稅法與私法關(guān)系總論——兼論中國(guó)現(xiàn)代稅法學(xué)基本理論.pdf

1、稅法與作為私法的民商法之間何以能夠發(fā)生關(guān)系?如何發(fā)生關(guān)系?發(fā)生的關(guān)系又應(yīng)如何協(xié)調(diào)?本書(shū)回答的正是上述問(wèn)題。換言之，本書(shū)研究的主旨就在于發(fā)掘稅法與私法關(guān)系的本源，分析二者關(guān)系的形態(tài)，并且探討當(dāng)二者關(guān)系產(chǎn)生沖突時(shí)應(yīng)如何加以協(xié)調(diào)。 本書(shū)認(rèn)為，以對(duì)私人財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的確認(rèn)和保障為本源，稅法與私法之間具有內(nèi)在而又廣泛的聯(lián)系，表現(xiàn)在基本理論和具體制度兩方面。前者，以契約精神及其所內(nèi)涵的“自由、平等和權(quán)利”等要素為支點(diǎn)，深入影響到稅法的概念和本質(zhì)

2、、稅收法律關(guān)系、稅收法律行為、稅法的價(jià)值和原則等基本范疇：后者，則以債權(quán)債務(wù)法律關(guān)系為媒介，進(jìn)而導(dǎo)致稅法在稅收債務(wù)關(guān)系的要素和變動(dòng)等方面對(duì)私法的借鑒和引入。由此，作者試圖以稅法與私法的關(guān)系研究為起點(diǎn)，突破傳統(tǒng)稅法學(xué)缺乏自身理論基礎(chǔ)的困境，促成其向現(xiàn)代的轉(zhuǎn)變，形成中國(guó)現(xiàn)代稅法學(xué)的基本理論框架。 全書(shū)除導(dǎo)言和結(jié)語(yǔ)外，分為五章，共約32萬(wàn)余字。 導(dǎo)言首先指出了中國(guó)傳統(tǒng)稅法學(xué)所面臨的最大理論困境——缺乏自身的基本理論基礎(chǔ)，進(jìn)而主

3、張以“稅法與私法的關(guān)系研究”為契機(jī)，突破傳統(tǒng)稅法學(xué)的理論困境，建立現(xiàn)代稅法學(xué)基本理論框架，并從理論、實(shí)踐和方法論等三個(gè)角度論證了本書(shū)選題的意義所在。 第一章是本書(shū)的邏輯起點(diǎn)和理論基礎(chǔ)，分為兩節(jié)。第一節(jié)中，作者從國(guó)家與稅收的起源出發(fā)，分別闡述了我國(guó)傳統(tǒng)稅法學(xué)的理論基礎(chǔ)——馬克思主義的階級(jí)斗爭(zhēng)說(shuō)和西方的社會(huì)契約論，以前者中權(quán)力與權(quán)利的脫離和沖突，和后者中權(quán)利與權(quán)力的協(xié)調(diào)和契合形成對(duì)比，主張以后者中的合理因素——“契約精神”對(duì)前者加以

4、修正；并且從中發(fā)掘出稅法與私法得以發(fā)生關(guān)系的本源在于“對(duì)(私人)財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的確認(rèn)和保障”，而從現(xiàn)代國(guó)家向“法治的租稅國(guó)家”發(fā)展的趨勢(shì)來(lái)看，我國(guó)稅法必須確立其“對(duì)私人財(cái)產(chǎn)所有權(quán)的確認(rèn)和保障”的基本立場(chǎng)，才可能啟動(dòng)由傳統(tǒng)向現(xiàn)代轉(zhuǎn)變的進(jìn)程。在此基礎(chǔ)上，作者從現(xiàn)代稅法學(xué)的角度，界定了稅收與稅法的概念并重新解讀了稅收的傳統(tǒng)三性特征。第二節(jié)中，作者回顧了大陸法系國(guó)家，如德國(guó)、日本和我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)中，稅法與私法關(guān)系分分合合的歷史，并集中以其分合爭(zhēng)論的焦

