fèi)”大體可分為兩部分：病人的惡意逃費(fèi)和醫(yī)院

10、為了發(fā)揚(yáng)人道主義，救死扶傷而提供的綠色通道，以上費(fèi)用十有八九是收不回來(lái)的，其壞賬率接近百分之六七十以上，“醫(yī)保欠費(fèi)”隨著社會(huì)統(tǒng)籌病人的增多而不斷增多，即使醫(yī)院醫(yī)保制度執(zhí)行的很規(guī)范，也會(huì)以各種形式扣減，我國(guó)現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度允許的壞賬準(zhǔn)備提取比例為5‰遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于實(shí)際發(fā)生率，致使大量呆賬、壞賬不能沖銷，長(zhǎng)期掛在賬上，使醫(yī)院的流動(dòng)指標(biāo)、償債能力失真，萬(wàn)方數(shù)據(jù)影響投資者的決策。3、關(guān)于資產(chǎn)計(jì)價(jià)“固定資產(chǎn)、藥品、材料”等賬戶賬面反映的是貨物采購(gòu)時(shí)的價(jià)

11、格。一方面隨著時(shí)間的推移，科技的進(jìn)步，特別是電子設(shè)備價(jià)值下降的很快，另一方面，固定資產(chǎn)在逐年使用過(guò)程中早已貶值，有的已報(bào)廢或接近報(bào)廢，但只要管理者不主動(dòng)申報(bào)核銷，資產(chǎn)總是在不斷增加，造成龐大的賬面固定資產(chǎn)數(shù)額，與實(shí)際資產(chǎn)不符，或者由于存貨嚴(yán)重積壓，變現(xiàn)能力差，其賬面價(jià)值已經(jīng)低于市場(chǎng)價(jià)值，現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度又不允許調(diào)整賬面價(jià)值，在資產(chǎn)負(fù)債表上仍然反映成本價(jià)值，而不是反映可變現(xiàn)凈值，造成賬實(shí)不符。若借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，在期末對(duì)資產(chǎn)的可回收

12、金額與賬面金額的差額，計(jì)提減值準(zhǔn)備，可使資產(chǎn)負(fù)債表上反映的固定資產(chǎn)、藥品、材料等比較準(zhǔn)確的反映醫(yī)院的財(cái)產(chǎn)狀況。4、關(guān)于對(duì)外投資的核算隨著醫(yī)療市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的日益激烈。如何將有限的資金投入到最有效的項(xiàng)目中是當(dāng)今醫(yī)院財(cái)務(wù)核算的重要內(nèi)容，但在現(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度中卻沒有對(duì)投資核算進(jìn)行明細(xì)分類核算，所有投資均是通過(guò)“對(duì)外投資”科目核算，不能滿足醫(yī)院經(jīng)濟(jì)發(fā)展的需要。5、關(guān)于無(wú)形資產(chǎn)的核算如今各家醫(yī)院領(lǐng)導(dǎo)都通過(guò)廣告宣傳，軟件、硬件的投資等手段加強(qiáng)醫(yī)院品牌的樹

13、立，因?yàn)橐粋€(gè)醫(yī)院的特有品牌就是其無(wú)形資產(chǎn)，雖然沒有實(shí)物形態(tài)，但具有特色的醫(yī)療服務(wù)、溫馨的護(hù)理氛圍、花園式的治療環(huán)境等都會(huì)讓醫(yī)院獲得額外收益?！獋€(gè)醫(yī)院的硬件投資會(huì)隨著時(shí)間的推移、市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)的激烈而貶值，但其無(wú)形資產(chǎn)會(huì)隨著醫(yī)院的成長(zhǎng)而增值，資產(chǎn)負(fù)債表中無(wú)形資產(chǎn)的體現(xiàn)顯得尤為重要。6、關(guān)于管理費(fèi)用的分?jǐn)偡椒ā夺t(yī)院財(cái)務(wù)制度》規(guī)定，間接費(fèi)用不能直接計(jì)入醫(yī)療支出或藥品支出的管理費(fèi)用，按醫(yī)療部門和藥品部門的人員比例進(jìn)行分?jǐn)?。一般情況下，醫(yī)院的醫(yī)療部門和

