我國(guó)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得稅制度的完善.pdf

1、伴隨著國(guó)際資本的自由流動(dòng)日益迅速，跨國(guó)企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的發(fā)生也越來(lái)越普遍。通常情況下，非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)交易較為復(fù)雜，且隱蔽性較強(qiáng)，不易被稅務(wù)機(jī)關(guān)發(fā)現(xiàn)，因此，為了獲取股權(quán)轉(zhuǎn)讓收益的最大化，越來(lái)越多的非居民企業(yè)采用間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的方式來(lái)規(guī)避本應(yīng)歸屬于其的所得稅義務(wù)，而由此引發(fā)的涉稅問(wèn)題也越來(lái)越受到各國(guó)稅務(wù)部門(mén)的關(guān)注。近年來(lái)，隨著世界經(jīng)濟(jì)日益融為一體、各種商業(yè)模式日益更新，跨國(guó)企業(yè)的避稅行為也越來(lái)越頻繁，對(duì)此，世界各國(guó)紛紛加大了對(duì)各類(lèi)國(guó)際

2、避稅活動(dòng)的打擊力度。
　　為了應(yīng)對(duì)非居民企業(yè)通過(guò)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)避稅的行為，我國(guó)相應(yīng)發(fā)布了一系列的文件。相關(guān)政策的陸續(xù)出臺(tái)，一方面，為我國(guó)對(duì)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)進(jìn)行稅務(wù)處理提供了相對(duì)完整的法律法規(guī)依據(jù)，另一方面，也由于其相對(duì)局限性和缺乏操作性而在稅收實(shí)踐中產(chǎn)生了不少爭(zhēng)議。
　　因此，本文旨在通過(guò)梳理我國(guó)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得稅制度，進(jìn)一步思考我國(guó)現(xiàn)有政策存在的不足，并在此基礎(chǔ)上，結(jié)合國(guó)外對(duì)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的征稅經(jīng)驗(yàn)，

3、結(jié)合具體案例分析，力圖提出完善我國(guó)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得稅制度的建議。該研究的進(jìn)行，一方面有利于推動(dòng)我國(guó)在該稅收領(lǐng)域研究工作的進(jìn)展，從而完善我國(guó)相關(guān)所得稅理論;另一方面也利于推動(dòng)我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)避稅行為的打擊工作，維護(hù)我國(guó)稅收利益。因此，有其現(xiàn)實(shí)意義。
　　本文正文主要分為五部分:
　　第一部分主要是國(guó)內(nèi)外相關(guān)研究情況:(1)國(guó)外研究部分，首先，介紹了國(guó)際兩大范本OECD范本和UN范本對(duì)該類(lèi)交易的稅收

4、管轄權(quán)分配問(wèn)題和在非居民企業(yè)濫用稅收協(xié)定避稅時(shí)，兩個(gè)范本均允許來(lái)源國(guó)運(yùn)用國(guó)內(nèi)反避稅原則對(duì)該類(lèi)避稅行為進(jìn)行規(guī)制的立場(chǎng)。其次，列舉了印度、澳大利亞和秘魯這三個(gè)國(guó)家對(duì)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的稅務(wù)處理，其對(duì)我國(guó)有一定的參考價(jià)值;(2)國(guó)內(nèi)研究部分，主要?dú)w納了股權(quán)轉(zhuǎn)讓制度的幾個(gè)問(wèn)題:一是間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)征稅權(quán)問(wèn)題。從文獻(xiàn)來(lái)看，大部分學(xué)者認(rèn)為我國(guó)對(duì)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的稅收管轄權(quán)存在爭(zhēng)議，缺乏上位法的依據(jù);二是在“合理商業(yè)目的”的界定上，部分學(xué)者認(rèn)為

5、我國(guó)稅務(wù)機(jī)關(guān)在運(yùn)用“實(shí)質(zhì)重于形式”原則時(shí)過(guò)于主觀片面，不能從整體上把握該類(lèi)交易的實(shí)質(zhì)，相關(guān)規(guī)定還有待完善;三是相關(guān)制度存在缺陷和征管存在難題?，F(xiàn)行政策引起的稅收管轄爭(zhēng)議和雙重征稅問(wèn)題以及相關(guān)政策用語(yǔ)模糊等這些問(wèn)題都是不可忽視的，而在征管中也存在著征管信息不對(duì)稱(chēng)、股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得難以計(jì)算等難題;四是梳理了我國(guó)大部分學(xué)者對(duì)該稅收問(wèn)題的政策建議。
　　第二部分主要對(duì)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的基本概念與相關(guān)理論進(jìn)行了具體的闡述。首先，界定了非居

