會計與稅法差異--山東地稅

1、,會計與稅法差異 主講：呂愛武 副教授,TEL: 18940867335E-mail:lvaiwu128@sina.com,會計法律法規(guī)和稅收法律法規(guī)都屬于經(jīng)濟(jì)法律法規(guī)范疇，都是調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)活動中的特定行為的法律規(guī)范，兩者相互影響共同發(fā)展。但是二者的立法目的、立法程序、立法技術(shù)與要求以及調(diào)整的對象不同，二者之間存在著差異，納稅人一方面要按會計規(guī)

2、定進(jìn)行會計核算，另一方面要按稅法規(guī)定申報納稅。這就是我們說的納稅調(diào)整。,涉及流轉(zhuǎn)稅方面的差異相對較少，目前涉及所得稅方面的差異相對較多,所得稅法第二十一條：在計算應(yīng)納稅所得額時，企業(yè)財務(wù)、會計處理辦法與稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定不一致的，應(yīng)當(dāng)依照稅收法律、行政法規(guī)的規(guī)定計算。,稅收優(yōu)先原則,對存在的問題無須進(jìn)行會計處理，而只需在所得稅年度納稅申報表上進(jìn)行調(diào)整（附表3）。,,關(guān)于做好2009年度企業(yè)所得稅匯算清繳工作的通知國稅函 

3、[2010]148號企業(yè)所得稅法規(guī)定不明確的，在沒有明確規(guī)定之前，暫按企業(yè)財務(wù)、會計規(guī)定計算。,,5,處理差異必須堅持兩個基本原則一是在進(jìn)行會計核算時，所有企業(yè)應(yīng)嚴(yán)格遵循企業(yè)會計制度（準(zhǔn)則）的相關(guān)要求，進(jìn)行會計要素的確認(rèn)、計量與記錄，不得違反會計制度（準(zhǔn)則） 。二是在完成納稅義務(wù)時，必須按照稅法的要求進(jìn)行，如會計賬務(wù)處理與稅法規(guī)定不一致，應(yīng)按照稅法的規(guī)定，采用相應(yīng)的方法調(diào)整，完成納稅義務(wù)。,例如，企業(yè)支付違法經(jīng)營罰款10000

4、元。 會計上的處理為借：營業(yè)外支出10000 貸：銀行存款10000 這種會計處理本身并沒有違反會計有關(guān)規(guī)定。但是，我們在所得稅年度納稅申報時要進(jìn)行納稅調(diào)整（附表3） ，使之符合企業(yè)年度納稅所得的稅法規(guī)定。,,主要財務(wù)報表---- 財務(wù)會計報告的核心,資產(chǎn)負(fù)債表：利潤表：所有者權(quán)益變動表現(xiàn)金流量表,凸顯了資產(chǎn)負(fù)債表的核心地位,利潤表項(xiàng)目,一、營業(yè)收入 減：營業(yè)

5、成本 營業(yè)稅金及附加 銷售費(fèi)用 管理費(fèi)用 財務(wù)費(fèi)用 資產(chǎn)減值損失 加：公允價值變動收益 投資收益二、營業(yè)利潤 加：營業(yè)外收入 減：營業(yè)外支出 其中：非流動資產(chǎn)處置損失三、利潤總額 減：所得稅費(fèi)

6、用四、凈利潤五、每股收益（一）基本每股收益（二）稀釋每股收益,申報表設(shè)計：會計利潤±納稅調(diào)整 　　　國際通行：會計利潤±納稅調(diào)整 獨(dú)立的所得稅帳目核算,,1—13行，完全是企業(yè)的會計數(shù)據(jù)，因此我們要堅持在會計正確核算的基礎(chǔ)上進(jìn)行所得稅申報。 14—25行，集中體現(xiàn)了稅收政策的正確把握、運(yùn)用以及與會計差異的調(diào)整。,稅收和會計差異的分類,按時間分： 永久性

7、、暫時性按性質(zhì)分： 收入類、扣除類、資產(chǎn)類,,永久性差異：,在某一會計期間，稅前會計利潤與納稅所得之間由于計算口徑不同而形成的差異。這種差異在本期產(chǎn)生，不能在以后各期轉(zhuǎn)回，即永久存在，故被稱為“永久性差異”。,,1、減少所得稅額 應(yīng)納稅所得額＜會計利潤（納稅調(diào)減）如：①會計確認(rèn)收入稅收不確認(rèn) ②會計未確認(rèn)費(fèi)用損失稅收允許扣除,,2、增加所得稅額 應(yīng)納稅所得額＞會計利潤（納稅調(diào)增）如：

8、①會計不確認(rèn)收入稅法計收入 ②會計確認(rèn)為費(fèi)用損失稅法不允許扣除,暫時性差異:,暫時性差異雖說是由于資產(chǎn)或負(fù)債賬面價值與計稅基礎(chǔ)不同而產(chǎn)生的一種差異 ,由于此差異是暫時性地存在于會計與稅務(wù)之間,它會隨著時間的推移 而自動消失,或會隨著時間的推移而自動轉(zhuǎn)回,所以把此差異叫暫時性差異。暫時性差異在以后年度當(dāng)會計報表上列示的資產(chǎn)收回，或者列示的負(fù)債償還時，會產(chǎn)生應(yīng)課稅金額或扣除金額。,,1、未來將減少所得稅額 當(dāng)期應(yīng)納稅所得

9、額＞ 會計利潤（納稅調(diào)增） 如：某項(xiàng)收入會計于以后期間確認(rèn)，但按稅法規(guī)定計入當(dāng)期應(yīng)稅所得額 某項(xiàng)費(fèi)用會計確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用，而企業(yè)所得稅卻不允許當(dāng)期扣除，而留待以后扣除。,,2、未來將增加所得稅額 當(dāng)期應(yīng)納稅所得額＜會計利潤（納稅調(diào)減） 例如:投資業(yè)務(wù)會計上按權(quán)益法進(jìn)行核算時，準(zhǔn)則規(guī)定應(yīng)按被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈利潤中投資方享有的份額確認(rèn)為投資收益。當(dāng)期有稅后利潤，無論被投資方是否進(jìn)行分配，投資方在會計上都將確認(rèn)為投資

