稅法的懲罰性規(guī)則研究.pdf

1、一直以來，法學界總是有意無意間將懲罰與刑罰或者公民應當承擔的行政、民事責任聯(lián)系在一起，即便出現(xiàn)在稅法的研究當中，研究視角也難以突破傳統(tǒng)稅收刑事、行政或民事責任的窠臼。懲罰與以財政收入為目標的稅收似乎并不存在直接的聯(lián)系，是一直以來我們狹隘地解讀了應受譴責的懲罰概念之于法律體系構建的本意？還是稅法所具有的懲罰屬性是法律回應非均衡經(jīng)濟的新生元素？筆者通過本研究系統(tǒng)梳理了國內(nèi)外稅法懲罰性規(guī)則的立法和研究現(xiàn)狀，以一種全新而客觀的視角重新審視稅法的

2、懲罰性規(guī)則之于稅法體系構建中的地位、作用和完善途徑。
　　本研究是在我國努力建設社會主義法治國家的大背景下進行的稅法專項研究，力圖在完善我國稅法制度的過程中以刑法學、民法學對懲罰理論的研究為切入點，以法學和經(jīng)濟學等學科研究成果為支撐，檢視和反思我國稅法現(xiàn)有懲罰性規(guī)則存在的爭議，以對納稅人權利的保護和對社會可持續(xù)發(fā)展、經(jīng)濟穩(wěn)定、有序運行為目標，做出一種關于稅法的懲罰性規(guī)則的研究嘗試。
　　整個研究秉持緣起、質疑、反思、探索與發(fā)

3、展的邏輯脈絡，從懲罰性規(guī)則的歷史演進出發(fā)解讀懲罰性規(guī)則的內(nèi)涵，通過對經(jīng)濟和社會影響的效應分析質疑和反思現(xiàn)有規(guī)則體系引發(fā)的不良社會影響，在此基礎上深入思考規(guī)則運行的正當性和合理性，做出規(guī)則下的納稅人權利保護論證，從構建完善的地方稅體系入手探討懲罰性規(guī)則在地方政府財權與事權相匹配中的積極意義。同時，本研究中，通過梳理國內(nèi)外懲罰性稅法規(guī)則的立法和研究現(xiàn)狀，分析得出可資借鑒的相關經(jīng)驗，提煉出懲罰性規(guī)則所具有的稅法要素，最終提出完善我國懲罰性稅法

4、規(guī)則的建議。
　　除導論和結論外，本研究共分為六章。
　　第一章，稅收調(diào)控的全新視角：懲罰性規(guī)則。本章是整個研究的邏輯起點。主要分為三個部分。第一部分，從稅收在我國的歷史定位出發(fā)，通過對懲罰概念的重新解讀，總結得出現(xiàn)代稅法中懲罰性規(guī)則的概念內(nèi)涵、規(guī)則種類以及規(guī)則特點。在懲罰性規(guī)則的理論根源上，研究指出，社會契約論、?？碌膽土P理論、公共利益理論是懲罰性規(guī)則產(chǎn)生的起源，回應市場經(jīng)濟非均衡狀態(tài)的衡平稅法理論是懲罰性規(guī)則產(chǎn)生的直接稅

5、法理論依據(jù)。圍繞衡平稅法理論所提出的市場狀態(tài)，本研究對稅法的懲罰性規(guī)則存在的必要性和執(zhí)行的可行性進行了市場規(guī)制層面和納稅人認同層面的分析。第二部分，在對稅法的懲罰性規(guī)則的起源進行分析之后，本研究詳細分析了懲罰性規(guī)則的稅法定位，指出輔助性、特種目的性和相機抉擇性是該種規(guī)則之于稅法體系的主要地位和基本特點，這樣的一種稅法定位是由懲罰性規(guī)則所具有的成本和替代優(yōu)勢、經(jīng)濟和社會作用決定的，并反過來發(fā)揮相應的社會和經(jīng)濟作用。第三部分，由于懲罰性規(guī)則

