對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的探討

1、隨著知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代的到來(lái)，人力資源的特性使它在一個(gè)組織的各項(xiàng)資源中的地位突顯出來(lái)，因此人力資源會(huì)計(jì)也越來(lái)越受到人們的重視。本文對(duì)人力資源會(huì)計(jì)有關(guān)問題進(jìn)行探討。一、人力資源的會(huì)計(jì)確認(rèn)要將人力資源納入財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)體系，我們要面對(duì)的第一個(gè)問題即是，到底是否能將入力資源確認(rèn)為資產(chǎn)。企業(yè)的人力資源，就是指能夠推動(dòng)整個(gè)企業(yè)發(fā)展的勞動(dòng)者的能力的總稱。我們知道，無(wú)論是勞動(dòng)者的勞動(dòng)技能，還是企業(yè)家的創(chuàng)新能力，都是生產(chǎn)不可缺少的要素。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)條件下，生產(chǎn)要素要

2、靠市場(chǎng)機(jī)制來(lái)配置。同樣，人力資源也需要由市場(chǎng)來(lái)配置，因而它具有商品的屬性。而企業(yè)的商品本身就具有資產(chǎn)的屬性。因此，從其作為生產(chǎn)要素這個(gè)角度來(lái)看，人力資源具有資產(chǎn)屬性。我們?cè)倏磿?huì)計(jì)學(xué)里對(duì)資產(chǎn)的定義：資產(chǎn)是指過(guò)去的交易或事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益。我們現(xiàn)在對(duì)人力資源加以分析，看其是否滿足資產(chǎn)的定義。第一，人財(cái)會(huì)躺計(jì)盤掘t艘勰l蹈誼眨對(duì)人力資源會(huì)計(jì)的探討口文／樊友彪力資源是企業(yè)通過(guò)過(guò)去的交易而實(shí)際控制的。

3、當(dāng)勞動(dòng)者與企業(yè)通過(guò)簽訂合同，建立雇傭與被雇傭關(guān)系時(shí)，企業(yè)通過(guò)支付薪酬，從而獲得對(duì)人力資源的控制權(quán)，即企業(yè)取得或控制了其的使用權(quán)。第二，人力資源可以為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)經(jīng)濟(jì)收益。在知識(shí)經(jīng)濟(jì)時(shí)代，知識(shí)、技術(shù)是生產(chǎn)發(fā)展的關(guān)鍵因素，而人是這些關(guān)鍵因素的載體，對(duì)一個(gè)企業(yè)來(lái)說(shuō)，它效益的高低、發(fā)展的快慢主要取決于人的能力是否充分發(fā)揮，取決于人力資源的利用程度。一項(xiàng)新的發(fā)明、一個(gè)好的管理制度、一個(gè)有創(chuàng)意的想法，都可以為企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)收益，而使這些實(shí)現(xiàn)的主動(dòng)力，

4、就是人力資源。所以，人力資源可以為企業(yè)帶來(lái)未來(lái)收益應(yīng)該是毫無(wú)疑問的。通過(guò)以上分析，可以發(fā)現(xiàn)人力資源完全符合資產(chǎn)要素的定義。那么，對(duì)于資產(chǎn)而言，計(jì)量是非常關(guān)鍵的。人力資源的會(huì)計(jì)計(jì)量是當(dāng)今爭(zhēng)論非常激烈的地方。如果我們要將人力資源納入企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)體系，這個(gè)問題是無(wú)法回避并且必須加以解決的。二、人力資源的會(huì)計(jì)計(jì)量既然已將人力資源界定為資產(chǎn)，那么傳統(tǒng)的關(guān)于人力資源直接費(fèi)用化的處理顯然是不合理的。在人力資源作為資產(chǎn)確認(rèn)的前提下，關(guān)于人力資源的計(jì)量方法