10、收益；,暫時性差異影響計稅所得并不影響會計利潤的，對此類納稅調(diào)整除調(diào)稅外，還需通過所得稅會計的方法進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理。,所得稅會計,,,,借：所得稅費(fèi)用 遞延所得稅資產(chǎn) 貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 遞延所得稅負(fù)債,所得稅會計核算方法,,應(yīng)付稅款法 納稅影響會計法債務(wù)法利潤表債務(wù)法資產(chǎn)負(fù)債表債務(wù)法遞延法,,借：所得稅 貸：應(yīng)交稅金——應(yīng)交所得稅,,第一講 收入項(xiàng)的

11、差異與調(diào)整,收入概念對比,《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14號—收入》收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。 《小企業(yè)會計制度》 收入指企業(yè)在銷售商品、提供勞務(wù)及他人使用本企業(yè)資產(chǎn)等日常活動中形成的經(jīng)濟(jì)利益的總流入。,新稅法第六條規(guī)定，企業(yè)以貨幣形式和非貨幣形式從各種來源取得的收入，為收入總額。包括： 1.銷售貨物收入； 2.提供勞務(wù)收入； 3.轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)收入；

12、 4.股息、紅利等權(quán)益性投資收益； 5.利息收入； 6.租金收入； 7.特許權(quán)使用費(fèi)收入； 8.接受捐贈收入； 9.其他收入。,取得非貨幣性資產(chǎn)收入或權(quán)益是否計入應(yīng)納稅所得額。,收入形式,(1) 貨幣形式：現(xiàn)金、存款、應(yīng)收賬款、應(yīng)收票據(jù)、準(zhǔn)備持有至到期的債券投資以及債務(wù)的豁免等。(2) 非貨幣形式：存貨、固定資產(chǎn)、生物資產(chǎn)、無形資產(chǎn)、股權(quán)投資、不準(zhǔn)備持有至到期的債券投資、勞務(wù)以及有關(guān)權(quán)益等。企業(yè)以非貨幣

13、形式取得的收入，應(yīng)當(dāng)按照公允價值確定收入額 公允價值的確定：市場價格,會計收入與稅法收入確認(rèn)的原則比較,會計：權(quán)責(zé)發(fā)生制，配比原則，實(shí)質(zhì)重于形式原則，謹(jǐn)慎性原則,稅法：權(quán)責(zé)發(fā)生制，實(shí)質(zhì)重于形式,一、銷售商品（貨物）收入,銷售貨物收入：是指企業(yè)銷售商品、產(chǎn)品、原材料、包裝物、低值易耗品以及其他存貨取得的收入。,制造業(yè)盈利的主要來源,（一）確認(rèn)條件上的差異,會計：1.企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方2.企業(yè)既沒有保留通

14、常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實(shí)施有效控制3.收入的金額能夠可靠地計量4.相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流入企業(yè)5.相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量,稅法：1.商品銷售合同已經(jīng)簽訂，企業(yè)已將商品所有權(quán)相關(guān)的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；2.企業(yè)對已售出的商品既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有實(shí)施有效控制；3.收入的金額能夠可靠地計量；4.已發(fā)生或?qū)l(fā)生的銷售方的成本能夠可靠地核算。,國稅函〔2

15、008〕875號 關(guān)于確認(rèn)企業(yè)所得稅收入若干問題的通知,企業(yè)會計準(zhǔn)則14號《收入》,： A企業(yè)于2007年10月20日向B企業(yè)銷售一批商品，以托收承付結(jié)算方式進(jìn)行結(jié)算。該批商品的成本為60 000元，增值稅發(fā)票上注明售價100 000元，增值稅17 000元。A企業(yè)在銷售時已知B企業(yè)資金暫時困難，難以及時支付貨款，但為了減少存貨積壓，同時也為了維持與B企業(yè)長期以來建立的商業(yè)關(guān)系，A企業(yè)將商品銷售給了B 企業(yè)。該批商品已經(jīng)發(fā)

16、出，并已向銀行辦妥托收手續(xù)。1、會計處理？2、繳稅嗎？繳什么稅?　何時繳？,2007年 A企業(yè)應(yīng)將已發(fā)出的商品成本轉(zhuǎn)入“發(fā)出商品”科目，應(yīng)作的會計分錄如下： 　　　借：發(fā)出商品 60 000 　　　　貸：庫存商品 60 000 同時將增值稅發(fā)票上注明的增值稅額轉(zhuǎn)入應(yīng)收賬款：　　　借：應(yīng)收賬款--應(yīng)收銷項(xiàng)稅額 17 000 　　　　貸：應(yīng)交稅費(fèi)--應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 17 000

17、 2007年所得稅繳嗎？交多少？,假定2008年4月5日A企業(yè)得知B企業(yè)經(jīng)營情況逐漸好轉(zhuǎn)，B企業(yè)承諾近期付款，A企業(yè)可以確認(rèn)收入：　　　借：應(yīng)收賬款--B企業(yè) 100 000 　　　　貸：主營業(yè)務(wù)收入 100 000 　　同時結(jié)轉(zhuǎn)成本：　　　借：主營業(yè)務(wù)成本 60 000 　　　　貸：發(fā)出商品 60 000　　12月28日收到款項(xiàng)時： 　　　借：銀行存款

18、 117 000 　　　　貸：應(yīng)收賬款--B企業(yè) 100 000　　　　　　　　　　--應(yīng)收銷項(xiàng)稅額 17 000 2008年應(yīng)作納稅調(diào)減?,（二）計量方面的差異,會計： 基本原則：已收或應(yīng)收金額的公允價值 通常為已收或應(yīng)收金額,稅法： 從購貨方已收或應(yīng)收的合同或協(xié)議價款,（三）具體差異,會計規(guī)定： 按照應(yīng)收的合同價款的現(xiàn)值確定其公允價值，按其