6、民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的概念;其次，介紹了非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的基本模式和常見(jiàn)模式;再者，闡述了境外投資企業(yè)采用間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)方式得以避稅的基礎(chǔ)，即根據(jù)我國(guó)“來(lái)源地原則”和對(duì)“股權(quán)轉(zhuǎn)讓”中“轉(zhuǎn)讓”的有限解釋?zhuān)蔷用衿髽I(yè)通過(guò)轉(zhuǎn)讓中間控股公司從而間接轉(zhuǎn)讓我國(guó)居民企業(yè)股權(quán)的所得視為來(lái)源于我國(guó)境外，無(wú)需在我國(guó)履行所得稅義務(wù)。這導(dǎo)致在投資增值的過(guò)程中，為獲取更大的投資利益，非居民企業(yè)往往采取間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的方式進(jìn)行交易;最后，從量能納稅的稅收公平原則、

7、稅收效率原則和實(shí)質(zhì)課稅原則三個(gè)方面闡述了我國(guó)對(duì)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)避稅行為進(jìn)行規(guī)制的理論依據(jù)。
　　第三部分主要是從國(guó)內(nèi)與國(guó)外的角度對(duì)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得稅制度進(jìn)行了梳理，并在梳理與分析的過(guò)程中發(fā)現(xiàn)我國(guó)現(xiàn)有相關(guān)制度存在的缺陷。首先，系統(tǒng)梳理了兩稅合并以來(lái)我國(guó)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的相關(guān)規(guī)定，并在此基礎(chǔ)上分析了現(xiàn)行非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得稅制度相對(duì)于以往制度的進(jìn)步性;隨后，指出我國(guó)現(xiàn)行非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得稅制度存在的

8、主要問(wèn)題:一是與稅收法定原則沖突，存在法律風(fēng)險(xiǎn);二是存在雙重征稅和稅收管轄權(quán)爭(zhēng)議;三是“合理商業(yè)目的”的判斷標(biāo)準(zhǔn)不夠完善;四是征管信息不對(duì)稱(chēng)，稅收情報(bào)交換制度落后。其中，在涉及雙重征稅的問(wèn)題時(shí)，以美國(guó)為例具體闡述了這一問(wèn)題產(chǎn)生的原因，而針對(duì)“合理商業(yè)目的”的判斷標(biāo)準(zhǔn)問(wèn)題，筆者認(rèn)為相比于以往制度，7號(hào)公告雖然給出了更全面、更詳細(xì)的指引，但其還是存在著一定的不足;最后，通過(guò)梳理國(guó)外對(duì)該類(lèi)交易的相關(guān)征稅規(guī)定，進(jìn)一步思考如何借鑒國(guó)外相關(guān)經(jīng)驗(yàn)來(lái)完

9、善我國(guó)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得稅制度。
　　第四部分主要是引入“沃達(dá)豐”這一經(jīng)典稅案來(lái)說(shuō)明問(wèn)題，該部分主要分析了“沃達(dá)豐稅案”存在的爭(zhēng)議點(diǎn)以及印度最高法院對(duì)該稅案的觀點(diǎn)闡述?！拔诌_(dá)豐稅案”的爭(zhēng)議焦點(diǎn)在于印度稅務(wù)部門(mén)是否能夠按照“實(shí)質(zhì)重于形式”的原則穿透中間控股公司，從而將香港和記集團(tuán)間接轉(zhuǎn)讓印度和記公司股權(quán)所得視為來(lái)源于印度境內(nèi)所得并據(jù)以征稅。而這其中涉及到了“穿透原則”的適用、“合理商業(yè)目的”的判斷、是否存在濫用稅收協(xié)定以及扣繳義務(wù)人如

10、何確定等一系列問(wèn)題。沃達(dá)豐集團(tuán)的勝訴暴露了印度國(guó)內(nèi)稅法關(guān)于非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)制度的不足:首先，印度國(guó)內(nèi)所得稅法的相關(guān)概念較為模糊，比如“所得來(lái)源條款”是否包含“穿透原則”、“扣繳義務(wù)人”是否包含支付款項(xiàng)的非居民企業(yè)等，這些概念在印度法規(guī)中都沒(méi)有得到明確的規(guī)定，從而導(dǎo)致在稅務(wù)實(shí)踐中引起爭(zhēng)議;其次，對(duì)“合理商業(yè)目的”的判斷比較片面，沒(méi)有運(yùn)用“整體看待”原則等。而在我國(guó)現(xiàn)有制度尚存不足的情況下，研究“沃達(dá)豐稅案”無(wú)疑會(huì)給我國(guó)在該稅收領(lǐng)域的