5、目要按照現(xiàn)代企業(yè)制度要求，對(duì)企業(yè)產(chǎn)權(quán)進(jìn)行明確。很多企業(yè)財(cái)務(wù)管理混亂，是因?yàn)楣芾碚呶茨苷J(rèn)識(shí)到所有者財(cái)務(wù)和經(jīng)營(yíng)者財(cái)務(wù)的差異，使所有者與經(jīng)營(yíng)者經(jīng)營(yíng)責(zé)任不明，缺乏有效的約束機(jī)制，致使所有者的所有權(quán)得不到保護(hù)，同時(shí)又使經(jīng)營(yíng)者的經(jīng)營(yíng)權(quán)不能完全施展。只有建立和完善現(xiàn)代企業(yè)制度，使企業(yè)真正成為產(chǎn)權(quán)清晰、權(quán)責(zé)分明、政企分開、管理科學(xué)的自主經(jīng)營(yíng)、自負(fù)盈虧、自我發(fā)展、自我約束的法人實(shí)體和市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)主體，才能使企業(yè)自覺遵守經(jīng)濟(jì)規(guī)律，提供真實(shí)可靠的會(huì)計(jì)資料。(二)

6、加強(qiáng)對(duì)上市公司的治理首先，要經(jīng)常進(jìn)行法制教育和職業(yè)道德教育，加強(qiáng)會(huì)計(jì)法《公司法》、儉業(yè)會(huì)計(jì)制縣勤、t證券法》等法律法規(guī)的宣傳和普及，使單位負(fù)責(zé)人牢固樹立起對(duì)單位會(huì)計(jì)責(zé)任負(fù)責(zé)的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí)，建立依法理財(cái)?shù)乃枷胗^念，從根本上治理虛假會(huì)計(jì)信息。其次，要從制度安排上減少虛假信息的產(chǎn)生，其中包括三個(gè)方面：一是要完善公司治理結(jié)構(gòu)，通過(guò)持股結(jié)構(gòu)調(diào)整，分散大股東的股權(quán)，建立健全獨(dú)立董事制度，增強(qiáng)董事會(huì)內(nèi)部制約機(jī)制。二是要完善公司內(nèi)部會(huì)計(jì)控制體系，規(guī)范公司財(cái)

7、務(wù)行為，保證會(huì)計(jì)信息的真實(shí)與完善。三是對(duì)上市公司會(huì)計(jì)信息披露進(jìn)行管制，強(qiáng)制公開披露。(三)加快具體準(zhǔn)則的出臺(tái)，健全以會(huì)計(jì)準(zhǔn)則為核心的會(huì)計(jì)信息披露制度。首先，加快具體準(zhǔn)則出臺(tái)進(jìn)程，兼顧國(guó)家財(cái)政承受能力，國(guó)家在出臺(tái)具體會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的同時(shí)，可以利用稅收杠桿確保財(cái)政收入的穩(wěn)定性，處理好眼前利益與長(zhǎng)遠(yuǎn)利益的問題。其次，具體準(zhǔn)則應(yīng)在兼顧靈活性的基礎(chǔ)上，增強(qiáng)統(tǒng)一性。一項(xiàng)業(yè)務(wù)公司可以選擇不同的會(huì)計(jì)處理方法。如有關(guān)會(huì)計(jì)估價(jià)設(shè)定的估價(jià)范圍可由公司自己確定，給公

8、司操縱利潤(rùn)留下了過(guò)大的空間。適當(dāng)限制上市公司管理當(dāng)局的選擇空間，可保護(hù)廣大投資者的利益，提高上市公司會(huì)計(jì)信息的可比性。(四)建立科學(xué)有效的內(nèi)部控制制度，強(qiáng)化外部監(jiān)督力量。建立、健全上市公司內(nèi)部會(huì)計(jì)控制監(jiān)督制度，光靠公司會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)及會(huì)計(jì)人員的力量是不能完成的，還需要由單位負(fù)責(zé)人組織單位有關(guān)部門及相關(guān)人員參與內(nèi)控制度的建立和貫徹執(zhí)行。通過(guò)在公司內(nèi)部營(yíng)造有利的控制環(huán)境，有效的會(huì)計(jì)系統(tǒng)和各種切合實(shí)際行之有效的控制程序，輔之以一定的控制手段如組織架