19、公允價值確認(rèn)銷售收入。應(yīng)收的合同價款與其公允價值之間的差額，在合同期間內(nèi)， 作為利息收入，沖減財務(wù)費(fèi)用,具有融資性質(zhì)的分期收款銷售商品。,稅收規(guī)定：以分期收款方式銷售貨物的，按照合同約定的收款日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)；,【例】,2008年1月1日，A公司采用分期收款方式向B公司銷售一套大型設(shè)備，合同約定的銷售價格為2000萬元，分5次于每年12月31日等額收取。該大型設(shè)備成本為1560萬元，在現(xiàn)銷方式下，該大型設(shè)備的的銷售價格為160

20、0萬元。,A公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)的銷售商品收入金額為1600萬元（應(yīng)收合同或協(xié)議價款的現(xiàn)值=現(xiàn)銷價格）確認(rèn)的銷售商品收入與合同或協(xié)議價款的差額（400萬元）作為“未實(shí)現(xiàn)融資收益”，在合同或協(xié)議期間攤銷，并沖減財務(wù)費(fèi)用,,A公司銷售成立時： 借：長期應(yīng)收款 2000 貸：主營業(yè)務(wù)收入 1600 未實(shí)現(xiàn)融資收益 400,第1年末： 借：銀行存款 400 貸：長期應(yīng)

21、收款 400借：未實(shí)現(xiàn)融資收益 126.88 貸：財務(wù)費(fèi)用 126.88,,B公司購入時：借：固定資產(chǎn) 1600（計稅基礎(chǔ)2000） 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 400 長期應(yīng)付款款 2000,第一年末借：長期應(yīng)付款 400 貸：銀行存款 400 借：財務(wù)費(fèi)用

22、 126.88 貸：未確認(rèn)融資費(fèi)用 126.88,,稅收分5年確認(rèn)收入，每年400萬元，會計上將1600萬元于銷售貨物當(dāng)年一次性確認(rèn)為收入，2008年度則調(diào)減應(yīng)納稅所得額1200萬元，以后四年每年則調(diào)增應(yīng)納稅所得額400萬元。,確認(rèn)為融資收益的400萬元在合同或協(xié)議期間內(nèi)，按照應(yīng)收款項(xiàng)的攤余成本和實(shí)際利率計算確定的攤銷金額，沖減財務(wù)費(fèi)用，此部分則在沖減財務(wù)費(fèi)用當(dāng)年做調(diào)減應(yīng)納稅所得額處理。,2 采用委托

23、代銷方式銷售商品,會計規(guī)定：收取手續(xù)費(fèi)：采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷商品的，在收到代銷清單時確認(rèn)收入。 視同買斷：采用視同買斷方式委托代銷商品的，按銷售商品確認(rèn)條件確認(rèn)收入,稅收規(guī)定： 銷售商品采用支付手續(xù)費(fèi)方式委托代銷的，在收到代銷清單時確認(rèn)收。,3 采用售后回購方式銷售,會計規(guī)定：采用售后回購方式銷售商品的，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；回購價格大于原售價的，差額應(yīng)在回購期間按期計提利息，計入財務(wù)費(fèi)用。有確鑿證據(jù)表明售后回購交易滿足銷

24、售商品收入確認(rèn)條件的，銷售的商品按售價確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。,稅收規(guī)定： 采用售后回購方式銷售商品的，銷售的商品按售價確認(rèn)收入，回購的商品作為購進(jìn)商品處理。有證據(jù)表明不符合銷售收入確認(rèn)條件的，如以銷售商品方式進(jìn)行融資，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債，回購價格大于原售價的，差額應(yīng)在回購期間確認(rèn)為利息費(fèi)用。,4 采用售后租回方式銷售商品,會計規(guī)定：采用售后租回方式銷售商品的，收到的款項(xiàng)應(yīng)確認(rèn)為負(fù)債；售價與資產(chǎn)賬面價值之間的差額，應(yīng)

25、當(dāng)采用合理的方法進(jìn)行分?jǐn)?，作為折舊費(fèi)用或租金費(fèi)用的調(diào)整。有確鑿證據(jù)表明認(rèn)定為經(jīng)營租賃的售后租回交易是按照公允價值達(dá)成的，銷售的商品按售價確認(rèn)收入，并按帳面價值結(jié)轉(zhuǎn)成本。,二、提供勞務(wù)收入---勞務(wù)的價值,稅收規(guī)定： 企業(yè)受托加工制造……等，以及從事……業(yè)務(wù)或者提供勞務(wù)等，持續(xù)時間超過12個月的，按照納稅年度內(nèi)完工進(jìn)度或者完成的工作量確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn). 企業(yè)在各個納稅期末，提供勞務(wù)交易的結(jié)果能夠可靠估計的，應(yīng)采用完工進(jìn)度（完

26、工百分比）法確認(rèn)提供勞務(wù)收入。,會計規(guī)定：1.不跨年度的勞務(wù)收入 ----完成合同法確認(rèn)2.跨年度的勞務(wù)收入（1）對交易結(jié)果作出可靠估計的 ---完工百分比法（2）勞務(wù)交易結(jié)果不能可靠估計的 ---成本回收法,【例】:甲公司2007年12月1日接受一項(xiàng)設(shè)備安裝任務(wù),安裝期3個月,合同總收入600000元,至年底已預(yù)收安裝費(fèi)440000元,實(shí)際發(fā)生安裝費(fèi)280000元,估計

27、還將發(fā)生安裝費(fèi)120000元,按照實(shí)際發(fā)生成本占估計總成本的比例確定勞務(wù)的完工進(jìn)度.,完工進(jìn)度28/(28+12)=70%2007.12.31確認(rèn)勞務(wù)收入60*70%-0=422007.12.31結(jié)轉(zhuǎn)的勞務(wù)成本40*70%-0=28(1)實(shí)際發(fā)生勞務(wù)成本借:勞務(wù)成本 28 貸:應(yīng)付職工薪酬 28,（2）預(yù)收勞務(wù)款時借:銀行存款 44 貸:預(yù)收賬款 44(3)2007.12.31日確