14、藥品部門人員比例為8：2，這樣按人員比例分?jǐn)偣芾碣M(fèi)用，則管理費(fèi)用的8004會(huì)分?jǐn)偟结t(yī)療支出，只有20％分?jǐn)偟剿幤分С錾希Y(jié)果會(huì)出現(xiàn)醫(yī)療收支虧損，而藥品收支結(jié)余較大的現(xiàn)象。一定規(guī)模的醫(yī)院如果按照規(guī)定配置，醫(yī)療成本和藥品成本應(yīng)相差不大，較大差別產(chǎn)生于管理費(fèi)用，而管理費(fèi)用分?jǐn)偟结t(yī)療成本和藥品成本后，掩蓋了醫(yī)院實(shí)際管理問(wèn)題夸大了兩類成本金額，降低了醫(yī)院加強(qiáng)管理的積極性，也不利于考核管理績(jī)效。二、對(duì)現(xiàn)行醫(yī)院財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度的改進(jìn)的建議1、對(duì)于固定資產(chǎn)

15、的折舊的建議固定資產(chǎn)核算辦法參照企業(yè)會(huì)計(jì)制度，只進(jìn)行總分類核算，以使固定資產(chǎn)項(xiàng)目反映固定資產(chǎn)凈值，凈資產(chǎn)項(xiàng)目反映醫(yī)院實(shí)際擁有的凈資產(chǎn)。同時(shí)取消一般修購(gòu)基金提取的會(huì)計(jì)核算內(nèi)容，將“專用基金—一般修購(gòu)基金”的期初余額轉(zhuǎn)入“事業(yè)基金”。折舊的計(jì)提方法：可采用簡(jiǎn)單易行的平均年限法計(jì)提折舊；對(duì)專用、貴重設(shè)備可采用個(gè)別計(jì)提折舊的方法；其他的可采用分類計(jì)提折舊法。2、對(duì)壞賬準(zhǔn)備提取的建議壞賬準(zhǔn)備提取額的有限使醫(yī)院的各種呆賬、壞賬長(zhǎng)期反映在資產(chǎn)負(fù)債表上

16、，對(duì)于一些無(wú)法收回而又?jǐn)?shù)額較大的壞賬，在財(cái)經(jīng)論壇CONTEMPOflARYECON不影響當(dāng)期收支平衡的前提下，直接從支出中予以沖銷。3、對(duì)資產(chǎn)計(jì)價(jià)的建議充分考慮面臨的各種風(fēng)險(xiǎn)。謹(jǐn)慎性原則是經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不確定性對(duì)醫(yī)院會(huì)計(jì)核算的內(nèi)在要求。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的大環(huán)境下，由于競(jìng)爭(zhēng)以及未來(lái)市場(chǎng)價(jià)格的波動(dòng)，醫(yī)院各種資產(chǎn)都存在著減值風(fēng)險(xiǎn)，故對(duì)于醫(yī)院的藥品、庫(kù)存材料、固定資產(chǎn)等均應(yīng)按照謹(jǐn)慎性原則計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備。醫(yī)院風(fēng)險(xiǎn)的另一方面表現(xiàn)在未考慮醫(yī)療事故可能導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)賠

