從我國(guó)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則變遷看國(guó)際審計(jì)趨同

1、財(cái)會(huì)施痹計(jì)昝掘|脅《淵●l虢鹼。從我國(guó)審計(jì)手艮告準(zhǔn)貝IJ變遷看國(guó)際審計(jì)趨同提要資本自由流動(dòng)和經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展不僅要求會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)國(guó)際化，同時(shí)也要求審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)本文對(duì)我國(guó)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則與國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的發(fā)展變遷進(jìn)行對(duì)比分析，揭示了我國(guó)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則與國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同過(guò)程一、我國(guó)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則與國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則發(fā)展變遷(一)我國(guó)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的發(fā)展l、我國(guó)的第一份審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則是于1995年發(fā)布，并于1996年1月1日起開(kāi)始執(zhí)行的《：獨(dú)立

2、審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)——審計(jì)報(bào)告》該準(zhǔn)則對(duì)標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告格式和內(nèi)容作了明確規(guī)定這一準(zhǔn)則的制定不僅邁出了我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的第一步，而且由于我國(guó)獨(dú)立審計(jì)準(zhǔn)則的制定充分考慮了國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的內(nèi)容和要求，從而為協(xié)調(diào)我國(guó)審計(jì)準(zhǔn)則與國(guó)際接軌奠定了基礎(chǔ)。實(shí)施幾年來(lái)，該準(zhǔn)則對(duì)規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)行為和提高注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量，以及保護(hù)投資者、債權(quán)人等社會(huì)公眾的剝益起到了重要的作用。2、2003年第一次修訂由于審計(jì)理論和實(shí)務(wù)的快速發(fā)展。1995年的準(zhǔn)則已經(jīng)不能再適

3、應(yīng)當(dāng)前的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和市場(chǎng)要求，需要對(duì)其進(jìn)行相應(yīng)的修改2003年4月14日，中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師協(xié)會(huì)發(fā)布了修訂后的《獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)——審計(jì)報(bào)告》，并于2003年7月1日起實(shí)施與原準(zhǔn)則相比，新修訂的審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的變化主要有以下幾點(diǎn)：(1)進(jìn)一步明確了注冊(cè)會(huì)計(jì)師對(duì)審計(jì)報(bào)告承擔(dān)的責(zé)任，將原準(zhǔn)則。對(duì)出具的審計(jì)報(bào)告的真實(shí)性、合法性負(fù)責(zé)”改為“對(duì)出具的審計(jì)報(bào)告負(fù)責(zé)”。(2)審計(jì)報(bào)告格式由兩段式改為三段式，將原來(lái)的范圍段分解為引言段和范圍段，在引言段說(shuō)

4、明審計(jì)對(duì)象、管理當(dāng)局責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任G)將“拒絕表示意見(jiàn)”改為。無(wú)法表示意見(jiàn)”“)刪除了審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)段中的“一貫性”，料合法性”和口文／丁月卉。公允性”合并，使。合法性”融于。公允性”之中(5)新準(zhǔn)則將原準(zhǔn)則中“會(huì)計(jì)報(bào)表的編制是否符合‘企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則≥及國(guó)家其他有關(guān)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)法規(guī)的規(guī)定”改為“會(huì)計(jì)報(bào)表的編制是否符合‘企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》和相關(guān)會(huì)計(jì)制度”3、2006年第二次修訂為進(jìn)一步規(guī)范我國(guó)注煅會(huì)計(jì)師出具審計(jì)報(bào)告的行為、明晰被審計(jì)單位管理當(dāng)局

5、和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任以及提高我國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師執(zhí)業(yè)質(zhì)量，向國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則靠攏，財(cái)政部于2006年2月15日頒布48項(xiàng)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則，并定于200r7年1月1日起施行其中，對(duì)2003年7月1日起施行的‘獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)——審計(jì)報(bào)告》進(jìn)行了修訂。形成了新的審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則，即‘中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第150l號(hào)——審計(jì)報(bào)告》和仲?lài)?guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)——非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告》與現(xiàn)行審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則相比，新審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則在形式與內(nèi)容上主要有以下幾