28、認(rèn)勞務(wù)收入結(jié)轉(zhuǎn)勞務(wù)成本借:預(yù)收帳款 42 貸:主營業(yè)務(wù)收入 42借:主營業(yè)務(wù)成本 28 貸:勞務(wù)成本 28,,【例】:A接受B安裝工程,約定工期2年,合同額300萬,第一年完成60%,第二年40%;按進(jìn)度付款.A第一年按約定完成任務(wù),但B無能支付180萬,只收回150萬.會計上:確認(rèn)150萬收入；稅收上:按完成工作量確認(rèn)180萬(60%×300);,提供勞務(wù)與

29、銷售商品同時發(fā)生時的確認(rèn)與計量,1、 能夠區(qū)分且能夠單獨(dú)計量的(如電梯生產(chǎn)、安裝；設(shè)計產(chǎn)品并加工、銷售軟件并在以后負(fù)責(zé)升級等） 銷售商品/提供勞務(wù)2、不能夠區(qū)分或不能夠單獨(dú)計量的（一攬子合同，）作為銷售商品處理 （發(fā)出商品時不確認(rèn)收入，安裝完后再確認(rèn)）,1.從事運(yùn)輸業(yè)務(wù)的單位或個人，發(fā)生銷售貨物并負(fù)責(zé)運(yùn)輸，所售貨物的混合銷售行為，征收增值稅。2、電信單位自己銷售無線尋呼機(jī)、移動電話，并為客戶提供有關(guān)的電信服務(wù)的，屬于混合銷售，

30、征收營業(yè)稅，對單純銷售無線尋呼機(jī)、移動電話，不提供有關(guān)的電信勞務(wù)服務(wù)的，征收增值稅。,三、讓渡資產(chǎn)使用權(quán)收入,是指企業(yè)擁有所有權(quán)的資產(chǎn)（包括現(xiàn)金、無形資產(chǎn)、固定資產(chǎn)等）讓給其他單位或各人使用，并取得收入，企業(yè)并不失去所有權(quán)。,放棄使用權(quán)的補(bǔ)償,企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定，利息收入，按照合同約定的債務(wù)人應(yīng)付利息的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn).,會計規(guī)定:按權(quán)責(zé)發(fā)生制,按實(shí)際利率計算.,利息收入,補(bǔ)充：扣除按時間平均扣除,【例】：甲企業(yè)貸款100萬給乙

31、企業(yè)，年利率10%，使用2年。到期利息20萬元。合同簽訂：第一種：乙方分期付息，每半年或一年付一次第二種：2年后一次性還本付息第三種：提前扣除2年利息20萬，,租金收入,稅收規(guī)定： 租金收入，按照合同約定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。,會計規(guī)定： 出租人在租賃期內(nèi)各個期間按照直線法確認(rèn)為當(dāng)期損益，其他方法更為系統(tǒng)合理的，也可采用其他方法。,關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅法若干稅收問題的通知國稅函【2010】79號

32、,補(bǔ)充：一次性支付超過一年的租金按照租賃期限均勻扣除；,根據(jù)《實(shí)施條例》第十九條的規(guī)定，企業(yè)提供固定資產(chǎn)、包裝物或者其他有形資產(chǎn)的使用權(quán)取得的租金收入，應(yīng)按交易合同或協(xié)議規(guī)定的承租人應(yīng)付租金的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。其中如果交易合同或協(xié)議中規(guī)定租賃期限跨年度，且租金提前一次性支付的，根據(jù)《實(shí)施條例》第九條規(guī)定的收入與費(fèi)用配比原則，出租人可對上述已確認(rèn)的收入，在租賃期內(nèi)，分期均勻計入相關(guān)年度收入。,國稅函【2010】79號,【例】2009年

33、A企業(yè)租賃房屋給B企業(yè)，租賃期3年，每年租金100萬元，2008年一次收取了3年的租金300萬。,稅收處理：根據(jù)國稅函【2010】79號， 根據(jù)權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，在稅收上可以每年確認(rèn)100萬元收入，堅持了權(quán)責(zé)發(fā)生制原則和配比原則。,會計處理：2009年確認(rèn)100萬租金收入，,【例】 2009年簽訂租賃合同，租賃期3年，2011年一次性收取租金300萬元。 、,會計處理：2009、2010、2011年每年確認(rèn)收入100萬元，,因此，目前租

34、金收入的納稅義務(wù)發(fā)生時間，體現(xiàn)了“權(quán)責(zé)發(fā)生制”+“納稅必要資金的原則”。,稅收處理：在2011年一次性確認(rèn)收入，,特許權(quán)使用費(fèi)收入,企業(yè)所得稅法實(shí)施條例規(guī)定：特許權(quán)使用費(fèi)收入，按照合同約定的特許權(quán)使用人應(yīng)付特許權(quán)使用費(fèi)的日期確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。,會計準(zhǔn)則規(guī)定①一次收費(fèi)且不提供后續(xù)服務(wù)，視同銷售該資產(chǎn)，一次性確認(rèn)收入；②提供后續(xù)服務(wù)的，按合同有效期分期確認(rèn)收入；③分期收取使用費(fèi)的，按約定的時間和金額分期確認(rèn)收入。,國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)

35、所得稅若干稅務(wù)事項(xiàng)銜接問題的通知國稅函【2009】98,,三、關(guān)于利息收入、租金收入和特許權(quán)使用費(fèi)收入的確認(rèn)　　新稅法實(shí)施前已按其他方式計入當(dāng)期收入的利息收入、租金收入、特許權(quán)使用費(fèi)收入，在新稅法實(shí)施后，凡與按合同約定支付時間確認(rèn)的收入額發(fā)生變化的，應(yīng)將該收入額減去以前年度已按照其它方式確認(rèn)的收入額后的差額，確認(rèn)為當(dāng)期收入。,四、建造合同收入--- 權(quán)責(zé)發(fā)生制的具體表現(xiàn),參見提供勞務(wù)收入,,與合同有

