舞弊審計

1、1一、典型舞弊案例簡析筆者通過對近年來國內(nèi)外典型案件的分析發(fā)現(xiàn)，最大的審計風(fēng)險來源于被審計單位的經(jīng)營失敗。而經(jīng)營失敗往往導(dǎo)致管理層舞弊，由此導(dǎo)致審計失敗。案例1：2001年的安然事件是近年來震驚國際資本市場的重大案件。安然公司的破產(chǎn)導(dǎo)致了作為世界“五大”之一的安達信會計師事務(wù)所的終結(jié)，并引發(fā)了全球性的注冊會計師行業(yè)誠信危機和一系列重大變革的出臺。其原因在于公司虛假經(jīng)營、虛構(gòu)利潤、隱瞞虧損。例如，利用“特別目的實體”高估利潤、低估負債；通

2、過空掛應(yīng)收票據(jù)，高估資產(chǎn)和股東權(quán)益；通過合伙企業(yè)操縱利潤；利用合伙企業(yè)網(wǎng)絡(luò)組織自我交易，隱藏巨額虧損。案例2：2001年的銀廣廈案件是我國近年來影響最大的案件之一。其直接原因是銀廣廈天津公司捏造虛假經(jīng)營引起的。公司通過偽造購銷合同、偽造出口報關(guān)單、虛開增值稅專用發(fā)票、偽造免稅文件和偽造金融票據(jù)等手段，虛構(gòu)主營業(yè)務(wù)收入，虛構(gòu)巨額利潤7.45億元。其中，1999年為1.78億元，2000年為5.67億元。由此，銀廣廈風(fēng)光多時的業(yè)績神話被連續(xù)

3、兩年半虧損的事實所取代。銀廣廈事發(fā)之后，中天勤會計師事務(wù)所以及相關(guān)注冊會計師被吊銷執(zhí)業(yè)資格，并受到法律懲處。案例3：2002年6月25日，世界通信公司財務(wù)真相被揭露，涉嫌虛報巨額利潤。經(jīng)調(diào)查，2001年到2002年第一季度，公司憑空捏造出38.52億美元利潤。在真相被報的次日，世界通信股票價格由鼎盛時期的60多美元降到9美分。美國證券交易委員會以民事欺詐的罪名將其告上法庭。不可否認，在上述案例中，涉案的會計師事務(wù)所大多負有普通過失、重大

4、過失或欺詐等責任。但是，導(dǎo)致會計師事務(wù)所及其注冊會計師出現(xiàn)審計失敗而承擔風(fēng)險的直接原因并不是事務(wù)所本身，而是被審計公司的生產(chǎn)經(jīng)營狀況出現(xiàn)了問題，因此被審計公司利用虛構(gòu)業(yè)務(wù)、虛增收入、夸大利潤、隱瞞虧損和負債、虛增資產(chǎn)和股東權(quán)益等手段進行舞弊，并且這種舞弊是由管理層策劃并執(zhí)行的“一條龍造假”，可以輕易繞過內(nèi)部控制的約束。近年來，資本市場上有很多重大的財務(wù)丑聞屬于管理層舞弊?！耙粭l龍造假”一般能做到證證相符、賬務(wù)處理正確，所以在這種情況下，

5、交易的實質(zhì)性測試失靈。如果是員工舞弊，內(nèi)控導(dǎo)向的實質(zhì)性測試可能有效，但對管理舞弊往往無效。如果注冊會計師不注重從宏觀層面把握財務(wù)風(fēng)險，而是直接實施控制測試和實質(zhì)性的測試，容易產(chǎn)生審計失敗，因為企業(yè)管理層的舞弊凌駕于內(nèi)部控制之上，內(nèi)部控制是失效的。正是基于這種管理舞弊，注冊會計師需要把視角放在企業(yè)內(nèi)部的監(jiān)管之外，放在企業(yè)的目標、戰(zhàn)略和相關(guān)的經(jīng)營風(fēng)險方面，審計時要跳出賬簿、跳出內(nèi)控，根據(jù)現(xiàn)代財務(wù)舞弊的特點進入以查找管理舞弊為核心的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)?/p>

6、計模式。二、國際上審計風(fēng)險準則的發(fā)展隨著現(xiàn)代風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嬙诶碚撗芯颗c實務(wù)中的運用日趨成熟，國際審計與鑒證準則理事會（IAASB）以及美國、英國、加拿大等國的審計準則制定機構(gòu)都制定和修訂了一系列的審計風(fēng)險相關(guān)準則。新的國際審計準則的發(fā)展分為三個階段。第一階段是英國、美國和加拿大成立聯(lián)合工作小組，進行了調(diào)查審計方法的發(fā)展、探討審計風(fēng)險模型是否仍然適當、在這三個國家開展調(diào)2查研究等工作，最終在2000年5月向國際審計與鑒證準則委員會提交報告，

7、從而將風(fēng)險準則提上了議事日程；第二階段是國際審計與鑒證準則委員會與美國聯(lián)合風(fēng)險評估工作組進行的相關(guān)工作，這時的制度環(huán)境發(fā)展的新情況是美國成立審計有效性小組，對2001年－2002年的會計失敗進行調(diào)研，并提出新的監(jiān)管規(guī)則（美國薩班斯法案）；第三個階段是三項新準則于2002年10月開始征求意見，2003年10月發(fā)布并自2004年12月15日起生效。新國際審計準則修訂了審計風(fēng)險模型，而不是規(guī)定一種新的方法，但相關(guān)內(nèi)容有大量的改變與發(fā)展，更多地

8、體現(xiàn)了風(fēng)險評估導(dǎo)向的審計理念。例如，國際審計準則315款規(guī)定，審計人員必須先了解企業(yè)及其所處的經(jīng)營環(huán)境，包括內(nèi)控，以充分確認和評估由于錯誤和舞弊導(dǎo)致的財務(wù)報表重大錯報風(fēng)險，并據(jù)此設(shè)計和實施后續(xù)審計程序。這一條款使基于經(jīng)營風(fēng)險分析的風(fēng)險導(dǎo)向?qū)徲嫷母鞑糠种贫然蔀橐粋€循環(huán)遞推的過程，并提倡使用交叉查證。其他國家的準則修訂也突出了風(fēng)險評估的重要性。例如，美國審計準則（SAS）第100號關(guān)于舞弊內(nèi)容的主要變化包括：增加了風(fēng)險評估程序，包括向負