6、方面變化：(1)將管理當(dāng)局責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任從引言段中分離出來(lái)并進(jìn)行了補(bǔ)充，分別列為審計(jì)報(bào)告中管理層責(zé)任段和注冊(cè)會(huì)計(jì)師責(zé)任段，更加明晰了被審計(jì)單位管理當(dāng)局對(duì)會(huì)計(jì)報(bào)表的責(zé)任和注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)責(zé)任(2)將股東權(quán)益變動(dòng)表和財(cái)務(wù)報(bào)表附注納入審計(jì)范圍，進(jìn)一步擴(kuò)大了注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)范圍，增加了審計(jì)人員的風(fēng)險(xiǎn)和責(zé)任(3)對(duì)審計(jì)程序、審計(jì)意見(jiàn)的形成增加了更細(xì)化的描述和要求(4)將審計(jì)報(bào)告類(lèi)型劃分為標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告和非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告，對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具非標(biāo)準(zhǔn)審

7、計(jì)報(bào)告的特殊規(guī)范等內(nèi)容進(jìn)行了細(xì)化。另外，此次修訂的準(zhǔn)則還在審計(jì)報(bào)告日期、增加強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段的情形等方面做出了修改和補(bǔ)充。(二)國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的發(fā)展l、1983年《國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則(Is^)l3——審計(jì)師關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告》的發(fā)布1983年國(guó)際會(huì)計(jì)師聯(lián)合會(huì)心Ac)下設(shè)的國(guó)際審計(jì)實(shí)務(wù)委員會(huì)QAPC。2001年更名為國(guó)際審計(jì)與保證準(zhǔn)則委員會(huì)，隊(duì)ASB)發(fā)布了‘國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則(IsA)13一審計(jì)師關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告》，對(duì)審計(jì)報(bào)告進(jìn)行規(guī)范，標(biāo)志著國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)

8、審計(jì)報(bào)告的基本確立該準(zhǔn)則規(guī)定，一份完整的審計(jì)報(bào)告應(yīng)當(dāng)具備以下基本內(nèi)容，并以此作為協(xié)調(diào)各國(guó)審計(jì)報(bào)告差異的標(biāo)準(zhǔn)：(1)標(biāo)題：(2)收件人；O)已審財(cái)務(wù)報(bào)表的確認(rèn)；“)關(guān)于審計(jì)準(zhǔn)則或?qū)徲?jì)實(shí)務(wù)依據(jù)的說(shuō)明；(5)關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表意見(jiàn)的表述或拒絕表示意見(jiàn)；(6)審計(jì)師的簽名：(7)審計(jì)師的地址：(8)報(bào)告日期。2、1994年第一次修訂經(jīng)過(guò)職業(yè)界和學(xué)術(shù)界的長(zhǎng)期研究，審計(jì)理論取得了重大發(fā)展，審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則中的一些重要概念也有了新的含義，如果審計(jì)報(bào)告使用者對(duì)這

9、些問(wèn)題也有所了解，就可在一定程度上減少對(duì)職業(yè)界的法律訴訟。因此，1994年IAPC對(duì)國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則進(jìn)行了第一次修訂，發(fā)布了aSA700審計(jì)師關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告》此次修訂將審計(jì)報(bào)告的基本要素規(guī)范為：(1)標(biāo)題；(2)收件人：(3)開(kāi)頭或引言段：“)范圍段：(5)意見(jiàn)段；(6)報(bào)告日期：(7)審計(jì)師的地址；(8)審計(jì)師的簽名。同時(shí)，對(duì)各部分應(yīng)表述的內(nèi)容及其措辭進(jìn)行了規(guī)范?！?，2001年第二次修訂在2001年7月，IAASB對(duì)1994年I