36、關(guān)的零星收益是指在合同執(zhí)行過程中取得的、但不計入合同收入而應(yīng)沖減合同成本的非經(jīng)常性的收益（主要包括完成合同后處置殘余物資取得的收益）。,與稅法的比較：不允許沖減合同成本，應(yīng)計入收入總額。這一點(diǎn)會計與稅法存在差異。,借：銀行存款 或原材料 貸 ：工程施工 或 生產(chǎn)成本/ 在建工程,,如果預(yù)計總成本將超過合同預(yù)計總收入，應(yīng)將預(yù)計損失立即確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用

37、。,預(yù)計損失準(zhǔn)備的確認(rèn),（一）預(yù)計損失是指合同預(yù)計總成本超過合同預(yù)計總收入。（二）如果合同預(yù)計總成本超過合同預(yù)計總收入，應(yīng)將預(yù)計損失立即確認(rèn)為當(dāng)期費(fèi)用。,,借：資產(chǎn)減值損失—合同預(yù)計損失　 貸：存貨跌價準(zhǔn)備—預(yù)計損失準(zhǔn)備,稅法對各種準(zhǔn)備金是不予承認(rèn)的，需要進(jìn)行企業(yè)所得稅的納稅調(diào)整,會計處理（結(jié)果能可靠估計的）：,相關(guān)科目： 工程施工—合同成本 間接費(fèi)用 合

38、同毛利 工程結(jié)算 機(jī)械作業(yè),1.簽訂建造合同后，收到客戶支付的工程預(yù)付款 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款2.工程施工過程中，發(fā)生相關(guān)合同成本 借:工程施工－合同成本 －間接費(fèi)用 貸：應(yīng)付職工薪酬 原材料 累計折舊等3.發(fā)生機(jī)械化作業(yè)和運(yùn)輸作業(yè)活動 借：機(jī)械作業(yè)

39、 貸：應(yīng)付職工薪酬 原材料 累計折舊等,4.機(jī)械作業(yè)成本分配給各受益對象 借：工程施工—工程成本等 勞務(wù)成本等 貸：機(jī)械作業(yè)5.期末根據(jù)人工分配法或直接費(fèi)用分配法把“工程施工－間接費(fèi)用”分?jǐn)偟礁鞴こ添?xiàng)目中。 借：工程施工—合同成本 貸：工程施工—間接費(fèi)用6.根據(jù)工程進(jìn)度

40、，結(jié)算工程價款 借：應(yīng)收賬款 貸：工程結(jié)算7.收到客戶撥付工程款 借：銀行存款 貸：應(yīng)收賬款,8.資產(chǎn)負(fù)債表日確認(rèn)合同收入和支出 借：主營業(yè)務(wù)成本 工程施工—合同毛利 貸：主營業(yè)務(wù)收入 （預(yù)計合同總收入小于總成本的，可能貸記合同毛利。此時應(yīng)當(dāng)將預(yù)計損失計入當(dāng)期損益。通常借記資產(chǎn)減值損失，貸記存貨跌價

41、準(zhǔn)備等）9.完工回收殘值 借：原材料等 貸：工程施工—合同成本,10.確認(rèn)完工期間的收入和成本（略）11.存在存貨跌價準(zhǔn)備的（合同總收入小于總成本） 借：存貨跌價準(zhǔn)備 貸：主營業(yè)務(wù)成本12.工程竣工結(jié)算 借：工程結(jié)算（合同總價款） 貸：工程施工－合同毛利 —合同成本,五、其他業(yè)務(wù)收入,稅收規(guī)

42、定： 材料銷售收入、代購代銷手續(xù)費(fèi)收入、包裝物出租收入、其他,會計規(guī)定： 出租固定資產(chǎn)、出租無形資產(chǎn)、出租包裝物和商品、銷售材料、 材料用于非貨幣性交換或債務(wù)重組等實(shí)現(xiàn)的收入,六、視同銷售收入：,稅收規(guī)定： 企業(yè)發(fā)生非貨幣性資產(chǎn)交換，以及將貨物、財產(chǎn)、勞務(wù)用于……等用途的，應(yīng)當(dāng)視同銷售貨物、轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)或者提供勞務(wù)，但……另有規(guī)定的除外。 國稅函[2008]828號,會計規(guī)定：確認(rèn)收入不

43、確認(rèn)收入,所有者權(quán)益是否增加，是否有相應(yīng)的對價實(shí)現(xiàn),所有權(quán)屬的變化,七、 營業(yè)外收入,會計規(guī)定： 非流動性資產(chǎn)處置利得，非貨幣性資產(chǎn)交換（非流動資產(chǎn)），債務(wù)重組利得，捐贈利得， 政府補(bǔ)助，確實(shí)無法支付而按規(guī)定程序經(jīng)批準(zhǔn)后轉(zhuǎn)作營業(yè)外收入的應(yīng)付款項(xiàng)。,稅收規(guī)定： 固定資產(chǎn)盤盈、處置固定資產(chǎn)凈收益、非貨幣性資產(chǎn)交易收益、 出售無形資產(chǎn)收益、罰款凈收入、債務(wù)重組收益、政府補(bǔ)助收入、 捐贈收入,（一）固定資產(chǎn)盤盈,會計規(guī)定：

44、執(zhí)行《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的企業(yè)會計上視為以前年度會計差錯，通過“以前年度損溢調(diào)整”科目核算。需要納稅調(diào)整執(zhí)行《企業(yè)會計制度》、《小企業(yè)會計制度》的企業(yè)，在資產(chǎn)清查中發(fā)生的固定資產(chǎn)盤盈數(shù)額通過“營業(yè)外收入”賬戶核算。,稅收規(guī)定：計入營業(yè)外收入，,（二）處置固定資產(chǎn)凈收益,會計規(guī)定：通過“固定資產(chǎn)清理”科目核算，最終轉(zhuǎn)入“營業(yè)外收入”,稅收規(guī)定：計入營業(yè)外收入，,注意：折舊、減值的差異,（三）非貨幣性資產(chǎn)交易收益,稅收規(guī)定：確定收益，計入