11、發(fā)展帶來(lái)一定的啟示。
　　最后部分針對(duì)我國(guó)現(xiàn)有相關(guān)制度存在的不足提出完善建議，主要包括以下幾個(gè)方面:一是落實(shí)稅收法定原則，加強(qiáng)納稅指導(dǎo)。從長(zhǎng)遠(yuǎn)來(lái)看，我們要在《企業(yè)所得稅法》中明確我國(guó)對(duì)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的稅收管轄權(quán);從短期來(lái)看，建議我國(guó)制定相關(guān)納稅指導(dǎo)文件，在稅務(wù)系統(tǒng)中建立專(zhuān)門(mén)用于非居民企業(yè)申報(bào)的模塊;二是加強(qiáng)國(guó)際稅收協(xié)調(diào)，解決稅收爭(zhēng)議。這意味著我國(guó)要積極地與其他國(guó)家或地區(qū)開(kāi)磋商，通過(guò)簽訂附有消除重復(fù)征稅條款的稅收協(xié)定來(lái)避免雙

12、重征稅，同時(shí)，在遵守協(xié)定的前提下注重保障我國(guó)正當(dāng)?shù)亩愂绽?三是完善“合理商業(yè)目的”相關(guān)規(guī)定，引入事先裁定制度。針對(duì)現(xiàn)有制度“合理商業(yè)目的”判斷標(biāo)準(zhǔn)中部分用語(yǔ)較為模糊的規(guī)定，要進(jìn)一步明確，同時(shí)在非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的稅務(wù)管理中，稅務(wù)部門(mén)可以引入事先裁定制度，提高稅務(wù)征管效率;四是加強(qiáng)稅收情報(bào)交換，健全稅收信息監(jiān)管機(jī)制。對(duì)外，我們要加快與其他國(guó)家稅收情報(bào)的交換頻率，盡快修改我國(guó)現(xiàn)有稅收協(xié)定中的情報(bào)交換內(nèi)容，并有針對(duì)性地與一些低稅率國(guó)家或

13、地區(qū)談判、簽訂新的稅收情報(bào)交換協(xié)定。對(duì)內(nèi)，我們要建立長(zhǎng)效的稅收信息監(jiān)管機(jī)制，做好稅源信息監(jiān)管工作、積極進(jìn)行常規(guī)巡查以及與其他相關(guān)部門(mén)建立信息交換平臺(tái)等。
　　在寫(xiě)作過(guò)程中，本文主要采用了以下四種研究方法來(lái)進(jìn)行論述:一是文獻(xiàn)研究法。通過(guò)檢索相關(guān)的文獻(xiàn)和查閱書(shū)刊報(bào)紙并在此基礎(chǔ)上對(duì)資料進(jìn)行歸納總結(jié)，為論文提供重要理論基礎(chǔ);二是歷史分析法。通過(guò)歷史分析法對(duì)我國(guó)相關(guān)制度進(jìn)行了系統(tǒng)的梳理，同時(shí)提出了現(xiàn)行非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得稅制度相對(duì)于以

14、往相關(guān)制度的進(jìn)步性;三是比較分析法。主要是將我國(guó)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)相關(guān)制度和部分國(guó)家的相關(guān)征稅規(guī)定進(jìn)行對(duì)比，并在此基礎(chǔ)上充分借鑒其他國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)，為完善我國(guó)非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)所得稅制提供一定的參考;四是案例分析法。通過(guò)引入印度“沃達(dá)豐稅案”，更好地說(shuō)明問(wèn)題。
　　本文的創(chuàng)新之處在于從實(shí)務(wù)出發(fā)，引入非居民企業(yè)間接轉(zhuǎn)讓股權(quán)的經(jīng)典案例“沃達(dá)豐稅案”，深入解讀、分析案例的主要爭(zhēng)議點(diǎn)和印度最高法院在處理該案件時(shí)作出的觀點(diǎn)闡述，并結(jié)合我國(guó)具體情況