10、sA700進(jìn)行了細(xì)微修訂，要求在意見(jiàn)段中明確指明用于編制財(cái)務(wù)報(bào)表的財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)框架(當(dāng)編報(bào)框架不是國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則時(shí)，還需指明財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)框架的制定國(guó)家)。其他方面與1994年的審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則相同。因?yàn)樽?cè)會(huì)計(jì)師跨國(guó)執(zhí)業(yè)的蓬勃發(fā)展和審計(jì)報(bào)告的網(wǎng)上發(fā)布，且財(cái)務(wù)報(bào)表編報(bào)框架具有多樣性，所以就要求明確說(shuō)明財(cái)務(wù)報(bào)表的編制框架是哪國(guó)財(cái)務(wù)報(bào)告編制框架4、2004年第三次修訂為了提高獨(dú)立審計(jì)師報(bào)告在全球范圍內(nèi)的透明度和可比性，I^J峪B(niǎo)于2004年12月2

11、8日發(fā)布了新修訂的和勺【SA70l——非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)獨(dú)立審計(jì)師報(bào)告)取代原瑪A700。確立了新的審計(jì)報(bào)告的格式和內(nèi)容，并自2006年12月31日起執(zhí)行新IsA700規(guī)定，審計(jì)報(bào)告由下列要素構(gòu)、成：(1)標(biāo)題；Q)收件人；G)引言段；(4)管理當(dāng)局對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的責(zé)任；(5)審計(jì)師的責(zé)任；(6)審計(jì)師的意見(jiàn)；(7)其他報(bào)告責(zé)任：(8)審計(jì)師的簽名；(9)審計(jì)師報(bào)告的日期；(10)審計(jì)師的地址。此次修訂的審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則主要有以下幾方面變化：(1

12、)將審計(jì)報(bào)告標(biāo)題由。審計(jì)師報(bào)告”改為“獨(dú)立審計(jì)師報(bào)告。(2)取消了范圍段，而在審計(jì)師意見(jiàn)段后添加了其他報(bào)告責(zé)任段O)將管理當(dāng)局的責(zé)任和審計(jì)師的責(zé)任從引言段中分離出來(lái)，分別形成單獨(dú)的段落，并對(duì)管理當(dāng)局和審計(jì)師的責(zé)任進(jìn)行了補(bǔ)充和修改“)新準(zhǔn)則將審計(jì)報(bào)告分為關(guān)于財(cái)務(wù)報(bào)表的報(bào)告和關(guān)于其他法律和法規(guī)要求的報(bào)告，增加了審計(jì)報(bào)告的基本內(nèi)容第一部分處理財(cái)務(wù)報(bào)表事項(xiàng)。第二部分處理地方法律所要求的其他所有事項(xiàng)(5)擴(kuò)大了審計(jì)范圍新準(zhǔn)則將重大會(huì)計(jì)政策和其他解

13、釋性附注的摘要納入了審計(jì)財(cái)務(wù)報(bào)表的范圍。此外，新準(zhǔn)則變化還包括：增加了實(shí)施審計(jì)程序的主要目的、強(qiáng)化了審計(jì)師責(zé)任和職業(yè)道德、強(qiáng)調(diào)審計(jì)師要評(píng)估被審計(jì)單位管理當(dāng)局在編制和反映財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)所采用的財(cái)務(wù)報(bào)告框架的可接受性等內(nèi)容為了增強(qiáng)不同地區(qū)審計(jì)報(bào)告的一致性，2005年L懈B又將ISA70l一分為二，將對(duì)審計(jì)意見(jiàn)的修改歸入他A705一對(duì)獨(dú)立審計(jì)報(bào)告意見(jiàn)的修改，對(duì)審計(jì)報(bào)告中的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)段和其他事項(xiàng)段的規(guī)范則歸入asA706_——獨(dú)立審計(jì)報(bào)告中的強(qiáng)調(diào)事項(xiàng)