45、營業(yè)外收入,會計規(guī)定：1.確認(rèn)損益，計入營業(yè)外收入2.不確認(rèn)損益,換出資產(chǎn)為固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)的非貨幣性資產(chǎn)交換,會計規(guī)定：,兩種計量基礎(chǔ),公允價值,賬面價值,必須符合兩個條件,交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì),換入或換出資產(chǎn)的公允價值能夠可靠計量,上述兩個條件均不符合,換出資產(chǎn),,,,,,[例],華聯(lián)公司以庫存商品換入甲公司持有的H公司普通股股票200萬股作為長期股權(quán)投資，支付相關(guān)稅費(fèi)5萬元。換出庫存商品的賬面余額為380萬元，公允價值500萬

46、元，增值稅額85萬元。華聯(lián)公司向甲公司支付補(bǔ)價20萬元。,華聯(lián)公司處理如下：,初始投資成本=500+85+5+20=610（萬元）,①借：長期股權(quán)投資—H公司（成本）610 貸：主營業(yè)務(wù)收入 500 應(yīng)交稅金—應(yīng)交增值稅(銷項(xiàng)稅額) 85 銀行存款 25,②借：主營業(yè)務(wù)成本 380 貸：庫存商品

47、 380,（四）出售無形資產(chǎn)收益,會計規(guī)定：計入“營業(yè)外收入”,稅收規(guī)定：計入營業(yè)外收入，,注意：攤銷、減值的差異,（五）罰款凈收入,稅收規(guī)定：計入營業(yè)外收入，,,會計規(guī)定：計入“營業(yè)外收入”,(六)債務(wù)重組收益,會計規(guī)定： 在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的協(xié)議或者法院的裁定作出讓步的事項(xiàng)。,稅收規(guī)定： 是指在債務(wù)人發(fā)生財務(wù)困難的情況下，債權(quán)人按照其與債務(wù)人達(dá)成的書面協(xié)

48、議或者法院裁定書，就其債務(wù)人的債務(wù)作出讓步的事項(xiàng)。,債務(wù)重組方式,新準(zhǔn)則： 1.以資產(chǎn)清償債務(wù)； 2.將債務(wù)轉(zhuǎn)為資本； 3.修改其他債務(wù)條件（不包括以上兩種方式）； 4.以上三種方式的組合等。,非貨幣性資產(chǎn)償債的處理原則--公允價值計量,債務(wù)重組的會計處理,1.以資產(chǎn)清償債務(wù)；（1）以現(xiàn)金清償債務(wù)債務(wù)人:借：應(yīng)付帳款等 貸：現(xiàn)金 營業(yè)外收入—債務(wù)重組利得,債權(quán)人借：現(xiàn)金 壞賬準(zhǔn)備

49、 營業(yè)外支出—債務(wù)重組損失 貸：應(yīng)收賬款等 （資產(chǎn)減值損失）減值準(zhǔn)備的存在，會產(chǎn)生差異,（2）以非現(xiàn)金資產(chǎn)清償債務(wù),債務(wù)人借：應(yīng)付賬款等 貸：非現(xiàn)金資產(chǎn)（按公允價值） 營業(yè)外收入—債務(wù)重組利得 轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)賬面價值與其公允價值之差，則視同常規(guī)業(yè)務(wù)，計入相應(yīng)的損益項(xiàng)目。,債權(quán)人借：非現(xiàn)金資產(chǎn)（按公允價值） 壞賬準(zhǔn)備 營業(yè)外支出—債務(wù)重組損失

50、貸：應(yīng)收賬款等 （資產(chǎn)減值損失）,,《企業(yè)所得稅實(shí)施條例》第二十五條/第七十五條,財政部 國家稅務(wù)總局關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知財稅[2009]59號,【關(guān)于貫徹落實(shí)企業(yè)所得稅若干稅收問題的通知】國稅函【2010】79號,,【例】 ：甲企業(yè)20X6年4月因購買原材料而欠乙企業(yè)貨款35.1萬元，由于公司財務(wù)困難，不能按合同規(guī)定歸還欠款，經(jīng)甲乙公司協(xié)商，于當(dāng)年20X7年5月17日達(dá)成重組協(xié)議：甲公司以自

51、己生產(chǎn)的“強(qiáng)健”運(yùn)動鞋40箱歸還所欠乙公司全部債務(wù)，該產(chǎn)品銷售價格28萬元，成本18萬元，雙方均為一般納稅人。,甲企業(yè)帳務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款-乙公司 35.1　貸：主營業(yè)務(wù)收入 28 　 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額） 4.76 營業(yè)外收入-債務(wù)重組利得 2.34　　借：主營業(yè)務(wù)成本 18萬元 貸：庫存商品 18萬元,思考:若債務(wù)人對該存貨計提了減值準(zhǔn)備?,,乙企業(yè)帳務(wù)處理借：庫存商品

52、 28 應(yīng)交稅費(fèi)-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 4.76 營業(yè)外支出—債務(wù)重組損失 2.34 貸：應(yīng)收賬款—甲公司 35.1萬元,2.債務(wù)轉(zhuǎn)為資本,債務(wù)人借：應(yīng)付賬款等 貸：股本（按面值）/實(shí)收資本（按份額） 資本公積（股份的公允價值總額與股本或?qū)嵤召Y本之間的差額） 營業(yè)外收入—債務(wù)重組利得,債權(quán)人借：長期股權(quán)投資（按公允價值） 壞賬準(zhǔn)備 營業(yè)外支出