6、從字面上來講易令人將其與周邊概念混淆，因此該部分將懲罰性規(guī)則與相關概念進行了區(qū)分，闡明懲罰性規(guī)則并非法律規(guī)則中的“罰則”，其適用也不同于稅法中的禁止抵扣規(guī)則，更不能簡單的將懲罰性規(guī)則與重稅主義相等同。
　　第二章，質疑與反思：懲罰性規(guī)則對經(jīng)濟與社會影響的效應分析。本章主要通過研究目前稅法理論與實務界對懲罰性規(guī)則存在的爭議以及懲罰性規(guī)則自身存在的局限性和適用的風險性，分析正確適用懲罰性規(guī)則應當注意解決的理論和實踐問題。主要分為四部分

7、。第一部分，從懲罰性規(guī)則自身的特性出發(fā)，客觀分析了懲罰性規(guī)則與憲法、稅法原則及社會秩序可能存在的沖突，并指出這些可能存在的理論意義上的沖突并非不能得到化解，懲罰性規(guī)則產(chǎn)生的實質意義是對各項法律和社會原則的一種補充和完善。第二部分，從懲罰性規(guī)則存在和適用的環(huán)境出發(fā)，指出懲罰性規(guī)則適用存在的環(huán)境局限性主要是由規(guī)則調(diào)控資源配置的局限性、稅收目標的內(nèi)部矛盾局限性以及政府缺陷產(chǎn)生的局限性綜合構成。第三部分，稅收負擔，是懲罰性規(guī)則引發(fā)社會抵觸情緒的

8、重要表征之一，也是懲罰性規(guī)則給納稅人造成負面稅感的直接誘發(fā)因素。在本部分中，通過對懲罰性規(guī)則下宏觀稅負和微觀稅負水平的分析，真實還原和反映出懲罰性規(guī)則給富豪階層、中產(chǎn)階層以及中低收入階層帶來的實際影響。第四部分，由于目前懲罰性規(guī)則自身以及適用環(huán)境存在的一系列問題，導致納稅人采取各種行為措施應對高額稅負，納稅人遵從度降低，懲罰性規(guī)則的實施效果受到影響，如何實現(xiàn)國家和納稅人的雙重獲利，成為研究中必須要解決的問題。
　　第三章，權利與權

9、力的博弈：懲罰性規(guī)則的稅權分析。對納稅人權利的保護是懲罰性規(guī)則研究的核心部分，懲罰性規(guī)則下納稅人權利的內(nèi)涵、表現(xiàn)形式以及保護途徑是本章研究的重點。本章主要分為四部分。第一部分，從學理的角度上闡明稅權及稅收法律關系的內(nèi)涵，指出公共物品理論是國家稅權權力之源，基于此而產(chǎn)生的公民稅權是公共物品理論衍伸和演化的產(chǎn)物。第二部分，將博弈的方法置入懲罰性規(guī)則下國家稅權和國民稅權的關系研究之中，通過對懲罰性規(guī)則下利益集團分化的分析，指出國家稅權和國民稅

10、權的均衡狀態(tài)不是一成不變的，而是在相互爭取和妥協(xié)中動態(tài)地實現(xiàn)的。第三部分，國家稅權，作為一種壟斷而強大的公權力，其使用在懲罰性規(guī)則下必須是受到嚴格的限制的。國家稅權之度從根本上是由公共利益所決定的，本部分通過對公共利益的稅法定性和定量分析得出公共利益的稅法邊界。從濫用國家稅權的風險和后果的角度指出，稅權必須具有中央和地方政府歸屬的明確性和立法權配置的合理性。第四部分，面對國家稅權，懲罰性規(guī)則下國民稅權必須得到充分的保障。本研究從經(jīng)濟、制

11、度和社會秩序出發(fā)，分析了國民稅權應當獲得保障的動因，指出國民稅權應當在價值的平衡和權利保護的傾斜中獲得全面的保障，并選擇了增稅同意權、知情權和專項用稅權三種權利進行國民稅權法律保護的具體分析。
　　第四章，實證的研究：懲罰性規(guī)則在國內(nèi)外的立法研究及分析。本章系統(tǒng)梳理了目前國內(nèi)外稅法的懲罰性規(guī)則的立法和研究現(xiàn)狀，為整個研究提供了實證分析的素材。主要分為兩個部分。第一部分，從懲罰性規(guī)則在我國國內(nèi)發(fā)展的歷史沿革出發(fā)，通過比對自然經(jīng)濟、計