14、段和其他事項(xiàng)段)，并于20Q5年3月發(fā)布了這兩則征求意見(jiàn)稿二、審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的國(guó)際趨同(一)我國(guó)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則與國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的協(xié)調(diào)之路通過(guò)前面對(duì)我國(guó)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則和國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則發(fā)展歷程的敘述和對(duì)比，可以看出，我國(guó)事計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的制定以及修訂一直是以國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則為依據(jù)的經(jīng)過(guò)1995年和2003年兩次變遷后；我國(guó)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則無(wú)論在審計(jì)理論與審計(jì)思想方面還是在審計(jì)報(bào)告的格式、內(nèi)容、措辭方面，均與2001年的原ISA700相協(xié)調(diào)，之間的差別

15、微乎其微2004年新IsA700發(fā)布后，我國(guó)立即采取了相應(yīng)的對(duì)策，按照新ISA700和IsA70l對(duì)原準(zhǔn)則進(jìn)行了修訂，將原‘獨(dú)立審計(jì)具體準(zhǔn)則第7號(hào)——審計(jì)報(bào)告(修訂))修訂為中國(guó)注冊(cè)會(huì)計(jì)師‘審計(jì)準(zhǔn)則第150l號(hào)——審計(jì)報(bào)告和‘審計(jì)準(zhǔn)則第1502號(hào)一非標(biāo)準(zhǔn)審計(jì)報(bào)告)，并于2006年2月15日正式發(fā)布，自2007年1月1日起執(zhí)行，以保持內(nèi)容、結(jié)構(gòu)、措辭以及所體現(xiàn)的審計(jì)思想和理念上與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的趨同(二)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的必要性l、新的

16、國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則體現(xiàn)了審計(jì)理論與實(shí)務(wù)的最新發(fā)展，具有科學(xué)性與適用性，在借鑒吸收國(guó)外先進(jìn)的審計(jì)理念的基礎(chǔ)上與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的趨同是我國(guó)審計(jì)事業(yè)發(fā)展的必然要求2、全球經(jīng)濟(jì)一體化使得資本在國(guó)與國(guó)之間自由流動(dòng)，會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)作為通用的商業(yè)語(yǔ)言和社會(huì)資源分配的基礎(chǔ)在全球經(jīng)濟(jì)社會(huì)中扮演著重要的角色近年來(lái)，各國(guó)都致力于會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)際化以減少或消除經(jīng)貿(mào)往來(lái)和資本流動(dòng)中。語(yǔ)言”上的障礙和成本審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則是用來(lái)規(guī)范注冊(cè)會(huì)計(jì)師編制和出具審計(jì)報(bào)告的，它與會(huì)計(jì)準(zhǔn)則密切相關(guān)，

17、會(huì)計(jì)標(biāo)準(zhǔn)的國(guó)際化必然也將推動(dòng)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的國(guó)際協(xié)調(diào)。實(shí)現(xiàn)審計(jì)報(bào)告的國(guó)際問(wèn)趨同可以更加有利地幫助利益相關(guān)者對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果做出正確的評(píng)價(jià)，從而進(jìn)一步促進(jìn)資本的自由流動(dòng)和經(jīng)濟(jì)全球化的發(fā)展。因此，隨著經(jīng)濟(jì)的飛速發(fā)展以及對(duì)外開(kāi)放的進(jìn)一步深入，中國(guó)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則向國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的趨同勢(shì)在必行(三)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則國(guó)際協(xié)調(diào)的挑戰(zhàn)與發(fā)展實(shí)現(xiàn)審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的國(guó)際趨同需要政府、準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)、會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及其他相關(guān)組織的共同推動(dòng)和積極努力，不但要求注