53、—債務(wù)重組損失 貸：應(yīng)收賬款等 （資產(chǎn)減值損失）,,[例]：甲企業(yè)20X6年4月因購買原材料而欠乙企業(yè)貨款35.1萬元，由于公司財務(wù)困難，不能按合同規(guī)定歸還欠款，經(jīng)甲乙公司協(xié)商，于20X7年5月17日達(dá)成重組協(xié)議：甲公司以15萬普通股償還所欠債務(wù)，假設(shè)普通股每股面值為1元，該普通股的公允價值為每股1.6元。,,甲企業(yè)帳務(wù)處理:借：應(yīng)付賬款———乙公司 35.1　 貸：股本 15　　

54、　 資本公積——股本溢價 9　　　　 營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 11.1,乙企業(yè)帳務(wù)處理借：長期股權(quán)投資（按公允價值）24 營業(yè)外支出—債務(wù)重組損失 11.1 貸：應(yīng)收賬款等 35.1,3.修改其他債務(wù)條件,債務(wù)人借：應(yīng)付賬款等 貸：重組后債務(wù)（按公允價值） 預(yù)計負(fù)債（或有應(yīng)付金額） 營業(yè)外收入—債務(wù)重組利得,債權(quán)人借

55、：重組后債權(quán)（按公允價值，不確認(rèn)或有應(yīng)收金額） 壞賬準(zhǔn)備 營業(yè)外支出—債務(wù)重組損失 貸：應(yīng)收賬款等 （資產(chǎn)減值損失）,或有應(yīng)付金額、減值的存在，可能導(dǎo)致差異,,【例】：甲企業(yè)20X6年4月因購買原材料而欠乙企業(yè)貨款35.1萬元，由于公司財務(wù)困難，不能按合同規(guī)定歸還欠款，經(jīng)甲乙公司協(xié)商，于20X7年5月17日達(dá)成重組協(xié)議:甲公司同意將債務(wù)減少至30萬元，并將債務(wù)到期日延至

56、2008年4月31日。,,甲企業(yè)帳務(wù)處理借：應(yīng)付賬款———乙公司 35.1　　貸：應(yīng)付帳款——債務(wù)重組 30　　　　 營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 5.1,乙企業(yè)帳務(wù)處理借：應(yīng)收賬款-債務(wù)重組 30 營業(yè)外支出-債務(wù)重組損失 5.1　　貸：應(yīng)收帳款-甲公司 35.1萬元,,[例]：承上例將債務(wù)到期日延至20X8年12月31日，債務(wù)本金減至30萬元。但是附有條件：債務(wù)重組后，如甲企業(yè)20X8年盈利，則應(yīng)付金額

57、為32萬元（2萬元為利息），如果無盈利，則維持原30萬元不變。假如在重組日或有應(yīng)付金額符合《企業(yè)會計準(zhǔn)則第13號——或有事項(xiàng)》中有關(guān)預(yù)計負(fù)債確認(rèn)條件。,存在或有應(yīng)付金額的情況,,甲企業(yè)帳務(wù)處理：借：應(yīng)付賬款—乙公司 35.1萬元　　貸：應(yīng)付帳款—債務(wù)重組 30萬元　　　　預(yù)計負(fù)債-—債務(wù)重組 2萬元　　　　營業(yè)外收入—債務(wù)重組利得 3.1萬元,乙企業(yè)帳務(wù)處理借：應(yīng)收賬款-債務(wù)重組 30 營業(yè)外支出-債務(wù)重組損失 5.

58、1　　貸：應(yīng)收帳款-甲公司 35.1,20X8年應(yīng)依據(jù)不同情況，分別作出如下的會計及稅務(wù)處理：,（1）20X8年如果盈利，甲企業(yè)應(yīng)付金額為32萬元時，應(yīng)做如下會計處理：借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 30萬元 預(yù)計負(fù)債 2萬元 貸：銀行存款 32萬元,,(2) 如果20X8年底，甲企業(yè)未盈利，僅支付了30萬元，應(yīng)做如下會計處理：　　借：應(yīng)付賬款——債務(wù)重組 30萬元　　　　預(yù)計負(fù)債 2萬元　　　　貸：銀行存款 30萬

59、元　　　　　　營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 2萬元,國家稅務(wù)總局大連培訓(xùn)中心,,4.組合重組債務(wù)的一部分以資產(chǎn)清償，另一部分則轉(zhuǎn)為資本；債務(wù)的一部分以資產(chǎn)消償，另一部分則修改其他債務(wù)條件；債務(wù)的一部分轉(zhuǎn)為資本，另一部分則修改其他債務(wù)條件；債務(wù)的一部分以資產(chǎn)消償，一部分轉(zhuǎn)為資本，另一部分則修改其他債務(wù)條件 企業(yè)要按照規(guī)定的次序進(jìn)行會計處理，并且進(jìn)行相應(yīng)的稅務(wù)處理,,權(quán)益性交易原則與債務(wù)重組 企業(yè)接受的捐贈和債務(wù)豁免,按照會計

60、準(zhǔn)則規(guī)定符合確認(rèn)條件的,通常應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為當(dāng)期收益。如果接受控股股東或控股股東的子公司直接或間接的捐贈,從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上判斷屬于控股股東對企業(yè)的資本性投入,應(yīng)作為權(quán)益性交易,相關(guān)利得計入所有者權(quán)益(資本公積)。,財會函【2008】60,（七）政府補(bǔ)助收入,虧損企業(yè)的“救生圈”,財政撥款財政貼息稅收返還無償劃撥非貨幣性資產(chǎn),技改專項(xiàng)資金/鼓勵企業(yè)安置職工就業(yè)而給予的獎勵款項(xiàng)/糧食定額補(bǔ)貼/研發(fā)撥款,行政劃撥土地使用權(quán)天然起源的天然林,