5、點(diǎn)——借用概念的解釋問(wèn)題為中心，闡釋了作者提出的稅法與私法關(guān)系應(yīng)向“協(xié)調(diào)統(tǒng)一說(shuō)”發(fā)展的觀點(diǎn)，即二者間的關(guān)系應(yīng)在協(xié)調(diào)的基礎(chǔ)上統(tǒng)一于作為整體的“法”秩序之下。在此基礎(chǔ)上，作者以我國(guó)大陸地區(qū)首例“個(gè)人捐贈(zèng)稅案”為例，運(yùn)用法解釋的方法分析了該案中稅務(wù)機(jī)關(guān)和司法機(jī)關(guān)對(duì)“捐贈(zèng)”一詞所作的與私法不同理解的不當(dāng)之處，主張對(duì)稅法上的捐贈(zèng)應(yīng)當(dāng)作與私法上相同的理解，同時(shí)輔之以延期抵免制度，既可以解決稅法與私法對(duì)捐贈(zèng)作相同理解時(shí)稅收征管上所產(chǎn)生的問(wèn)題，又可以鼓

6、勵(lì)捐贈(zèng)，進(jìn)而保護(hù)納稅人的財(cái)產(chǎn)權(quán)益。 第二章則將關(guān)注點(diǎn)投向稅法學(xué)中的兩個(gè)基本范疇：稅收法律關(guān)系和稅收法律行為。通過(guò)本章，不僅界定了后文常用的兩個(gè)術(shù)語(yǔ)，而且還可由此展開(kāi)對(duì)現(xiàn)代稅法學(xué)理論的全面理解。本章分為兩節(jié)。第一節(jié)中，為了形成對(duì)比，作者首先總結(jié)了傳統(tǒng)稅法學(xué)關(guān)于稅收法律關(guān)系的研究成果。然后，作者概括了關(guān)于稅收法律關(guān)系性質(zhì)的權(quán)力關(guān)系說(shuō)與債務(wù)關(guān)系說(shuō)的兩種對(duì)立觀點(diǎn)的形成過(guò)程，指出現(xiàn)代稅法學(xué)中稅收法律關(guān)系應(yīng)當(dāng)以債務(wù)關(guān)系作為其基本定性。在此基

7、礎(chǔ)上，作者構(gòu)建并解讀了“現(xiàn)代稅收法律關(guān)系理論結(jié)構(gòu)示意圖”，認(rèn)為現(xiàn)代稅收法律關(guān)系整體上應(yīng)由以三方主體間的四種法律關(guān)系所組成的兩層結(jié)構(gòu)所構(gòu)成，并以此為后文提供了一個(gè)重要的分析工具。第二節(jié)中，作者創(chuàng)新性地對(duì)“稅收法律行為”作出了初步研究，對(duì)其概念和種類、性質(zhì)加以界定，并大致建立了稅法上行為的體系；其中著重分析了與稅法有關(guān)的契約行為的種類以及實(shí)踐中的主要表現(xiàn)形態(tài)。就稅收法律行為與私法學(xué)的關(guān)系，作者則從稅收法律關(guān)系三方主體行為中各選取一或兩種代表

8、性行為，獨(dú)創(chuàng)性地對(duì)其從私法學(xué)的角度進(jìn)行了分析。例如，對(duì)于國(guó)家的稅收立法行為和征稅行為，從債法的角度，認(rèn)為稅收立法行為是一種人民與國(guó)家之間就其“稅收契約”的訂立而進(jìn)行的協(xié)商訂約行為；從物權(quán)法的角度，認(rèn)為國(guó)家的征稅行為是國(guó)家所有權(quán)取得方式的一種；從侵權(quán)行為法的角度，則從抽象與具體、或必然與可能兩個(gè)層面論證了國(guó)家征稅行為的“侵權(quán)性”所在。再如，對(duì)納稅主體的稅法意思表示與私法意思表示之間的聯(lián)系與區(qū)別擇其要點(diǎn)進(jìn)行了分析。 第三章是本書(shū)的核