18、冊(cè)會(huì)計(jì)師具備較好的職業(yè)道德素養(yǎng)和較高的專(zhuān)業(yè)水平，同時(shí)要求擴(kuò)大會(huì)計(jì)師事務(wù)所規(guī)模，實(shí)現(xiàn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的國(guó)際聯(lián)合。此外，還需要我國(guó)加強(qiáng)對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)監(jiān)督，從而促使注冊(cè)會(huì)計(jì)師嚴(yán)格按照審計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行審計(jì)業(yè)務(wù)考慮到我國(guó)目前實(shí)際情況，現(xiàn)階段我們還無(wú)法做到與國(guó)際審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則的完全趨同例如我國(guó)的新準(zhǔn)則中并沒(méi)有引入融700中的其他報(bào)告責(zé)任，審計(jì)報(bào)告依然僅對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表的公允性發(fā)表意見(jiàn)況且，由于我國(guó)的特殊國(guó)情，我們也不可能實(shí)現(xiàn)與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則的完全趨同因此，我們所

19、要做的是，在與國(guó)際審計(jì)準(zhǔn)則趨同的過(guò)程中，在不造成國(guó)際投資人對(duì)審計(jì)報(bào)告錯(cuò)誤理解的前提下，保持有中國(guó)特色的、適合我國(guó)國(guó)情的部分，并在此基礎(chǔ)上對(duì)我國(guó)的審計(jì)報(bào)告準(zhǔn)則做出進(jìn)一步的發(fā)展創(chuàng)新■內(nèi)部審計(jì)區(qū)別于國(guó)家審計(jì)和社會(huì)審計(jì)主要在于其審計(jì)客、主體的內(nèi)部性國(guó)家審計(jì)作為國(guó)家管理職能，其審計(jì)的宗旨在于監(jiān)督，審計(jì)對(duì)象可以是政府、企業(yè)和其他社會(huì)團(tuán)體；社會(huì)審計(jì)作為中介機(jī)構(gòu)，其審計(jì)的宗旨在于鑒證，審計(jì)的對(duì)象必須是受委托的經(jīng)濟(jì)組織；而內(nèi)部審計(jì)實(shí)際是一種管理職能，其審

20、計(jì)的宗旨在于管理，以達(dá)到實(shí)現(xiàn)既定的經(jīng)濟(jì)目標(biāo)，審計(jì)的對(duì)象只能是管理職權(quán)內(nèi)的經(jīng)濟(jì)組織筆者認(rèn)為，旅工企業(yè)的內(nèi)部審計(jì)應(yīng)向狹義的管理審計(jì)轉(zhuǎn)變一、企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)向?qū)弥薪?jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)轉(zhuǎn)變企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員任期經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)是對(duì)企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人員離任而進(jìn)行的審計(jì)，這種審計(jì)從性質(zhì)看是評(píng)價(jià)，從具體操作看多為先離后審。即事后評(píng)價(jià)這種審計(jì)的缺陷；一是質(zhì)疑審計(jì)結(jié)果的公正性因?yàn)閮?nèi)部審計(jì)人員受本單位管理，工作的獨(dú)立性受限制，而有的離任領(lǐng)導(dǎo)升為上級(jí)領(lǐng)導(dǎo)或?qū)徲?jì)部門(mén)的直接領(lǐng)

21、導(dǎo)，這就勢(shì)必影響審計(jì)結(jié)果的公正性；二是責(zé)任難以落實(shí)。即，對(duì)任職期間所在企業(yè)資產(chǎn)、負(fù)債、損益的真實(shí)性、合法性和效益性，以及有關(guān)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)應(yīng)負(fù)的責(zé)任難以落到實(shí)處，因?yàn)樨?zé)任人已經(jīng)離任，接任者只能作為一種經(jīng)驗(yàn)或教訓(xùn)，先離后審的做法在客觀(guān)上造成審計(jì)意見(jiàn)和審計(jì)決定執(zhí)行困難，在一定程度上已經(jīng)失去了考核監(jiān)督的意義；三是經(jīng)濟(jì)責(zé)任難以界定因?yàn)槭┕て髽I(yè)生產(chǎn)產(chǎn)品(建設(shè)項(xiàng)目)一般周期都較長(zhǎng)，一個(gè)建設(shè)項(xiàng)目可能由兩任以上領(lǐng)導(dǎo)來(lái)完成，有些隱形責(zé)任要隨著時(shí)間的推移才能暴露