非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中換入資產(chǎn)入賬價(jià)值的確定

1、陰財(cái)會(huì)月刊全國(guó)優(yōu)秀經(jīng)濟(jì)期刊一、非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)并且換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值都能可靠地計(jì)量在這種情況下，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)該將非貨幣性資產(chǎn)交換視同銷(xiāo)售處理，此時(shí)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值不應(yīng)包括與換出資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)，理由如下：1.不符合成本定義。所謂資產(chǎn)成本，是指取得該項(xiàng)資產(chǎn)過(guò)程中所發(fā)生的耗費(fèi)，這些耗費(fèi)是專(zhuān)為該資產(chǎn)的取得而發(fā)生的，兩者之間存在某種必然的聯(lián)系，因此這些耗費(fèi)具有專(zhuān)屬性的特點(diǎn)。從這個(gè)意義上說(shuō)，在非貨幣性資產(chǎn)交換過(guò)程中

2、，與換出資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)與換入資產(chǎn)之間并不存在必然的聯(lián)系，它們并不是為了取得換入資產(chǎn)而專(zhuān)門(mén)發(fā)生的，而是隨著換出資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移而發(fā)生的。因此將與換出資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)計(jì)入換入資產(chǎn)成本，顯然不符合資產(chǎn)成本的定義，虛增了資產(chǎn)價(jià)值。2.不符合配比原則。在非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，換出資產(chǎn)要作為銷(xiāo)售處理：如果換出資產(chǎn)是存貨，則按公允價(jià)值確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入；如果換出資產(chǎn)是固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)，則將公允價(jià)值與賬

3、面價(jià)值之差計(jì)入當(dāng)期的營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出；如果是可供出售金融資產(chǎn)或長(zhǎng)期股權(quán)投資，則將公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差計(jì)入投資收益，在這樣的情況下，與換出資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)也應(yīng)該作為當(dāng)期的費(fèi)用轉(zhuǎn)入本年利潤(rùn)，不能計(jì)入換入資產(chǎn)的成本，否則就違背了配比原則。3.重復(fù)計(jì)算成本。眾所周知，資產(chǎn)處置利潤(rùn)等于銷(xiāo)售收入扣除銷(xiāo)售成本以及銷(xiāo)售過(guò)程中的稅費(fèi)的余額，因此通過(guò)調(diào)整可知，資產(chǎn)銷(xiāo)售價(jià)格（在非貨幣性資產(chǎn)交換中，是指換出資產(chǎn)的公允價(jià)值）等于銷(xiāo)售成本、銷(xiāo)售過(guò)程中的稅費(fèi)與

4、處置利潤(rùn)三者之和，即銷(xiāo)售價(jià)格已經(jīng)包含了銷(xiāo)售過(guò)程中的稅費(fèi)，這也就意味著，如果換入資產(chǎn)的成本為換出資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)相關(guān)稅費(fèi)的合計(jì)數(shù)（假定換入資產(chǎn)在取得過(guò)程中沒(méi)有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)），那么它的成本就被重復(fù)計(jì)算了。二、非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠地計(jì)量按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在這種情況下，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值等于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值與應(yīng)支付的稅費(fèi)之和，那么這里的稅費(fèi)是否包含與換出資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)呢？我

5、們?cè)谇懊嬉呀?jīng)討論過(guò)，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值等于銷(xiāo)售成本、銷(xiāo)售過(guò)程中的稅費(fèi)與處置利潤(rùn)三者之和，如果公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，那也就意味著該資產(chǎn)處置利潤(rùn)無(wú)法確定，我們可以將其視為零。因此基于穩(wěn)健性原則，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值只考慮其賬面價(jià)值和銷(xiāo)售過(guò)程中的相關(guān)稅費(fèi)，忽略了處置利潤(rùn)，從而我們可以依次推出下面的公式：換出資產(chǎn)公允價(jià)值=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值換出資產(chǎn)過(guò)程中支付的相關(guān)稅費(fèi)換入資產(chǎn)入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)公允價(jià)值取得資產(chǎn)過(guò)程中支付的相關(guān)稅費(fèi)=（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值

6、換出資產(chǎn)過(guò)程中支付的相關(guān)稅費(fèi)）取得資產(chǎn)過(guò)程中支付的相關(guān)稅費(fèi)=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)從第二個(gè)公式可以看出，在非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的情況下，換入資產(chǎn)的成本既包括換出資產(chǎn)過(guò)程中支付的相關(guān)稅費(fèi)，也包括取得資產(chǎn)過(guò)程中支付的相關(guān)稅費(fèi)。茵非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中換入資產(chǎn)入賬價(jià)值的確定浙江溫州職業(yè)技術(shù)學(xué)院趙海鷹關(guān)于對(duì)外投資的會(huì)計(jì)處理，《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，屬于一般納稅人的事業(yè)單