9、心和理論上的升華，其目的在于將稅法學(xué)研究從對(duì)規(guī)則體系的注釋說(shuō)明和對(duì)原則含義的歸納總結(jié)的層次，進(jìn)一步深入到對(duì)價(jià)值系統(tǒng)的建構(gòu)解釋的更高水平，深化稅法學(xué)基本理論的研究。本章分為兩節(jié)。第一節(jié)中，作者認(rèn)為，稅法的公平價(jià)值體系是由三個(gè)層次共同構(gòu)成的，分別為稅法的平等適用、征稅公平和本質(zhì)公平，重點(diǎn)在于第三層次的本質(zhì)公平，并借助于上一章中的“現(xiàn)代稅收法律關(guān)系理論結(jié)構(gòu)示意圖”對(duì)其作了較為詳盡的分析。最終認(rèn)為，稅收法律關(guān)系的債權(quán)債務(wù)關(guān)系性質(zhì)以及稅法公平價(jià)值

10、的根本內(nèi)容就在于：經(jīng)由憲法的形式，國(guó)家和納稅人根據(jù)稅收法定主義，通過(guò)“稅收法律”(以及作為中間主體的征稅機(jī)關(guān))建立其相互之間以征稅和納稅為外在表現(xiàn)形態(tài)、而以滿足和要求“公共需要”為內(nèi)在本質(zhì)內(nèi)容的權(quán)利義務(wù)關(guān)系；這一關(guān)系所內(nèi)涵的“契約精神”要求在調(diào)整納稅人分別與征稅機(jī)關(guān)和國(guó)家之間的關(guān)系時(shí)必須貫徹和體現(xiàn)“公平價(jià)值”以及“平等原則”。第二節(jié)，則是由稅法公平價(jià)值研究所引發(fā)的，關(guān)于以“契約精神”為支點(diǎn)和核心如何促使中國(guó)稅法學(xué)現(xiàn)代化的若干思考，主要探

11、討了“契約精神”的含義和中國(guó)稅法學(xué)現(xiàn)代化體系中的依法治稅、稅收法律意識(shí)的重構(gòu)、稅法的作用和功能以及現(xiàn)代稅法學(xué)的學(xué)科體系等四個(gè)問(wèn)題。 第四章探討的是稅法的原則問(wèn)題，本書(shū)從該章開(kāi)始由稅法的理論研究向稅法的制度研究過(guò)渡。本章分為三節(jié)。第一節(jié)，探討了稅法特有的基本原則——稅收法定主義。作者在描述了稅收法定主義得以確立的歷史發(fā)展過(guò)程之后，認(rèn)為其歷史意義就在于，以“同意”為核心建立起人民與國(guó)家之間的稅收憲法性法律關(guān)系；并將此種理解貫徹到對(duì)稅

12、收法定主義的基本含義和具體內(nèi)容的認(rèn)識(shí)之中。隨后，作者針對(duì)有學(xué)者認(rèn)為我國(guó)《憲法》第56條可以作為稅收法定主義的法律淵源的主張，運(yùn)用法解釋的方法，從范圍性因素、內(nèi)容性因素、控制性因素和能否反于稅法文義解釋等方面逐一加以分析，提出了我國(guó)《憲法》第56條并未體現(xiàn)稅收法定主義的觀點(diǎn)。第二節(jié)，探討了稅法特有的具體原則——實(shí)質(zhì)課稅原則(SubstantiveTaxationPrinciple)，作者分析了實(shí)質(zhì)課稅原則與稅收法定主義之間和法律的實(shí)質(zhì)主義