17、償?shù)呢?cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，一旦發(fā)生嚴(yán)重的醫(yī)療事故，就會(huì)導(dǎo)致巨額經(jīng)濟(jì)賠償，必然嚴(yán)重影響醫(yī)院工作的正常進(jìn)行。醫(yī)院實(shí)施謹(jǐn)嗅原則，合理估計(jì)存在的風(fēng)險(xiǎn)，就能及時(shí)防范與化解風(fēng)險(xiǎn)?，F(xiàn)行醫(yī)院會(huì)計(jì)制度中資產(chǎn)以原始價(jià)值記賬，不因市場(chǎng)波動(dòng)而變化，難以真實(shí)地反映資產(chǎn)的市場(chǎng)價(jià)值，因此，有必要引入庫(kù)存物資跌價(jià)準(zhǔn)備、長(zhǎng)期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、短期投資跌價(jià)準(zhǔn)備、固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備、無(wú)形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備科目，正確反映資產(chǎn)價(jià)值。4、對(duì)對(duì)外投資核算的建議按照對(duì)外投資業(yè)務(wù)的不同性質(zhì)，將“對(duì)外投資”科目

18、進(jìn)行明細(xì)分類為短期投資和長(zhǎng)期投資，其中長(zhǎng)期投資應(yīng)進(jìn)一步細(xì)分為長(zhǎng)期股權(quán)投資和長(zhǎng)期債權(quán)投資，并分別提出具體要求。增設(shè)“投資收益”科目。現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》規(guī)定：醫(yī)院對(duì)外投資的收益在“其他收入”科目中核算，在業(yè)務(wù)收支總表中反映不出對(duì)外投資收益，從而不利于單位領(lǐng)導(dǎo)對(duì)投資收益作出正確評(píng)價(jià)。所以建議參照企業(yè)會(huì)計(jì)制度設(shè)立“投資收益”科目，期末將“投資收益”直接轉(zhuǎn)入“收支結(jié)余”的“其他結(jié)余”科目。5、對(duì)無(wú)形資產(chǎn)核算的建議應(yīng)合理確認(rèn)、計(jì)量與核算醫(yī)院的無(wú)形

19、資產(chǎn)。醫(yī)院無(wú)形資產(chǎn)涉及的范圍很廣，且多屬于知識(shí)性與精神性的產(chǎn)品，如醫(yī)療服務(wù)理念及管理方法、醫(yī)學(xué)科研項(xiàng)目及成果、醫(yī)院形象及醫(yī)療信譽(yù)、醫(yī)院品牌及知名度等。目前，醫(yī)院在管理工作中多注重有形資產(chǎn)的增長(zhǎng)，竟相提高醫(yī)院的各種配置，增加有形投入，而對(duì)無(wú)形資產(chǎn)的開發(fā)投入和核算管理沒有足夠的重視。無(wú)形資產(chǎn)流失現(xiàn)象比較普遍。而—定時(shí)期內(nèi)為醫(yī)院提供某些特殊權(quán)利或有利于醫(yī)院取得較高社會(huì)效益的無(wú)形資產(chǎn)是一種稀缺性經(jīng)濟(jì)資源，醫(yī)院應(yīng)按期平均攤銷，計(jì)入對(duì)外提供的醫(yī)療服

20、務(wù)成本。6、對(duì)管理費(fèi)用分?jǐn)偡椒ǖ慕ㄗh要改變目前單純按人員比例分?jǐn)偣芾碣M(fèi)用的方法，應(yīng)采用按人員比例和收入比例相結(jié)合，復(fù)合的管理費(fèi)用分?jǐn)傓k法。只有這樣才能更符合“收入與成本、費(fèi)用應(yīng)當(dāng)相互配比”的配比性這—會(huì)計(jì)核算的—般原則。任何一項(xiàng)制度在它最初制定和實(shí)施的幾年內(nèi)，都有其優(yōu)越性和先進(jìn)性。隨著實(shí)踐工作的不斷運(yùn)用和檢驗(yàn)，隨著新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施和新醫(yī)改政策的出臺(tái)，就會(huì)逐步顯現(xiàn)其不足，需要不斷改進(jìn)和完善。現(xiàn)行《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》也是如此。上述觀點(diǎn)僅是筆