7、位向其他單位投出材料形成的對(duì)外投資，按合同協(xié)議確定的價(jià)值，借記“對(duì)外投資”科目，按材料賬面價(jià)值（不含增值稅），貸記“材料”、“應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”科目。按合同確定的價(jià)值扣除材料賬面價(jià)值與增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額的差額，借記或貸記“事業(yè)基金———投資基金”科目；同時(shí)按材料的賬面價(jià)值借記“事業(yè)基金———一般基金”科目，貸記“事業(yè)基金———投資基金”科目。筆者認(rèn)為上述規(guī)定有些不妥，下面舉例說(shuō)明。例：甲事業(yè)單位屬于一般納稅人，該事業(yè)單位

8、以一批材料對(duì)外投資。該批材料不含稅的賬面價(jià)值為70000元，投資協(xié)議中確定的該批材料的價(jià)值為80000元，假設(shè)增值稅稅率為17%。甲單位會(huì)計(jì)處理如下：借：對(duì)外投資80000，事業(yè)基金———投資基金3600；貸：材料70000，應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）13600。借：事業(yè)基金———一般基金70000；貸：事業(yè)基金———投資基金70000。這樣，甲事業(yè)單位對(duì)外投資的金額為80000元，而“事業(yè)基金———投資基金”科目的金額為66

9、400元（700003600），兩者形成了差異。根據(jù)我國(guó)《增值稅暫行條例實(shí)施細(xì)則》的規(guī)定，單位或個(gè)體工商戶(hù)將自產(chǎn)、委托加工或購(gòu)進(jìn)的貨物作為投資，提供給其他單位或個(gè)體工商戶(hù)的行為應(yīng)視同銷(xiāo)售貨物，按規(guī)定計(jì)算銷(xiāo)售額并征收增值稅。筆者認(rèn)為上述對(duì)外投資業(yè)務(wù)作為視同銷(xiāo)售處理時(shí)，應(yīng)將投資協(xié)議價(jià)作為價(jià)稅合計(jì)的銷(xiāo)售額，如果其不合理，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)核定銷(xiāo)售額。事業(yè)單位對(duì)外投資會(huì)計(jì)處理之我見(jiàn)浙江青田縣財(cái)務(wù)總監(jiān)管理中心王啟慶陰窯76窯援上旬陰財(cái)會(huì)月刊全國(guó)優(yōu)秀

10、經(jīng)濟(jì)期刊一、非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)并且換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值都能可靠地計(jì)量在這種情況下，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，應(yīng)該將非貨幣性資產(chǎn)交換視同銷(xiāo)售處理，此時(shí)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值不應(yīng)包括與換出資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)，理由如下：1.不符合成本定義。所謂資產(chǎn)成本，是指取得該項(xiàng)資產(chǎn)過(guò)程中所發(fā)生的耗費(fèi)，這些耗費(fèi)是專(zhuān)為該資產(chǎn)的取得而發(fā)生的，兩者之間存在某種必然的聯(lián)系，因此這些耗費(fèi)具有專(zhuān)屬性的特點(diǎn)。從這個(gè)意義上說(shuō)，在非貨幣性資產(chǎn)交換過(guò)程中，與換出資產(chǎn)有關(guān)的

11、稅費(fèi)與換入資產(chǎn)之間并不存在必然的聯(lián)系，它們并不是為了取得換入資產(chǎn)而專(zhuān)門(mén)發(fā)生的，而是隨著換出資產(chǎn)的轉(zhuǎn)移而發(fā)生的。因此將與換出資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)計(jì)入換入資產(chǎn)成本，顯然不符合資產(chǎn)成本的定義，虛增了資產(chǎn)價(jià)值。2.不符合配比原則。在非貨幣性資產(chǎn)交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)且公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的情況下，按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，換出資產(chǎn)要作為銷(xiāo)售處理：如果換出資產(chǎn)是存貨，則按公允價(jià)值確認(rèn)主營(yíng)業(yè)務(wù)收入；如果換出資產(chǎn)是固定資產(chǎn)、無(wú)形資產(chǎn)，則將公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差計(jì)入當(dāng)期

12、的營(yíng)業(yè)外收入或營(yíng)業(yè)外支出；如果是可供出售金融資產(chǎn)或長(zhǎng)期股權(quán)投資，則將公允價(jià)值與賬面價(jià)值之差計(jì)入投資收益，在這樣的情況下，與換出資產(chǎn)相關(guān)的稅費(fèi)也應(yīng)該作為當(dāng)期的費(fèi)用轉(zhuǎn)入本年利潤(rùn)，不能計(jì)入換入資產(chǎn)的成本，否則就違背了配比原則。3.重復(fù)計(jì)算成本。眾所周知，資產(chǎn)處置利潤(rùn)等于銷(xiāo)售收入扣除銷(xiāo)售成本以及銷(xiāo)售過(guò)程中的稅費(fèi)的余額，因此通過(guò)調(diào)整可知，資產(chǎn)銷(xiāo)售價(jià)格（在非貨幣性資產(chǎn)交換中，是指換出資產(chǎn)的公允價(jià)值）等于銷(xiāo)售成本、銷(xiāo)售過(guò)程中的稅費(fèi)與處置利潤(rùn)三者之和，