13、與經(jīng)濟(jì)的實(shí)質(zhì)主義之間的關(guān)系等理論難題，以及實(shí)質(zhì)課稅原則運(yùn)用于防范和治理稅收規(guī)避行為(TaxAvoidancebehavior)時(shí)的一些具體問(wèn)題。第三節(jié)中，作者將誠(chéng)實(shí)信用原則引入到稅法中，在分析了該原則適用于公法與稅法的法理基礎(chǔ)，以及適用于稅法的要件和效果之后，又分別探討了該原則與信賴保護(hù)原則以及情勢(shì)變更原則在稅法中適用時(shí)的關(guān)系。 第五章則主要探討如何通過(guò)稅收債務(wù)(法律)關(guān)系，將私法的相關(guān)制度引入到稅法當(dāng)中，其中參考其他國(guó)家的立法

14、例，對(duì)我國(guó)稅法的有關(guān)規(guī)定作出了評(píng)析，進(jìn)而提出修改完善的建議。本章分為三節(jié)。第一節(jié)中，作者主要對(duì)稅收債務(wù)關(guān)系的概念、特征和主體及其資格問(wèn)題進(jìn)行了探討。在首先界定了稅收債務(wù)關(guān)系的概念之后，作者認(rèn)為從債之本質(zhì)在于債權(quán)人為實(shí)現(xiàn)其特定利益的法律手段的角度來(lái)看，稅收債務(wù)關(guān)系與私法債務(wù)關(guān)系并無(wú)根本區(qū)別，而且在形式與結(jié)構(gòu)上頗具相似性。但稅收債務(wù)關(guān)系畢竟是一種公法上的債務(wù)關(guān)系，其與私法債務(wù)關(guān)系仍有不同之處，亦即其特征所在，包括：(1)產(chǎn)生根據(jù)不同，稅收債

15、務(wù)具有法定性與強(qiáng)行性；(2)主體不同，稅收債務(wù)關(guān)系具有一方主體的固有性和他方主體的廣泛性：(3)內(nèi)容不盡相同，稅收債務(wù)關(guān)系具有金錢給付性和關(guān)系內(nèi)容的不均等性；(4)處理爭(zhēng)議所采取的方式與適用程序不同，稅收債務(wù)關(guān)系具有特定性。在稅收債務(wù)關(guān)系的主體方面，作者對(duì)稅收債權(quán)人和稅收義務(wù)人進(jìn)行了分類，并認(rèn)為，僅有享有完整的稅權(quán)的國(guó)家才可以作為稅收債務(wù)關(guān)系的債權(quán)人；同時(shí)，創(chuàng)新性地從稅收權(quán)利能力、稅收行為能力和稅收責(zé)任能力三方面論證了稅收債務(wù)人的主體資

16、格問(wèn)題。第二節(jié)，首先闡述了稅收給付請(qǐng)求權(quán)的概念和分類，認(rèn)為稅收給付請(qǐng)求權(quán)包括稅收請(qǐng)求權(quán)、稅收退給請(qǐng)求權(quán)、稅收擔(dān)保責(zé)任請(qǐng)求權(quán)、稅收附帶給付請(qǐng)求權(quán)、稅收還付請(qǐng)求權(quán)和稅收繳還請(qǐng)求權(quán)六種。然后重點(diǎn)分析了稅收債務(wù)關(guān)系的擴(kuò)張，認(rèn)為稅收債務(wù)關(guān)系的擴(kuò)張應(yīng)當(dāng)僅指稅收連帶債務(wù)的情形，并對(duì)擴(kuò)張類型中最典型的第二次納稅義務(wù)作了分析。第三節(jié)中，作者從產(chǎn)生、變更和消滅三方面，分別論述了私法的有關(guān)理論和制度引入到稅收債務(wù)關(guān)系中的情形。在稅收債務(wù)關(guān)系的產(chǎn)生方面，作者主