61、國家稅務(wù)總局大連培訓(xùn)中心,,稅收規(guī)定： 在實(shí)際收到款項(xiàng)時確認(rèn)收入實(shí)現(xiàn),會計規(guī)定：（1）與資產(chǎn)相關(guān)的政府補(bǔ)助--確認(rèn)為遞延收益，在相關(guān)資產(chǎn)使用壽命內(nèi)平均分配 ；(2)與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助 ①用于補(bǔ)償已發(fā)生的費(fèi)用或損失的,取得時計入當(dāng)期損益(營業(yè)外收入) ②用于補(bǔ)償以后期間的費(fèi)用或損失的,先確認(rèn)為遞延收益,在確認(rèn)費(fèi)用的期間內(nèi),分期計入營業(yè)外收入,國家稅務(wù)總局大連培訓(xùn)中心,財稅【2008】151號　　（一）企業(yè)取得的各類財政

62、性資金，除屬于國家投資和資金使用后要求歸還本金的以外，均應(yīng)計入企業(yè)當(dāng)年收入總額?！　。ǘζ髽I(yè)取得的由國務(wù)院財政、稅務(wù)主管部門規(guī)定專項(xiàng)用途并經(jīng)國務(wù)院批準(zhǔn)的財政性資金，準(zhǔn)予作為不征稅收入，在計算應(yīng)納稅所得額時從收入總額中減除。　　本條所稱財政性資金，是指企業(yè)取得的來源于政府及其有關(guān)部門的財政補(bǔ)助、補(bǔ)貼、貸款貼息，以及其他各類財政專項(xiàng)資金，包括直接減免的增值稅和即征即退、先征后退、先征后返的各種稅收，但不包括企業(yè)按規(guī)定取得的出口退稅款

63、。財稅【2009】87號 財企【2008】179號,國家稅務(wù)總局大連培訓(xùn)中心,2024/3/22,97,,關(guān)于企業(yè)政策性搬遷或處置收入有關(guān)企業(yè)所得稅處理問題的通知國稅函[2009]118號,關(guān)于廣西合山煤業(yè)有限責(zé)任公司取得補(bǔ)償款有關(guān)所得稅處理問題的批復(fù) 國稅函〔2009〕18號,國家稅務(wù)總局大連培訓(xùn)中心,（八）接受捐贈收入：,稅收規(guī)定： 是指企業(yè)接受的來自其他企業(yè)、組織或者個人無償

64、給予的貨幣性資產(chǎn)、非貨幣性資產(chǎn)，按照實(shí)際收到捐贈資產(chǎn)時確認(rèn)收入的實(shí)現(xiàn)。,會計規(guī)定：新準(zhǔn)則：視同經(jīng)濟(jì)利益流入，計入營業(yè)外收入,權(quán)益性交易原則,《關(guān)于企業(yè)取得財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓等所得企業(yè)所得稅處理問題的公告》 2010年第19號公告,企業(yè)取得財產(chǎn)（包括各類資產(chǎn)、股權(quán)、債權(quán)等）轉(zhuǎn)讓收入、債務(wù)重組收入、接受捐贈收入、無法償付的應(yīng)付款收入等，不論是以貨幣形式、還是非貨幣形式體現(xiàn)，除另有規(guī)定外，均應(yīng)一次性計入確認(rèn)收入的年度計算繳納企業(yè)所得稅。公告自發(fā)布之

65、日起30日后施行（也即2010年11月26日起執(zhí)行），2008年1月1日至本公告施行前，各地就上述收入計算的所得，已分5年平均計入各年度應(yīng)納稅所得額計算納稅的，在本公告發(fā)布后，對尚未計算納稅的應(yīng)納稅所得額，應(yīng)一次性作為本年度應(yīng)納稅所得額計算納稅。,無特殊規(guī)定企業(yè)取得的收入不可遞延納稅,國發(fā)〔2008〕21號　　1.對單位和個體經(jīng)營者將自產(chǎn)、委托加工或購買的貨物通過公益性社會團(tuán)體、縣級以上人民政府及其部門無償捐贈給受災(zāi)地區(qū)的，免征增值稅

66、、城市維護(hù)建設(shè)稅及教育費(fèi)附加?！　?.對企業(yè)、個人通過公益性社會團(tuán)體、縣級以上人民政府及其部門向受災(zāi)地區(qū)的捐贈，允許在當(dāng)年企業(yè)所得稅前和當(dāng)年個人所得稅前全額扣除?！　?.財產(chǎn)所有人將財產(chǎn)（物品）捐贈給受災(zāi)地區(qū)所書立的產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)免征應(yīng)繳納的印花稅。,2024/3/22,八、公允價值變動收益,會計規(guī)定： 交易性金融資產(chǎn)，交易性金融負(fù)債，投資性房地產(chǎn)（公允價值計量模式下）公允價值變動形成的應(yīng)計入當(dāng)期損益的利得,借

67、:交易性金融資產(chǎn) 貸:公允價值變動損益或反之,稅法規(guī)定： 持有期間—公允價值變動不計入應(yīng)稅所得; 處置或結(jié)算時—取得價款扣除歷史成本后的差額應(yīng)計入處置或結(jié)算期間的應(yīng)稅所得。,投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計量的比較,會計：通常應(yīng)當(dāng)采用成本模式計量只有符合特定條件的，才允許采用公允價值模式計量---- 不計提折舊或攤銷,以期末公允價值為基礎(chǔ),公允價值與原賬面價值的差額計入當(dāng)期損益. 借:投資性房地產(chǎn)(公允價值變動

68、) 貸:公允價值變動損益,稅法：成本模式以歷史成本計稅基礎(chǔ) ；持有期間增或減值，除另規(guī)外，不調(diào)整計稅基礎(chǔ)視同固定或無形資產(chǎn)管理計提折舊或攤銷,執(zhí)行有關(guān)企業(yè)所得稅政策問題的通知財稅[2007]80號,投資收益,企業(yè)以各種方式對外投資所取得的收益，包括持有的交易性金融資產(chǎn)，持有至到期投資，可供出售金融資產(chǎn)和長期股權(quán)投資實(shí)現(xiàn)的投資收益。,利潤的重要組成部分,,持有收益轉(zhuǎn)讓收益,稅收規(guī)定：　　通過支付現(xiàn)金方式取得的投資資