13、即銷(xiāo)售價(jià)格已經(jīng)包含了銷(xiāo)售過(guò)程中的稅費(fèi)，這也就意味著，如果換入資產(chǎn)的成本為換出資產(chǎn)公允價(jià)值與換出資產(chǎn)相關(guān)稅費(fèi)的合計(jì)數(shù)（假定換入資產(chǎn)在取得過(guò)程中沒(méi)有發(fā)生相關(guān)稅費(fèi)），那么它的成本就被重復(fù)計(jì)算了。二、非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)的公允價(jià)值不能可靠地計(jì)量按照會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在這種情況下，換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值等于換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值與應(yīng)支付的稅費(fèi)之和，那么這里的稅費(fèi)是否包含與換出資產(chǎn)有關(guān)的稅費(fèi)呢？我們?cè)谇懊嬉呀?jīng)討論過(guò)

14、，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值等于銷(xiāo)售成本、銷(xiāo)售過(guò)程中的稅費(fèi)與處置利潤(rùn)三者之和，如果公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，那也就意味著該資產(chǎn)處置利潤(rùn)無(wú)法確定，我們可以將其視為零。因此基于穩(wěn)健性原則，換出資產(chǎn)的公允價(jià)值只考慮其賬面價(jià)值和銷(xiāo)售過(guò)程中的相關(guān)稅費(fèi)，忽略了處置利潤(rùn)，從而我們可以依次推出下面的公式：換出資產(chǎn)公允價(jià)值=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值換出資產(chǎn)過(guò)程中支付的相關(guān)稅費(fèi)換入資產(chǎn)入賬價(jià)值=換出資產(chǎn)公允價(jià)值取得資產(chǎn)過(guò)程中支付的相關(guān)稅費(fèi)=（換出資產(chǎn)賬面價(jià)值換出資產(chǎn)過(guò)程中支付

15、的相關(guān)稅費(fèi)）取得資產(chǎn)過(guò)程中支付的相關(guān)稅費(fèi)=換出資產(chǎn)賬面價(jià)值應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)從第二個(gè)公式可以看出，在非貨幣性資產(chǎn)交換不具有商業(yè)實(shí)質(zhì)或具有商業(yè)實(shí)質(zhì)但換入資產(chǎn)和換出資產(chǎn)公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的情況下，換入資產(chǎn)的成本既包括換出資產(chǎn)過(guò)程中支付的相關(guān)稅費(fèi)，也包括取得資產(chǎn)過(guò)程中支付的相關(guān)稅費(fèi)。茵非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)中換入資產(chǎn)入賬價(jià)值的確定浙江溫州職業(yè)技術(shù)學(xué)院趙海鷹關(guān)于對(duì)外投資的會(huì)計(jì)處理，《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，屬于一般納稅人的事業(yè)單位向其他單位投出材

16、料形成的對(duì)外投資，按合同協(xié)議確定的價(jià)值，借記“對(duì)外投資”科目，按材料賬面價(jià)值（不含增值稅），貸記“材料”、“應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）”科目。按合同確定的價(jià)值扣除材料賬面價(jià)值與增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額的差額，借記或貸記“事業(yè)基金———投資基金”科目；同時(shí)按材料的賬面價(jià)值借記“事業(yè)基金———一般基金”科目，貸記“事業(yè)基金———投資基金”科目。筆者認(rèn)為上述規(guī)定有些不妥，下面舉例說(shuō)明。例：甲事業(yè)單位屬于一般納稅人，該事業(yè)單位以一批材料對(duì)外投資

17、。該批材料不含稅的賬面價(jià)值為70000元，投資協(xié)議中確定的該批材料的價(jià)值為80000元，假設(shè)增值稅稅率為17%。甲單位會(huì)計(jì)處理如下：借：對(duì)外投資80000，事業(yè)基金———投資基金3600；貸：材料70000，應(yīng)交稅金———應(yīng)交增值稅（銷(xiāo)項(xiàng)稅額）13600。借：事業(yè)基金———一般基金70000；貸：事業(yè)基金———投資基金70000。這樣，甲事業(yè)單位對(duì)外投資的金額為80000元，而“事業(yè)基金———投資基金”科目的金額為66400元（7000