9、構(gòu)控制、授權(quán)批準(zhǔn)控制、預(yù)算控制、實(shí)物控制、內(nèi)部審計(jì)控制等，并將這些控制手段揉入到建立的各種經(jīng)營(yíng)管理的具體制度中。(五)提高單位領(lǐng)導(dǎo)人的會(huì)計(jì)法規(guī)意識(shí)和會(huì)計(jì)從業(yè)人員的業(yè)務(wù)水平。對(duì)會(huì)計(jì)信息披露存在問題的治理，必須組織單位領(lǐng)導(dǎo)學(xué)習(xí)會(huì)計(jì)法規(guī)，使單位領(lǐng)導(dǎo)提高會(huì)計(jì)法規(guī)意識(shí)，端正指導(dǎo)思想，明確自己對(duì)會(huì)計(jì)工作和會(huì)計(jì)資料的真實(shí)性、完整性的責(zé)任。同時(shí)，要提高會(huì)計(jì)從業(yè)人員的素質(zhì)，重視會(huì)計(jì)人員專業(yè)技術(shù)資格的聘任和年度考核工作，將對(duì)外提供真實(shí)信息作為聘任、考核會(huì)計(jì)

10、人員的雹要內(nèi)容。此外，還要切實(shí)抓好會(huì)計(jì)人員繼續(xù)教育，提高會(huì)計(jì)人員思想品德、職業(yè)道德和業(yè)務(wù)素質(zhì)。一合作經(jīng)濟(jì)與科技)2008年5月號(hào)上(總第344期)四萬(wàn)方數(shù)據(jù)財(cái)俞赫計(jì)謦鉑鐮磁硪蝴●濺前有很多理論，它們大致可分為價(jià)值法和成本法。其中，價(jià)值法包括未來(lái)收益貼現(xiàn)法、未來(lái)工薪貼現(xiàn)法、商譽(yù)法等。其實(shí)，用現(xiàn)金流量貼現(xiàn)計(jì)量人力資源的價(jià)值是不合適的，因?yàn)楝F(xiàn)值計(jì)量技術(shù)僅僅適用于能夠單獨(dú)貢獻(xiàn)現(xiàn)金流量的項(xiàng)目，如衍生金融工具等，人力資源是無(wú)法單獨(dú)貢獻(xiàn)現(xiàn)金流量的。另

11、外，目前我們還不能從企業(yè)的收益中準(zhǔn)確地區(qū)分出入力資源貢獻(xiàn)的部分，更無(wú)法分解出特定的個(gè)體人力資源貢獻(xiàn)的收益。所以，價(jià)值法存在著很大的缺陷，缺乏科學(xué)性和可行性。本文重點(diǎn)討論的是成本法。成本法主要體現(xiàn)的是歷史成本計(jì)量原則，其觀點(diǎn)是：按照在獲得、維護(hù)、開發(fā)過(guò)程中的耗費(fèi)作為人力資產(chǎn)的價(jià)值入賬。此方法的反對(duì)者主要認(rèn)為成本法不能反應(yīng)人力資源的“真實(shí)價(jià)值”關(guān)于此看法，筆者認(rèn)為，在會(huì)計(jì)中，我們對(duì)人力資源使用“真實(shí)價(jià)值”一詞本身就不十分恰當(dāng)。入力資源與其他