12、劃經(jīng)濟和市場經(jīng)濟下懲罰性規(guī)則的發(fā)展狀況，印證了懲罰性規(guī)則是回應市場經(jīng)濟非均衡狀態(tài)的稅法產(chǎn)物的結論，本部分系統(tǒng)整理了中國大陸地區(qū)和臺灣地區(qū)現(xiàn)行的具有懲罰屬性的稅法規(guī)則，并對其立法和施行背景進行了簡要的分析。第二部分，從懲罰性規(guī)則在國外發(fā)展的歷史沿革出發(fā)，在傳統(tǒng)和現(xiàn)代稅收理論中探尋懲罰性規(guī)則的產(chǎn)生根源和發(fā)展脈絡。以美國、法國、韓國和俄羅斯為例，列舉了部分具有經(jīng)濟和社會影響力的懲罰性規(guī)則，通過對該類規(guī)則改革和發(fā)展的背景的分析，總結得出規(guī)則制定

13、和實施的經(jīng)驗及可借鑒之處。
　　第五章，探索與提煉：懲罰性規(guī)則的稅法要素分析。本章建立在之前研究的基礎上，提煉出稅法的懲罰性規(guī)則所具有的基本要素。主要分為五部分。第一部分，分析得出，懲罰性規(guī)則的價值目標是為了實現(xiàn)分配公平。并詳細闡明在公平理念指導下的懲罰性規(guī)則與我國目前實行的結構性減稅政策因具有目標和范圍的一致性而相互契合。第二部分，通過分析懲罰性規(guī)則決策主體、執(zhí)行主體和納稅人的特點，提煉出懲罰性規(guī)則的主體要素特征。第三部分，將懲

14、罰性規(guī)則下的客體分為人的客體和物的客體，一方面，通過對市場經(jīng)濟下人的有限自利、有限理性與有限自律的分析，總結得出懲罰性規(guī)則下人的客體特征，另一方面，通過對稅法物的客體的全面考察，分析得出，公共性和稀缺性是懲罰性規(guī)則下物的客體的本質特征。第四部分和第五部分，研究分析懲罰性規(guī)則下稅目、計稅依據(jù)和稅率的主要特點，通過對傳統(tǒng)三大稅率模式的比較，探討懲罰性規(guī)則下的稅率模式選擇標準。
　　第六章：本土與移植：我國稅法懲罰性規(guī)則的完善及創(chuàng)新。本

15、章是整個研究的應用部分和落腳點，通過探索、反思和發(fā)展，總結得出完善性的建議。主要分為三部分。第一部分，從本土的角度出發(fā)，將現(xiàn)有規(guī)則區(qū)分為以打擊、抑制為目的的典型懲罰性規(guī)則和以調(diào)節(jié)、引導為目的非典型懲罰性規(guī)則，并分別進行了探討。在典型懲罰性規(guī)則部分，重點探討通過規(guī)則調(diào)整對耕地占用稅的功能進行重新定位；以水污染、空氣污染和固體廢棄物污染為切入點，配合資源類稅法規(guī)則，完善污染行為的懲罰性規(guī)則；從反規(guī)避和反吸收立法角度出發(fā)，加強反傾銷和反補貼稅

16、的執(zhí)行效果；在非典型懲罰性規(guī)則部分，重點探討完善消費稅中對奢侈品的征稅范圍和稅負水平設計安排；健全房產(chǎn)稅（含試點地區(qū)）稅制設計的不足。第二部分，從移植性的角度出發(fā)，主要討論在中國稅法領域適時引入國外已經(jīng)成熟的懲罰性規(guī)則。主要包括上市公司累積收益稅、房屋空置稅和土地閑置稅，并從可行性和操作性方面進行相應的設計，期望與現(xiàn)有規(guī)則平穩(wěn)接軌。第三部分，懲罰性規(guī)則的設計不僅僅是為了譴責，主要目的是解決社會矛盾和經(jīng)濟問題。一個良好的稅制設計必須在財政