12、資產(chǎn)有一個(gè)很大的不同之處，就是它具有主觀能動(dòng)性。同樣的一個(gè)人，他的作為很可能是不同，甚至差別很大，那么他的價(jià)值自然就不一樣。比如，企業(yè)在實(shí)力、規(guī)模、治理結(jié)構(gòu)、激勵(lì)約束機(jī)制以及企業(yè)文化等非顯性因素方面的差異就會(huì)對(duì)員工的工作能力、情緒、效率產(chǎn)生很大的影響。因此，對(duì)于具有塑造力的人來(lái)說(shuō)，他的“真實(shí)價(jià)值”本身就顯得很難界定，那么用貨幣計(jì)量就更難了。因此筆者認(rèn)為，人力資源的會(huì)計(jì)計(jì)量反映的應(yīng)該是其“價(jià)值的真實(shí)認(rèn)同”，而不是其“真實(shí)價(jià)值”。那么，什么

13、是人力資源價(jià)值上的真實(shí)認(rèn)同呢為了說(shuō)明這個(gè)問題，筆者從馬克思關(guān)于對(duì)商品價(jià)值劃分的角度來(lái)進(jìn)行分析。根據(jù)馬克思對(duì)商品價(jià)值的劃分，任何一種商品都有其交換價(jià)值和使用價(jià)值。在進(jìn)行商品交換時(shí)，商品的交換價(jià)值是建立在其使用價(jià)值之上，即一般情況下，使用價(jià)值越高(低)，其交換價(jià)值越高(低)。因此，我們可以認(rèn)為，在一項(xiàng)公平的商品交易中，交換價(jià)值反應(yīng)其使用價(jià)值。我們可以看到，傳統(tǒng)做法中，資產(chǎn)類項(xiàng)目在初始會(huì)計(jì)計(jì)量時(shí)，都是以交換價(jià)值為依據(jù)，那么人力資源能否也如此昵

14、答案是肯定的。前文提到過(guò)，人力資源有著商品的屬性，其交換價(jià)值主要是企業(yè)開出的薪酬(這里不考慮期權(quán)等相關(guān)問題)，使用價(jià)值是員工的工作能力(最終也是員工給企業(yè)帶來(lái)的獲利能力)。企業(yè)招聘員工，看重的就是其使用價(jià)值，此使用價(jià)值會(huì)反映到交換價(jià)值中，如果在公平公正交易的情況下，應(yīng)聘者認(rèn)同企業(yè)開出的薪酬(交換價(jià)值)，那么合同雙方就達(dá)成了價(jià)值上一致的、真實(shí)的認(rèn)同。也就是說(shuō)，員工的薪酬體現(xiàn)了人力資源價(jià)值上的真實(shí)認(rèn)同。上述觀點(diǎn)說(shuō)明，以人力資源的交換價(jià)值為依

15、據(jù)來(lái)對(duì)其進(jìn)行會(huì)計(jì)計(jì)量是合理的。這種方法也可以說(shuō)是一種成本法。人力資源的交換價(jià)值在不存在(目前還不存在)一個(gè)完善的定價(jià)市場(chǎng)的情況下，它無(wú)疑就可以用合同中規(guī)定的薪酬來(lái)衡量。通過(guò)上文可知，它不但不違背真實(shí)性原則，還具有中立性和可驗(yàn)證性。在對(duì)人力資本的計(jì)量中，此方法并不帶有任何偏向，所有的數(shù)據(jù)都是真實(shí)發(fā)生的，在審計(jì)的過(guò)程中，都可以得到驗(yàn)證。三、成本法下的具體計(jì)量對(duì)蒙及攤銷筆者主張以成本法計(jì)量來(lái)體現(xiàn)人力資源價(jià)值的真實(shí)認(rèn)同。但是，此成本法的計(jì)量對(duì)象

16、跟傳統(tǒng)的將人力資源取得、維護(hù)、開發(fā)過(guò)程中的所有耗費(fèi)全部資本化是不一樣的。根據(jù)前文論述，以價(jià)值認(rèn)同為原則，交換價(jià)值為依據(jù)，我們將人力資源的薪酬計(jì)入人力資產(chǎn)，這里的薪酬應(yīng)該是合同期內(nèi)確定的薪酬的總額，包括工資、醫(yī)療保險(xiǎn)、社會(huì)保險(xiǎn)，等等。如果合同中寫明，員工在入職后可以得到相應(yīng)的培訓(xùn)、深造等，這些可以認(rèn)為是企業(yè)為了得到人力資源使用價(jià)值而付出的一種福利，也是交換價(jià)值的一部分，那么這一系列的開發(fā)費(fèi)用也應(yīng)該計(jì)入人力資產(chǎn)。其他人力資源方面的支出，如招

17、聘、選拔時(shí)的支出等，應(yīng)該全部計(jì)入費(fèi)用，因?yàn)檫@些是企業(yè)單方面的行為，不體現(xiàn)為人力資源價(jià)值的認(rèn)同。在具體的計(jì)量方面還存在兩個(gè)問題：l、在一般的企業(yè)里，員工可分為生產(chǎn)工人和非生產(chǎn)工人(如管理、技術(shù)人員)，他們也都是企業(yè)的人力資源。但是，生產(chǎn)工人的維護(hù)費(fèi)用仍然按傳統(tǒng)方法處理，因?yàn)樗麄冎苯幼饔糜诋a(chǎn)品的生產(chǎn)過(guò)程，他們的勞動(dòng)直接使得產(chǎn)品增值，所以在他們身上耗費(fèi)的維護(hù)費(fèi)用仍然應(yīng)該按照傳統(tǒng)會(huì)計(jì)法直接歸集到產(chǎn)品的成本里面，而不應(yīng)該計(jì)入人力資產(chǎn)。但是我們知道

18、，因?yàn)榘松a(chǎn)工人勞動(dòng)價(jià)值的產(chǎn)品(庫(kù)存商品)是屬于資產(chǎn)的，所以勞動(dòng)或者說(shuō)人力還是體現(xiàn)為了企業(yè)的資產(chǎn)，并不與“人力資源是企業(yè)的資產(chǎn)J’相違背。2、獎(jiǎng)金問題。獎(jiǎng)金通常不是事先確定的，而是企業(yè)根據(jù)經(jīng)營(yíng)效益來(lái)確定，與效益掛鉤，即與人力資源的使用價(jià)值掛鉤。那么獎(jiǎng)金的發(fā)放即是人力資源價(jià)值的增值過(guò)程，所以應(yīng)該按年度分別確認(rèn)和計(jì)量。另外，如同固定資產(chǎn)和無(wú)形資產(chǎn)一樣，人力資產(chǎn)要按年度進(jìn)行攤銷或轉(zhuǎn)出。具體的會(huì)計(jì)分錄如下(不考慮貨幣時(shí)間價(jià)值)：人力資源取得

19、時(shí)：借：人力資產(chǎn)貸：長(zhǎng)期應(yīng)付款計(jì)提和發(fā)放工資時(shí)：借：長(zhǎng)期應(yīng)付款借：應(yīng)付職工薪酬貸：應(yīng)付職工薪酬貸：銀行存款計(jì)提和發(fā)放獎(jiǎng)金時(shí)：借：人力資產(chǎn)借：應(yīng)付職工薪酬貸：應(yīng)付職工薪酬貸：銀行存款攤銷或轉(zhuǎn)出：借：相關(guān)科目貸：人力資產(chǎn)四、其他問題我們要建立完善的人力資源會(huì)計(jì)體系，還必須注意一些其他方面的問題。比如，努力發(fā)展并完善人力市場(chǎng)。一個(gè)完善的人才市場(chǎng)能提供一個(gè)合理的人力資源市場(chǎng)價(jià)格，即市場(chǎng)對(duì)人力資源價(jià)值的認(rèn)同，從而為會(huì)計(jì)核算提供更有力的依據(jù)。并且，